"Нормативные акты для бухгалтера", N 19, 2003

<КОММЕНТАРИЙ

К ПРИКАЗУ МНС РОССИИ ОТ 19.09.2003 N БГ-3-03/499

"О ВНЕСЕНИИ ИЗМЕНЕНИЙ В ПРИКАЗ МНС РОССИИ

ОТ 20.12.2000 N БГ-3-03/447"

И К ПИСЬМУ МНС РОССИИ ОТ 24.09.2003 N ОС-6-03/994

"О ПОРЯДКЕ ИСЧИСЛЕНИЯ И УПЛАТЫ

НАЛОГА НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ">

Выше опубликованы два документа МНС, на которые стоит обратить внимание всем плательщикам НДС, но в первую очередь они заинтересуют экспортеров.

Изменения в методичке по НДС

Первый документ (Приказ МНС России от 19.09.2003 N БГ-3-03/499) вносит изменения в Методические рекомендации по налогу на добавленную стоимость. Налоговики отменили сразу три пункта этого документа, которые касаются расчета экспортного НДС:

- п.32.2 Методических рекомендаций, где говорилось о том, в какой момент пересчитывать выручку и авансы в иностранной валюте на рубли для определения налогооблагаемой базы;

- п.44.4, где было сказано о возмещении НДС, начисленного с авансов, после реализации товаров;

- п.37.3, где было установлено, что до тех пор, пока фирма не соберет документы, подтверждающие экспорт, полученные от реализации экспортных товаров деньги надо включать в налогооблагаемую базу по НДС.

С отменой первых двух пунктов Рекомендаций никаких серьезных изменений в порядке исчисления НДС для налогоплательщиков не произошло. А вот отмена п.37.3 значительно облегчит жизнь экспортерам.

Как было раньше

На практике использование последнего из отмененных пунктов методички по НДС выглядело так.

Когда фирма получала аванс под экспортную поставку, она уплачивала с этой суммы НДС.

После того как предприятие фактически отгружало товар, оно предъявляло НДС с аванса к вычету, но тут же должно было начислить НДС с реализации.

И только когда фирма предъявляла полный пакет документов, подтверждающих экспорт и право на нулевую ставку, она могла вернуть начисленный ранее НДС из бюджета.

Пример 1. ЗАО "Балатон" поставляет деревянные столы на экспорт. Фирма получила аванс под поставку своей продукции в размере 20 000 долл. 19 мая 2003 г. Себестоимость столов - 390 000 руб.

"Балатон" уплачивает НДС ежемесячно. Учетная политика для целей исчисления НДС - "по отгрузке". По договору право собственности на товар переходит к покупателю в день оформления ГТД.

Курс доллара на 19 мая 2003 г. - 30,9 руб/USD.

В мае 2003 г. фирма начислила НДС с полученного аванса:

Дебет 52 Кредит 62 субсчет "Авансы полученные"

- 618 000 руб. (20 000 USD x 30,9 руб/USD) - получен аванс от иностранного покупателя;

Дебет 62 субсчет "Авансы полученные" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 103 000 руб. (618 000 руб. x 20/120) - начислен НДС с полученного аванса.

ГТД на товар оформлена 24 июня 2003 г. На эту дату "Балатон" признает реализацию товара. Поэтому, согласно п.6 ст.172 НК РФ, НДС с аванса можно принять к вычету. Курс доллара на 24 июня - 30,4 руб/USD.

В учете фирмы будут сделаны такие проводки:

Дебет 62 Кредит 90-1

- 608 000 руб. (20 000 USD x 30,4 руб/USD) - отражена выручка от реализации столов;

Дебет 90-2 Кредит 41

- 390 000 руб. - отражена себестоимость реализованного товара;

Дебет 62 субсчет "Авансы полученные" Кредит 62

- 618 000 руб. - засчитана сумма полученного аванса;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 101 333 руб. ((20 000 USD x 30,4 руб.) : 20/120) - начислен НДС с реализации товара до подтверждения факта экспорта;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 62 субсчет "Авансы полученные"

- 103 000 руб. - принят к вычету НДС с авансов после отгрузки товара;

Дебет 62 Кредит 91-2

- 10 000 руб. (618 000 - 608 000) - отражена положительная курсовая разница.

В июле 2003 г. "Балатон" представил полный комплект документов, подтверждающих нулевую ставку по НДС. После этого НДС, начисленный с реализации, организация может поставить к вычету:

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 90-3

- 101 333 руб. - предъявлен к возмещению НДС, заплаченный до подтверждения нулевой ставки.

Новый порядок

Приведенный выше порядок, который был установлен налоговиками в Методических рекомендациях, не соответствовал Налоговому кодексу. Дело в том, что экспортер может собирать пакет подтверждающих документов в течение 180 дней. Это право предоставлено п.9 ст.165 Налогового кодекса.

И только по истечении этого срока, если документы не будут собраны, налогоплательщики обязаны начислить НДС с реализации и рассчитать пени за просрочку платежей. Поэтому начислять НДС с момента вывоза товара в режиме экспорта и до истечения 180 дней не надо. Это правило действует и с момента внесения поправок в методичку по НДС.

Новый порядок начисления НДС с экспортных авансов приведем в примере.

Пример 2. ЗАО "Сигма" поставляет товары на экспорт (их себестоимость - 400 000 руб.). Фирма получила аванс под поставку товаров в размере 24 000 долл. 1 октября 2003 г. "Сигма" платит НДС ежемесячно. Учетная политика для целей исчисления НДС - "по отгрузке". По договору право собственности на товар переходит к покупателю в день оформления ГТД.

Курс доллара на 1 октября 2003 г. - 30,6 руб/USD.

В октябре 2003 г. фирма начислила НДС с полученного аванса:

Дебет 52 Кредит 62 субсчет "Авансы полученные"

- 734 400 руб. (24 000 USD x 30,6 руб/USD) - получены деньги от покупателя товара;

Дебет 62 субсчет "Авансы полученные" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 122 400 руб. (734 400 руб. x 20/120) - начислен НДС с полученного аванса.

ГТД на товар оформлена 11 ноября 2003 г. (предположим, что курс доллара на этот день - 30,6 руб/USD). На эту дату "Сигма" признает реализацию товара. Поэтому, согласно п.6 ст.172 Налогового кодекса, НДС с аванса можно принять к вычету:

Дебет 62 Кредит 90-1

- 734 400 руб. (24 000 USD x 30,6 руб/USD) - отражена выручка от реализации товаров;

Дебет 90-2 Кредит 41

- 400 000 руб. - отражена себестоимость реализованного товара;

Дебет 62 субсчет "Авансы полученные" Кредит 62

- 734 400 руб. - засчитана сумма полученного аванса;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 62 субсчет "Авансы полученные"

- 122 400 руб. - принят к вычету НДС с авансов после фактической отгрузки товара.

Начислять НДС с реализации по новым правилам не надо.

Что делать экспортерам

При продаже товаров за границу после принятия поправок в Методические рекомендации у экспортеров проблем не возникнет - налоговики обязаны будут возместить им НДС, заплаченный при получении авансов.

Если же товары были проданы за границу до внесения поправок и организация заплатила НДС с реализации в бюджет, то получить налог обратно будет сложнее. Дело в том, что экспортер действовал в рамках методички налогового ведомства, которая является руководством к действию для инспекторов на местах. Поэтому налоговики не станут добровольно возвращать переплату по НДС.

В этом случае экспортер может пойти двумя путями.

Во-первых, не спорить с инспектором, а оставить все как есть и начать собирать пакет документов, подтверждающих право на нулевую ставку. Подтвердив, что товары действительно были проданы за границу, экспортер получит из бюджета не только НДС, который он заплатил своим поставщикам, но и налог, ранее начисленный при реализации экспортных товаров.

Во-вторых, можно попытаться вернуть переплату по НДС по правилам ст.78 Налогового кодекса. Для этого прежде всего надо сдать уточненную декларацию по налогу за тот период, когда начислялся НДС с реализации. После этого образуется переплата по налогу, которую можно вернуть на расчетный счет компании или зачесть в счет платежей по другим налогам. Естественно, что на практике этот вариант будет реализовать гораздо сложнее, чем первый.

О судебном решении

Во втором из опубликованных документов (Письмо МНС России от 24.09.2003 N ОС-6-03/994) содержится "выжимка" одного из последних постановлений Высшего Арбитражного Суда. Само постановление и комментарии к нему мы публиковали в прошлом номере журнала. Отметим, на что обратили внимание в этом документе налоговики.

Во-первых, суд поддержал налоговое министерство и подтвердил, что с авансов надо платить НДС. Напомним, что поводом для судебного разбирательства этого вопроса в ВАС РФ послужило решение их нижестоящих коллег о том, что авансы не облагаются НДС. Теперь это решение отменено, и налоговая правда восторжествовала.

Во-вторых, подтверждено право экспортеров не платить НДС с денег, поступивших от иностранных контрагентов после отгрузки им товаров (после дня оформления ГТД). Дело в том, что эти средства не считаются авансами (ведь товар уже отгружен), а поэтому с них надо будет заплатить налог только на 181-й день после оформления ГТД. Да и то только в том случае, если экспортер не успеет за это время подтвердить факт экспорта товаров (работ, услуг).

П.В.Яковенко

Эксперт "НА"

Подписано в печать

03.10.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——