"Налоговый вестник", N 11, 2003

НОВЫЙ ТАМОЖЕННЫЙ КОДЕКС РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

(Продолжение. Начало см. "Налоговый вестник", N 10, 2003)

Уплата таможенных платежей может обеспечиваться одним из следующих способов:

- залогом товаров или иного имущества;

- банковской гарантией;

- внесением денежных средств в кассу таможенного органа или на счет таможенного органа в федеральном казначействе так называемого денежного залога;

- поручительством.

Решение о включении лица в определенный реестр деятельности на рынке таможенных услуг оформляется выдачей свидетельства по установленной ГТК России форме. Свидетельство не подлежит передаче третьим лицам.

В случаях, регламентированных Таможенным кодексом Российской Федерации (ТК РФ) для перевозчиков, таможенных брокеров, владельцев складов временного хранения и таможенных складов, вышеуказанное свидетельство может быть отозвано таможенным органом.

ТК РФ предусматривает основания исключения юридического лица из реестров лиц, осуществляющих деятельность в области таможенного дела:

- по желанию лица со дня, следующего за днем получения таможенным органом письменного заявления;

- по истечении срока действия свидетельства со дня, следующего за днем истечения срока;

- при принятии решения об отзыве свидетельства со дня вступления в силу такого решения;

- при ликвидации юридического лица со дня, следующего за днем внесения регистрирующим органом в единый государственный реестр юридических лиц записи о том, что юридическое лицо находится в процессе ликвидации;

- при прекращении деятельности юридического лица в результате реорганизации со дня, следующего за днем, когда реорганизация юридического лица считается завершенной.

8. Со вступлением в силу с 1 января 2004 г. новой редакции ТК РФ, утвержденного Федеральным законом от 28.05.2003 N 61-ФЗ (далее - Закон N 61-ФЗ), изменено нормативно-правовое регулирование института таможенных платежей. Положение ст.3 ТК РФ, предусматривающее, что при регулировании отношений по установлению, введению и взиманию таможенных платежей таможенное законодательство применяется в части, не урегулированной законодательством о налогах и сборах, создает обманчивое впечатление о приоритете регулирования вышеназванных отношений налоговым законодательством. Согласно части первой Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) соответствующие правоотношения, возникающие в части налогов и сборов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, регулируются таможенным законодательством Российской Федерации. Только в случае если это прямо предусмотрено НК РФ, применяются положения законодательства о налогах и сборах. Так, в соответствии с п.2 ст.2 НК РФ к отношениям по установлению, введению и взиманию таможенных платежей, а также к отношениям, возникающим в процессе осуществления контроля за уплатой таможенных платежей, обжалования актов таможенных органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности виновных лиц, законодательство о налогах и сборах не применяется, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом. Таким образом, НК РФ разграничивает налоговое и таможенное законодательство.

Согласно ст.3 ТК РФ таможенное законодательство включает:

- ТК РФ;

- принятые в соответствии с ТК РФ федеральные законы (акты таможенного законодательства).

В соответствии со ст.1 НК РФ законодательство о налогах и сборах включает:

- НК РФ и принятые в соответствии с ним федеральные законы о налогах и сборах;

- нормативные правовые акты представительных органов местного самоуправления о налогах и сборах.

Исходя из предметов ведения Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и вопросов, решаемых органами местного самоуправления, нормативные акты, регулирующие налогообложение товаров при их перемещении через таможенную границу Российской Федерации, могут относиться только к законодательству Российской Федерации о налогах и сборах - законодательству федерального уровня (НК РФ и принятые в соответствии с ним федеральные законы о налогах и сборах).

Тем не менее однозначность в определении, какие федеральные законы входят в состав законодательства о налогах и сборах помимо НК РФ, по нашему мнению, отсутствует. Позиция отдельных специалистов об установлении с 1 января 1999 г. налоговых норм исключительно налоговыми законами, принятыми в соответствии с НК РФ, в силу чего не подлежит применению федеральный "неналоговый" закон, содержащий налоговую норму, представляется достаточно спорным. В ТК РФ законодатель попытался урегулировать разнопорядковые общественные отношения, которые осуществляются в данной отрасли. Проекция отношений, возникающих в связи или по поводу перемещения товара через таможенную границу Российской Федерации, на правовую систему приводит к необходимости восприятия нормами таможенного законодательства положений иных отраслей законодательства, в том числе налогового. Это же происходит в законодательстве о налогах и сборах.

Следовательно, в состав законодательства о налогах и сборах федерального уровня могут входить как законы, специально принятые для регулирования налоговых отношений, так и налоговые нормы, включенные в иные законы. Таким образом, составляющей содержания законодательства о налогах и сборах федерального уровня являются, соответственно, и нормы, входящие в состав таможенного законодательства.

Данной позиции корреспондирует точка зрения некоторых специалистов о самодостаточности НК РФ, на основании которой указание на федеральные законы о налогах и сборах, принятые в соответствии с настоящим Кодексом и ему не противоречащие, понимается как возможность рассматривать иные законы в качестве составляющей законодательства о налогах и сборах. Поэтому, по нашему мнению, можно сделать вывод, что составляющей законодательства о налогах и сборах как совокупности актов выступает ТК РФ и принятые в соответствии с ним федеральные законы. Поскольку высшую юридическую силу по отношению к федеральному закону имеют федеральные конституционные законы и Конституция Российской Федерации, статусом которых НК РФ не обладает, возникает коллизия законодательных актов, равных по статусу и обладающих одинаковой юридической силой. В разрешение такого противоречия применяются следующие правила.

В случае регламентации одного и того же вопроса законами, изданными в разное время, подлежит применению закон, принятый по времени последним. В настоящее время это НК РФ. Но ситуация изменится со вступлением в силу новой редакции ТК РФ.

В случае противоречия между законами общего и специального характера подлежит применению закон специального характера. Определить подобным образом характер НК РФ и ТК РФ в части таможенного налогообложения представляется достаточно сложным. Это предопределяет возможность включения положений о налогах и сборах при перемещении товаров и транспортных средств через таможенную границу Российской Федерации в ТК РФ только при условии прекращения действия соответствующих положений НК РФ.

Вопросы соотношения налогового и таможенного законодательства всегда вызывали острые дискуссии. Часть налогов и сборов, взимаемых в федеральный бюджет (федеральные налоги и сборы), традиционно относится в сфере внешнеторговой деятельности к таможенным платежам, а именно: НДС, акцизы, ввозная и вывозная таможенная пошлина, а также таможенные сборы (ст.318 ТК РФ). К достоинствам ТК РФ можно отнести однозначное закрепление видов таможенных платежей. Вместе с тем законодатель не дал определения понятию "таможенные платежи". С одной стороны, они являются элементами системы налогов и сборов, поэтому существует взаимосвязь института таможенных платежей с отношениями, относящимися к предмету налогового законодательства. С другой стороны, взимание таможенных платежей - это составная часть таможенного дела Российской федерации как предмета таможенного законодательства. Можно утверждать, что институт таможенных платежей является комплексным правовым институтом и включает нормы таможенного и налогового законодательства.

До введения в действие НК РФ отношения по взиманию таможенных платежей полностью регулировались таможенным законодательством Российской Федерации. Раздел III ТК РФ, Закон РФ от 21.05.1993 N 5003-1 "О таможенном тарифе" и нормативные акты ГТК России практически исчерпывающе регламентировали вопросы исчисления и уплаты таможенных платежей. Налоговое законодательство субсидиарно применялось только в части, не урегулированной таможенным законодательством, например при бесспорном порядке взыскания налогов, являющихся таможенными платежами. Примечательно, что новый ТК РФ разносит понятие налоги (НДС и акциз, взимаемые таможенными органами при перемещении товаров через таможенную границу Российской Федерации) и внутренние налоги (НДС и акциз, взимаемые при обороте товаров на территории Российской Федерации) (п.п.25, 26 ст.11 ТК РФ).

Правовая конструкция НК РФ также позволяет рассуждать о приоритете таможенного законодательства в регулировании отношений по установлению, введению и взиманию таможенных платежей. Вместе с тем детальное исследование действующих положений НК РФ позволяет сделать вывод, что на сегодняшний день отношения, связанные с таможенными платежами и полномочиями таможенных органов, урегулированы целым рядом положений НК РФ.

Реализация действующего юридико-технического разграничения налогового и таможенного законодательств приводит к следующей системе применения положений НК РФ в вопросах таможенного налогообложения:

1) в случае прямого указания в статье НК РФ на применимость ее положений к отношениям с участием таможенных органов (так называемые таможенные оговорки), например в ст.ст.46, 47, 78, 79 НК РФ;

2) в отсутствие подобной оговорки при наличии самостоятельных положений, например в ст.ст.45, 48, 63 НК РФ;

3) при наличии таможенной оговорки и при указании на возможность применения положений таможенного законодательства, например в пп.6 п.2, п.4 ст.64, п.7 ст.69, п.2 ст.72 НК РФ;

4) при наличии таможенной оговорки, распространяющей действие на правоотношения, регулируемые иными статьями НК РФ, в которых не упоминается о таможенном налогообложении, например в п.2 ст.34, ст.82 НК РФ;

5) при наличии указания на применимость положений таможенного законодательства с оговоркой: "если иное не предусмотрено настоящим Кодексом", распространяющей действие на указанные правоотношения иных статей НК РФ, например, в ст.10 НК РФ.

9. С принятием новой редакции ТК РФ урегулирован практически почти весь комплекс отношений, связанных с таможенным налогообложением, посредством переработки положений налогового законодательства.

Как отмечено выше, включение положений о налогах и сборах при перемещении товаров и транспортных средств через таможенную границу Российской Федерации в ТК РФ целесообразно только при условии прекращения действия соответствующих положений НК РФ. В противном случае это приведет к юридическим коллизиям.

Соответственно, из НК РФ необходимо исключить таможенные оговорки или включить норму о регулировании отношений, возникающих при перемещении товаров и транспортных средств через таможенную границу Российской Федерации, с учетом положений, установленных ТК РФ, а также исключить ряд самостоятельных положений НК РФ в части таможенных платежей.

В табл. 2 представлена схема регулирования с 1 января 2004 г. вышеуказанных отношений НК РФ и ТК РФ, а также положения НК РФ, которые будут изменены или прекратят свое действие.

Таблица 2

     
   ——————————————————T——————————————————T———————————————————————————¬
   |      НК РФ      |       ТК РФ      |  Изменения и дополнения,  |
   |                 |                  |      вносимые в НК РФ     |
   |                 |                  |    Законом N 61—ФЗ <*>    |
   +—————————————————+——————————————————+———————————————————————————+
   |        В сфере исполнения обязанности по уплате налогов        |
   |    и сборов при перемещении товаров и транспортных средств     |
   |         через таможенную границу Российской Федерации          |
   +—————————————————T——————————————————T———————————————————————————+
   |                 |Порядок           |В ст.ст.49, 50 добавляются |
   |                 |добровольной      |таможенные оговорки        |
   |                 |уплаты таможенных |согласно п.2 ст.438 Закона |
   |                 |платежей (гл.28,  |N 61—ФЗ                    |
   |                 |29)               |                           |
   +—————————————————+——————————————————+———————————————————————————+
   |Порядок принудительного взыскания   |В п.11 ст.46 отменяется    |
   |сумм задолженности как за счет      |таможенная оговорка        |
   |денежных средств, так и за счет     |согласно п.1 ст.438 Закона |
   |имущества плательщика таможенных    |N 61—ФЗ. В ст.47           |
   |платежей                            |добавляется оговорка о     |
   +—————————————————T——————————————————+применении положений данной|
   |ст.ст.46, 47, 48 |гл.32             |статьи таможенными органами|
   |                 |                  |с учетом положений,        |
   |                 |                  |установленных ТК РФ        |
   |                 |                  |согласно п.1 ст.438 Закона |
   |                 |                  |N 61—ФЗ                    |
   +—————————————————+——————————————————+———————————————————————————+
   |Институт требования об уплате       |В п.7 ст.69 отменяется     |
   |таможенных пошлин, налогов          |таможенная оговорка        |
   +—————————————————T——————————————————+согласно п.1 ст.438 Закона |
   |п.3 ст.45,       |ст.350            |N 61—ФЗ                    |
   |ст.ст.69, 70     |                  |                           |
   +—————————————————+——————————————————+———————————————————————————+
   |Правила, предусмотренные для зачета |В п.12 ст.78 п.п.8, 79     |
   |или возврата излишне уплаченных или |отменяются таможенные      |
   |излишне взысканных таможенных       |оговорки согласно п.1      |
   |платежей                            |ст.438 Закона N 61—ФЗ      |
   +—————————————————T——————————————————+                           |
   |ст.ст.78, 79     |ст.355            |                           |
   |                 +——————————————————+                           |
   |                 |Иные случаи       |                           |
   |                 |возврата          |                           |
   |                 |таможенных        |                           |
   |                 |платежей (ст.356) |                           |
   |                 +——————————————————+                           |
   |                 |Правила возврата  |                           |
   |                 |иных денежных     |                           |
   |                 |средств (ст.357)  |                           |
   +—————————————————+——————————————————+———————————————————————————+
   |       В сфере изменения срока уплаты таможенных платежей       |
   +————————————————————————————————————T———————————————————————————+
   |Порядок и условия изменения срока   |В п.11 ст.64 отменяется    |
   |уплаты таможенных платежей          |таможенная оговорка        |
   +—————————————————T——————————————————+согласно п.1 ст.438 Закона |
   |ст.ст.63, 64     |ст.333            |N 61—ФЗ                    |
   |                 +——————————————————+———————————————————————————+
   |                 |Основания для     |В пп.6 п.2 ст.64 вносится  |
   |                 |предоставления    |изменение об установлении  |
   |                 |отсрочки или      |оснований для              |
   |                 |рассрочки (ст.334)| предоставления отсрочки   |
   |                 |                  |или рассрочки по уплате    |
   |                 |                  |таможенных платежей        |
   |                 |                  |согласно п.2 ст.438 Закона |
   |                 |                  |N 61—ФЗ                    |
   |                 +——————————————————+———————————————————————————+
   |                 |Обстоятельства,   |                           |
   |                 |исключающие       |                           |
   |                 |предоставление    |                           |
   |                 |отсрочки или      |                           |
   |                 |рассрочки (ст.335)|                           |
   +—————————————————+——————————————————+———————————————————————————+
   |           В сфере обеспечения исполнения обязанности           |
   |           по уплате налогов и сборов при перемещении           |
   |                 товаров и транспортных средств                 |
   |         через таможенную границу Российской Федерации          |
   +————————————————————————————————————T———————————————————————————+
   |Порядок, условия обеспечения уплаты |В п.2 ст.72 отменяется     |
   +—————————————————T——————————————————+таможенная оговорка и      |
   |гл.11            |гл.31             |указание на возможность    |
   |                 +——————————————————+применения в том числе     |
   |                 |Размер обеспечения|положений таможенного      |
   |                 |уплаты таможенных |законодательства согласно  |
   |                 |платежей (ст.338) |п.1 ст.438 Закона N 61—ФЗ  |
   |                 +——————————————————+                           |
   |                 |Обеспечение уплаты|                           |
   |                 |таможенных        |                           |
   |                 |платежей лицами,  |                           |
   |                 |осуществляющими   |                           |
   |                 |деятельность в    |                           |
   |                 |области           |                           |
   |                 |таможенного дела  |                           |
   |                 |(ст.339)          |                           |
   |                 +——————————————————+                           |
   |                 |Способы           |                           |
   |                 |обеспечения уплаты|                           |
   |                 |таможенных        |                           |
   |                 |платежей          |                           |
   |                 |(ст.ст.340 — 346) |                           |
   +—————————————————+——————————————————+———————————————————————————+
   |         В сфере контроля за уплатой таможенных платежей        |
   +—————————————————T——————————————————T———————————————————————————+
   |гл.14, в том     |разд.4            |В п.2 ст.82 вносится       |
   |числе п.2 ст.82, |                  |изменение, исключающее     |
   |ст.87.1          |                  |таможенные органы из       |
   |                 |                  |состава лиц, осуществляющих|
   |                 |                  |налоговый контроль в       |
   |                 |                  |порядке, предусмотренном   |
   |                 |                  |гл.14 НК РФ, с             |
   |                 |                  |предоставлением прав и     |
   |                 |                  |возложением обязанностей,  |
   |                 |                  |предусмотренных данной     |
   |                 |                  |главой Кодекса для         |
   |                 |                  |налоговых органов, согласно|
   |                 |                  |п.1 ст.438 Закона N 61—ФЗ. |
   |                 |                  |Статья 87.1 отменяется     |
   |                 |                  |согласно п.1 ст.438 Закона |
   |                 |                  |N 61—ФЗ                    |
   +—————————————————+——————————————————+———————————————————————————+
   |             В сфере полномочий таможенных органов              |
   |          по взиманию налогов и сборов при перемещении          |
   |                 товаров и транспортных средств                 |
   |         через таможенную границу Российской Федерации          |
   +—————————————————T——————————————————T———————————————————————————+
   |права и          |разд.3            |                           |
   |обязанности,     |                  |                           |
   |предусмотренные  |                  |                           |
   |для налоговых    |                  |                           |
   |органов          |                  |                           |
   |(ст.ст.33, 34)   |                  |                           |
   +—————————————————+——————————————————+———————————————————————————+
   |       В сфере привлечения к ответственности за неуплату        |
   |         или несвоевременную уплату таможенных платежей         |
   +————————————————————————————————————T———————————————————————————+
   |Санкция за неуплату или             |                           |
   |несвоевременную уплату              |                           |
   +—————————————————T——————————————————+———————————————————————————+
   |п.2 ст.122       |ст.ст.16.2, 16.22 |Пункт 2 ст.122 отменяется  |
   |                 |КоАП РФ           |согласно п.1 ст.438 Закона |
   |                 |                  |N 61—ФЗ                    |
   L—————————————————+——————————————————+————————————————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Статья 438 "Приведение актов законодательства Российской Федерации в соответствие с настоящим Кодексом" ТК РФ.

Следует отдать должное законодателю, который, реализуя принцип разграничения налогового и таможенного законодательства, приводит НК РФ в соответствие с ТК РФ (п.п.1, 2 ст.438 Закона N 61-ФЗ). Вместе с тем в ряде норм НК РФ сохраняются положения, связанные с обложением таможенными платежами, в частности в ст.ст.34, 45, 63 Кодекса ряд норм дополнен таможенными оговорками.

На основании вышеизложенного предлагается выделять три варианта правового регулирования налоговых отношений по уплате таможенных платежей:

1) регулирование налоговых отношений нормами налогового законодательства;

2) регулирование налоговых отношений одновременно нормами налогового законодательства и нормами таможенного законодательства;

3) регулирование налоговых отношений нормами таможенного законодательства.

10. Системное исследование новых положений ТК РФ свидетельствует о том, что регулирование обложения таможенными платежами основывается на положениях НК РФ - кодифицированного акта законодательства о налогах и сборах. Посредством ТК РФ регулируется комплекс отношений, связанных с обложением таможенными платежами, через восприятие и переработку с учетом специфики отрасли положений налогового законодательства.

В частности, ТК РФ регулирует возникновение и прекращение обязанности по уплате таможенных пошлин, налогов, случаи отсутствия данной обязанности (ст.319), исполнение обязанности по их уплате (ст.332). По смыслу п.2 ст.44 НК РФ для определения момента возникновения обязанности по уплате таможенных платежей необходимо обращаться к порядку уплаты конкретного налога или сбора и к соответствующим положениям ТК РФ.

На основании законодательства о налогах и сборах на налогоплательщика возлагается обязанность по уплате конкретного налога или сбора с момента возникновения следующих обстоятельств:

1) наличие признаков субъекта конкретного налога или сбора;

2) наличие объекта обложения конкретным налогом или сбором;

3) наличие необходимой связи между субъектом и объектом налога;

4) наступление срока уплаты налога или сбора.

По-прежнему нет четкой правовой регламентации возникновения обязанности по уплате таможенных пошлин и налогов в отношении следующих лиц, которые поименованы в ряду ответственных за уплату таможенных платежей (ст.320 ТК РФ):

- владелец склада временного хранения;

- владелец таможенного склада;

- перевозчик;

- иные лица, на которых возложена обязанность по соблюдению требований и условий таможенного режима.

Анализ законодательства позволяет выделить три группы плательщиков:

1) налогоплательщики - лица, на которых в соответствии с НК РФ и ТК РФ возложена обязанность уплачивать таможенные платежи (декларанты);

2) особые плательщики, которые согласно ТК РФ несут ответственность за уплату таможенных платежей. К особым плательщикам относятся лица, перемещающие товары (если они не являются декларантами), перевозчики, владельцы складов временного хранения, таможенных складов;

3) лица, имеющие право на уплату таможенных платежей. Согласно таможенному законодательству ими могут быть любые заинтересованные лица. Анализ практической реализации данной нормы показывает, что заинтересованность возникает в гражданско-правовом поле.

Исследуя основные признаки налогоплательщика, можно выделить следующие особенности вышеназванных категорий плательщиков таможенных платежей (см. табл. 3).

Таблица 3

     
   ——————————————————————T————————————————————T—————————————————————¬
   |  Налогоплательщики— | Особые плательщики |        Любые        |
   |      декларанты     |                    |заинтересованные лица|
   +—————————————————————+————————————————————+—————————————————————+
   |Статус плательщика   |Статус плательщика  |Статус плательщика   |
   |таможенных платежей  |таможенных платежей |может быть приобретен|
   |может быть приобретен|может быть          |на основании         |
   |по общему правилу    |приобретен только на|гражданско—правового |
   |только в соответствии|основании акта о    |договора с           |
   |с налоговым и        |привлечении к       |налогоплательщиком   |
   |таможенным           |ответственности за  |                     |
   |законодательством    |совершение нарушения|                     |
   |(так называемый      |определенных        |                     |
   |формально—нормативный|таможенных правил   |                     |
   |признак)             |(или о прекращении  |                     |
   |                     |производства по делу|                     |
   |                     |по нереабилитирующим|                     |
   |                     |признакам)          |                     |
   +—————————————————————+————————————————————+—————————————————————+
   |Должны обладать      |Должны обладать     |Должны обладать      |
   |налоговой            |административной    |гражданской          |
   |правоспособностью    |дееспособностью     |дееспособностью      |
   +—————————————————————+————————————————————+—————————————————————+
   |           Могут распорядиться своими правами в сфере           |
   |                обложения таможенными платежами,                |
   |    передав их другому лицу по гражданско—правовому договору    |
   +—————————————————————T————————————————————T—————————————————————+
   |Основной обязанностью|Основной            |Наличие              |
   |является публичная   |обязанностью        |гражданско—правового |
   |обязанность по уплате|является надлежащее |договора влечет      |
   |налога, связанная с  |исполнение          |соответственно       |
   |непосредственным     |соответствующих     |только возникновение |
   |осуществлением       |таможенных правил   |обязанности в рамках |
   |налоговых изъятий,   |(по перемещению,    |последней по         |
   |которая исполняется в|доставке, хранению  |погашению            |
   |рамках имущественных |товаров), нарушение |определенной         |
   |налоговых отношений  |которых влечет      |договором            |
   |                     |возложение на них   |задолженности путем  |
   |                     |обязанности         |уплаты таможенных    |
   |                     |плательщика         |платежей             |
   |                     |таможенных платежей |                     |
   +—————————————————————+————————————————————+—————————————————————+
   |          Исполняют свои обязанности по уплате налога           |
   |          государству посредством внесения сумм налога          |
   |        на счета таможенных органов, открытых в органах         |
   |            федерального казначейства Минфина России            |
   +——————————————————————————————————————————T—————————————————————+
   |Только государство в лице таможенных      |Право требования     |
   |органов имеет право требовать от          |исполнения           |
   |плательщика исполнения его обязанностей   |обязанностей         |
   |                                          |принадлежит только   |
   |                                          |стороне по договору  |
   +—————————————————————T————————————————————+—————————————————————+
   |Должны обладать      |Объект (предмет)    |Не обладают объектом |
   |объектом             |налогообложения     |налогообложения      |
   |налогообложения      |находится под их    |(поскольку платят за |
   |(например, получатель|ответственностью    |обязанное лицо,      |
   |перемещаемого товара,|(например,          |которое и обладает   |
   |к которому товар     |перевозчик в случае |объектом)            |
   |переходит в          |доставки товара)    |                     |
   |распоряжение по      |                    |                     |
   |договору аренды или в|                    |                     |
   |собственность по     |                    |                     |
   |договору             |                    |                     |
   |купли—продажи)       |                    |                     |
   L—————————————————————+————————————————————+——————————————————————
   

Налоговые полномочия таможенных органов должны реализовываться на единой понятийной основе. Следовательно, определение плательщика таможенных платежей максимально приближено к определению налогоплательщика, данному в НК РФ.

В целях положений, касающихся унификации особых плательщиков таможенных платежей, необходимо установить в их статусе налоговую обязанность. Для этого в положениях ТК РФ, регламентирующих деятельность перевозчика, владельца склада временного хранения и т.д., следует указать на существование у данных лиц обязанности по уплате таможенных платежей до передачи товара соответствующему субъекту.

Вместе с тем в ТК РФ не обеспечена полная унификация положений, регулирующих уплату таможенных платежей разными лицами данной категории плательщиков. В табл. 4 сведены положения, регулирующие уплату таможенных платежей особыми плательщиками.

Таблица 4

     
   ———————————T———————————————T———————————T—————————————————————————¬
   |Таможенный|Владелец склада|  Владелец |    Таможенный брокер    |
   |перевозчик|   временного  |таможенного|                         |
   |          |    хранения   |   склада  |                         |
   +——————————+———————————————+———————————+—————————————————————————+
   |           Обязанность уплачивать таможенные пошлины,           |
   |                        налоги возникает                        |
   +——————————T———————————————————————————T—————————————————————————+
   |          |в случае утраты товаров    |если содержание          |
   |          |либо выдачи без разрешения |таможенного режима,      |
   |          |                           |определенного для        |
   |          |                           |декларирования товаров,  |
   |          |                           |предусматривает их уплату|
   +——————————+———————————————T———————————+—————————————————————————+
   |в случае недоставки       |           |                         |
   |иностранных товаров в     |           |                         |
   |таможенный орган          |           |                         |
   |назначения (ст.90)        |           |                         |
   +——————————T———————————————+———————————+—————————————————————————+
   |п.3 ст.7  |п.6 ст.112     |п.5 ст.230 |п.2 ст.144 ТК РФ         |
   |ТК РФ     |ТК РФ          |ТК РФ      |                         |
   L——————————+———————————————+———————————+——————————————————————————
   

По смыслу названных в табл. 4 норм, а также положений п.5 ст.329, ст.320 ТК РФ нет однозначности в форме возложения на особых плательщиков обязанности по уплате таможенных пошлин и налогов. Примененная в ТК РФ правовая конструкция приводит к следующему выводу. В отличие от налогоплательщиков особые плательщики исполняют налоговую обязанность в форме переложения на них налогового бремени в случае неисполнения ими определенных обязанностей в сфере таможенного регулирования.

11. Новая редакция ТК РФ содержит определение понятия "объект обложения таможенными пошлинами, налогами" и называет таковым товары, перемещаемые через таможенную границу Российской Федерации (ст.322 ТК РФ). Представляется, что подобная формулировка будет вызывать разночтения по применению последствий ненадлежащего исполнения налоговой обязанности в части взыскания пени.

Объектом таможенных платежей является не только собственно ввоз товаров на таможенную территорию или их вывоз с таможенной территории Российской Федерации, но и весь процесс перемещения товаров через таможенную границу - от начала перемещения и до его завершения. Перемещение товаров через таможенную границу Российской Федерации производится в соответствии с их таможенными режимами. Иными словами, требуется процедура таможенного оформления - процедура помещения товаров под определенный таможенный режим и завершение действия данного режима согласно п.15 ст.18 ТК РФ. Таким образом, при ввозе товара началом таможенного оформления (началом перемещения) выступает фактическое перемещение товара через таможенную границу (момент ее пересечения) и завершением таможенного оформления (завершением перемещения) выступает момент завершения действия заявленного таможенного режима; при вывозе таможенное оформление (перемещение) начинается в момент декларирования (подачи декларации) и завершается в момент фактического пересечения границы товаром, доставляемым в статусе находящегося под таможенным контролем. Например, при ввозе товаров в соответствии с режимом "выпуск для свободного обращения" перемещение завершается с принятием решения о выпуске товара. В случае с перемещением товаров в соответствии с режимом "временный ввоз" объект налогообложения существует до фактического вывоза товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации или помещения товаров под иной таможенный режим, что и оправдывает налогообложение при смене режима <**>. Следовательно, объектом каждого таможенного платежа, признаваемого налогом, являются юридические факты: любые действия по ввозу товаров на таможенную территорию или их вывозу с таможенной территории Российской Федерации, направленные на реализацию процесса перемещения товаров через таможенную границу, - от начала перемещения и до его завершения. К таким действиям относятся не только действия по фактическому пересечению товаром таможенной границы, но и действия по доставке, временному хранению, декларированию товара и по завершению действия таможенного режима, в том числе неправомерные действия по фактическому помещению товаров в свободное обращение помимо таможенного контроля.

     
   ————————————————————————————————
   

<**> Достоинством ТК РФ является установление в абз.3 п.2 ст.214 настоящего Кодекса нормы о зачете сумм таможенных платежей, уплаченных во время нахождения товаров в режиме временного ввоза при выпуске товаров для свободного обращения.

12. Несомненным достоинством нового ТК РФ является урегулирование таких элементов обложения таможенными платежами, как порядок и сроки уплаты таможенных пошлин, налогов (гл.29 настоящего Кодекса). Вместе с тем существующая ведомственная регламентация порядка уплаты таможенных платежей значительно шире и, как показывает правоприменительная практика, направлена на ускорение процесса таможенного оформления товаров, их выпуска в свободное обращение. В частности, заслуживает внимания уплата таможенных платежей с использованием так называемых таможенных карт. С 1 января 2004 г. ведомственная регламентация не может противоречить положениям закона - ТК РФ, соответственно, ряд ведомственных норм будет упразднен. Одновременно такая обширная регламентация становится отчасти нецелесообразной в силу возможности согласно положениям нового ТК РФ осуществлять условный выпуск товаров и транспортных средств до поступления сумм на счет таможенного органа (ст.149 настоящего Кодекса).

(Окончание см. "Налоговый вестник", N 12, 2003)

В.П.Шавшина

Руководитель

Адвокатского таможенного агентства

Балтийской коллегии адвокатов

им. А.Собчака,

преподаватель СПбГУ

Подписано в печать

02.10.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——