"Расчет", N 10, 2003

УЧЕТ ПОСРЕДНИЧЕСКИХ ОПЕРАЦИЙ

Существует три вида посреднических договоров: договор комиссии, договор поручения и агентский договор. В каждом из этих случаев порядок составления счетов-фактур имеет свои особенности.

Как составлять счета-фактуры

Договор комиссии

По этому договору все документы посредник (комиссионер) оформляет на свое имя. Поэтому он обязан выставить счет-фактуру покупателю.

Примечание. Счет-фактура выставляется не позднее чем через пять дней со дня отгрузки товара (п.3 ст.168 НК РФ).

В нем должна быть указана продажная цена товара без выделения сумм комиссионного вознаграждения и дополнительной выгоды. Сумма НДС исчисляется с полной стоимости товара. Номер выписанному счету-фактуре присваивается посредником в соответствии с хронологией выставляемых им счетов-фактур. Один экземпляр при этом передается покупателю, второй подшивается в журнал учета выставленных счетов-фактур без регистрации его в книге продаж.

Отгрузив товар покупателю, комиссионер оказывает услугу, предусмотренную договором. То есть выполняет свои обязательства. Поэтому одновременно с выставлением счета покупателю он выписывает счет-фактуру на сумму своего вознаграждения и передает ее комитенту. Счет регистрируется у него в книге продаж, а у комитента - в книге покупок.

Таким образом, комиссионер выставляет два счета-фактуры: один - покупателю, другой - комитенту. При этом он должен заплатить НДС только с суммы своего вознаграждения. С выручки, полученной за товары, налог платит их собственник-комитент.

Обратите внимание: для того чтобы комитент своевременно заплатил НДС, комиссионер должен известить его о дате продажи товаров. Для этого он должен представить отчет.

На основании отчета комиссионера комитент выставляет счет-фактуру на имя посредника. При этом его номер должен соответствовать хронологии выставляемых продавцом счетов.

В этом документе отражаются показатели счета-фактуры, выставленного комиссионером покупателю. Комитент регистрирует его в своей книге продаж. У комиссионера этот счет подшивается в журнал учета полученных счетов-фактур без регистрации его в книге покупок.

Если счет-фактура выставлен продавцом на имя комиссионера, то основанием у комитента для принятия НДС к вычету является счет-фактура, полученный от посредника. При его составлении используются показатели из счета-фактуры, выставленного продавцом посреднику.

Обратите внимание: оба счета-фактуры у посредника в книге покупок и книге продаж не регистрируются.

Договор поручения

По договору поручения поверенный (посредник) по поручению доверителя (продавца) действует от его имени и за его счет.

Примечание. Для подтверждения полномочий поверенного доверитель должен выписать ему доверенность.

При реализации товаров (работ, услуг) по такому договору счет-фактура на имя покупателя выставляется от имени доверителя. Порядок же оформления счетов-фактур на сумму вознаграждения аналогичен договору комиссии.

При приобретении товаров (работ, услуг) через поверенного основанием для вычета НДС у доверителя будет счет-фактура, выставленный продавцом на имя доверителя.

Агентский договор

При этом варианте договора посредник может действовать как от своего имени, так и от имени заказчика. От этого зависят и правила оформления счетов-фактур.

Если посредник действует от своего имени, то счета-фактуры составляются так же, как и при договоре комиссии. Если же от имени заказчика, то оформлять счета нужно аналогично порядку, который действует при договоре поручения.

Обратите внимание: при реализации посредником от своего имени товаров заказчика одному покупателю одновременно с реализацией собственной продукции посредник может выставить единый счет-фактуру.

Как отразить в учете

Рассмотрим порядок учета посреднических операций на примере договора комиссии.

Пример. Комитент ЗАО "Актив" передал комиссионеру ООО "Пассив" товары на реализацию. Согласно договору товары должны быть проданы по цене не ниже 240 000 руб. (в том числе НДС - 40 000 руб.). Себестоимость товаров составляет 120 000 руб. Сумма комиссионного вознаграждения - 48 000 руб. (в том числе НДС - 8000 руб.).

Комиссионер продал товар на более выгодных условиях, чем было предусмотрено в договоре. Сумма, вырученная за товар, составила 264 000 руб. (в том числе НДС - 44 000 руб.). Согласно договору превышение стоимости проданных товаров над ценой, указанной в договоре, делится пополам между участниками сделки. Превышение составило 24 000 руб. (264 000 - 240 000). Следовательно, сумма вознаграждения комиссионера увеличится и составит 60 000 руб. (48 000 руб. + 24 000 руб. : 2; в том числе НДС - 10 000 руб.).

Затраты комиссионера, связанные с продажей товаров, составили 30 000 руб. Он не участвует в расчетах, деньги за проданный товар поступают на счет комитента.

Примечание. Посредник может как участвовать, так и не участвовать в расчетах.

Выручка в налоговом учете и у комитента, и у комиссионера определяется "по отгрузке". Рассмотрим порядок учета.

В ЗАО "Актив":

При передаче комиссионеру товара на реализацию "Актив" не составляет счет-фактуру. На основании договора он выписывает накладную на сумму 240 000 руб. Один экземпляр накладной "Актив" передает комиссионеру, второй - в свою бухгалтерию.

Эта операция отражается в учете записью:

Дебет 45 Кредит 41

- 120 000 руб. - отгружены посреднику товары для продажи.

После утверждения отчета посредника о продаже товара комитент выписывает ему счет-фактуру на сумму 264 000 руб. Этот счет он регистрирует в книге продаж.

Бухгалтер "Актива" отражает продажу товара такими проводками:

Дебет 62 Кредит 90-1

- 264 000 руб. - отражена выручка от продажи товара;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 44 000 руб. - начислен НДС с выручки от продажи товара;

Дебет 90-2 Кредит 45

- 120 000 руб. - списана себестоимость проданного товара;

Дебет 44 Кредит 60

- 50 000 руб. (60 000 - 10 000) - начислено вознаграждение комиссионеру;

Дебет 19 Кредит 60

- 10 000 руб. - учтен НДС по вознаграждению;

Дебет 90-2 Кредит 44

- 50 000 руб. - списано вознаграждение на себестоимость;

Дебет 51 Кредит 62

- 264 000 руб. - поступили денежные средства от покупателей;

Дебет 60 Кредит 51

- 60 000 руб. - оплачено вознаграждение комиссионеру;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- 10 000 руб. - принят к вычету НДС по вознаграждению;

Дебет 90-9 Кредит 99

- 50 000 руб. (264 000 - 44 000 - 50 000 - 120 000) - отражена прибыль от сделки.

В ООО "Пассив":

При получении от комитента товара на реализацию бухгалтер "Пассива" делает в учете запись:

Дебет 004

- 240 000 руб. - принят к учету товар, полученный на реализацию от комитента.

При отгрузке товара покупателю комиссионер составляет два экземпляра счета-фактуры от своего имени на сумму 264 000 руб. Один экземпляр передает покупателю, второй подшивает в журнал учета выставленных счетов-фактур. При этом регистрировать его в книге продаж не нужно.

После продажи товара комиссионер передает комитенту отчет. В учете составляются проводки:

Кредит 004

- 240 000 руб. - отгружены товары покупателю;

Дебет 44 Кредит 02 (69, 70...)

- 30 000 руб. - отражены затраты, связанные с оказанием посреднических услуг.

После утверждения отчета "Пассив" выставляет комитенту счет-фактуру на сумму своего вознаграждения в размере 60 000 руб. (в том числе НДС - 10 000 руб.). Он регистрируется у посредника в книге продаж, а у комитента - в книге покупок.

Примечание. Порядок оформления счетов-фактур при посреднических договорах прописан в Письме МНС России от 21 мая 2001 г. N ВГ-6-03/404.

Реализация посреднических услуг отражается в учете проводками:

Дебет 76 субсчет "Расчеты с комитентом" Кредит 90-1

- 60 000 руб. - отражена сумма комиссионного вознаграждения;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 10 000 руб. - начислен НДС с комиссионного вознаграждения;

Дебет 90-2 Кредит 44

- 30 000 руб. - списаны затраты, связанные с оказанием посреднических услуг;

Дебет 51 Кредит 76 субсчет "Расчеты с комитентом"

- 60 000 руб. - поступило вознаграждение от комитента;

Дебет 90-9 Кредит 99

- 20 000 руб. (60 000 - 10 000 - 30 000) - отражена прибыль от оказания посреднических услуг.

Е.Лебедева

Эксперт "Расчета"

Подписано в печать

26.09.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——