"Главбух". Приложение "Учет в производстве", N 4, 2003

КОМПЕНСАЦИИ И ЛЬГОТЫ

ЗА ВРЕДНЫЕ УСЛОВИЯ ТРУДА

Работникам, занятым на подземных горных работах в разрезах, в зонах радиоактивного заражения, на других работах, связанных с неустранимым неблагоприятным воздействием на здоровье человека вредных физических, химических, биологических и иных факторов, предоставляются льготы и компенсации в соответствии с трудовым законодательством. Указанные льготы и компенсации предоставляются в виде дополнительных денежных выплат в пользу работников, занятых на таких работах, в виде дополнительных отпусков, выдачи бесплатного питания, спецодежды, обеззараживающих веществ и т.п. В этой статье мы расскажем, как учитывать такие компенсации и льготы в бухгалтерском учете и в целях налогообложения.

Порядок предоставления компенсаций и льгот

Трудовым законодательством предусмотрено сокращение продолжительности рабочего времени, а также иные дополнительные льготы и компенсации работникам, занятым на работах с тяжелыми, вредными или опасными условиями труда.

Согласно ст.92 Трудового кодекса РФ нормальная продолжительность рабочего времени для работников, занятых на работах с тяжелыми, вредными и опасными условиями, сокращается на 4 часа в неделю. При этом ежедневная рабочая смена при 36-часовой рабочей неделе не может превышать 8 часов, а при 30-часовой рабочей неделе - 6 часов (ст.194 Трудового кодекса РФ).

Трудовым кодексом РФ установлено, что оплата труда работников, занятых на работах с вредными, опасными и иными особыми условиями труда, производится в повышенном размере (ст.146 Трудового кодекса РФ). Каждый работник имеет право на компенсации, установленные законом, коллективным договором, соглашением, трудовым договором, если он занят на тяжелых работах и работах с вредными или опасными условиями труда (ст.219 Трудового кодекса РФ).

Компенсация представляет собой денежную выплату в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, предусмотренных федеральным законом (ст.164 Трудового кодекса РФ). То есть компенсацией являются только суммы возмещения тех дополнительных затрат, которые несет работник в связи с тем, что он работает в особых условиях.

Перечни производств и работ, связанных с тяжелыми, вредными и опасными условиями труда, определяются Правительством РФ (ст.147 Трудового кодекса РФ). В настоящее время соответствующие перечни, утвержденные Правительством РФ, отсутствуют. До их утверждения продолжают действовать Список производств, цехов, профессий и должностей с вредными условиями труда, утвержденный Постановлением Госкомтруда СССР от 25 октября 1974 г. N 298/П-22, и Инструкция по его применению, а также другие аналогичные акты.

Таким образом, на каждом предприятии необходимо разработать и принять свой перечень работ с тяжелыми, вредными и опасными условиями труда в соответствии с действующим законодательством. Он утверждается по результатам аттестации рабочих мест.

Размеры и порядок выплаты компенсаций за работу, связанную с тяжелыми и вредными условиями труда, устанавливаются Правительством РФ. Компенсации за вредные условия труда должны быть также предусмотрены в коллективном и трудовом договоре (ст.219 Трудового кодекса РФ). Положения о выплате компенсаций включаются в коллективные и трудовые договоры на основании перечня тяжелых работ и работ с вредными и опасными условиями труда, утвержденного на предприятии.

Учет и налогообложение компенсаций

В бухгалтерском учете начисление компенсаций за особые условия труда отражается по дебету счета учета затрат в корреспонденции со счетом 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".

В целях налогообложения прибыли данные компенсации отражаются в составе расходов на оплату труда и уменьшают налогооблагаемую базу (п.3 ст.255 Налогового кодекса РФ) при соблюдении следующих двух условий:

- компенсации установлены законодательством РФ;

- компенсации выплачены работникам в пределах норм, утвержденных законодательными актами.

Компенсационные выплаты, связанные с работой во вредных условиях, в пределах норм, установленных законодательством РФ, не облагаются налогом на доходы физических лиц и ЕСН (п.3 ст.217; пп.2 п.1 ст.238 Налогового кодекса РФ). Данные компенсации в пределах установленных норм не облагаются также взносами на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве. Так сказано в п.10 Перечня выплат, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 7 июля 1999 г. N 765 (далее - Перечень). Поскольку база по страховым пенсионным взносам совпадает с налоговой базой по ЕСН, то на выплату компенсаций взносы в Пенсионный фонд также не начисляются.

Доплаты и надбавки за вредность

Обращаем ваше внимание: очень часто на практике бухгалтеры путают доплаты и надбавки к тарифным ставкам (окладам) работников, занятых на работах с вредными условиями труда, с компенсациями, установленными законодательством. Доплаты и надбавки к тарифным ставкам работников, занятых на вредных работах, устанавливаются согласно ст.147 Трудового кодекса РФ.

Однако в этом случае речь идет об увеличении размера оплаты труда путем установления доплаты или надбавки к тарифной ставке (окладу). Поэтому такая доплата или надбавка к заработной плате не является компенсационной выплатой.

Доплаты и надбавки к заработной плате облагаются налогом на доходы физических лиц, ЕСН, взносами на пенсионное страхование и взносами на страхование от несчастных случаев. Они также в полном размере учитываются при расчете налога на прибыль в составе расходов на оплату труда (п.3 ст.255 Налогового кодекса РФ).

Пример. ООО "Восток" занимается научно-исследовательскими работами, связанными с химическим оружием. Исследования проводятся с токсичными химикатами. Такие работы относятся к работе с вредными условиями труда (п.1 ст.1 Федерального закона от 7 ноября 2001 г. N 136-ФЗ). В 2003 г. начальнику опытного цеха Иванову О.В. была предоставлена путевка на санаторно-курортное лечение. Вернувшись из отпуска, сотрудник представил билеты на самолет до места лечения и обратно. Стоимость билетов - 3800 руб. Сотруднику была выплачена компенсация на оплату проезда до места санаторно-курортного лечения и обратно.

В бухгалтерском учете была сделана проводка:

Дебет 26 Кредит 70

- 3800 руб. - начислена компенсация, связанная с вредными условиями труда, в размере документально подтвержденных расходов.

Оплата проезда до места санаторно-курортного лечения по территории РФ должна производиться в размере, соответствующем тарифу проезда в плацкартном вагоне (ст.8 Закона N 136-ФЗ). На день выплаты компенсации стоимость железнодорожного билета в плацкартном вагоне равна 900 руб. Компенсация, связанная с вредными условиям работы, в размере 1800 руб. была начислена в пределах норм, установленных законодательством; в размере 2000 руб. начислена сверх установленных норм.

Согласно п.3 ст.217 Налогового кодекса РФ, не облагается налогом на доходы физических лиц (НДФЛ) только компенсация в пределах установленных норм. На остальную часть компенсации необходимо начислить НДФЛ:

Дебет 70 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДФЛ"

- 260 руб. (2000 руб. x 13%) - с компенсации проезда до места лечения, выплаченной сверх установленных норм, удержан НДФЛ;

Дебет 70 Кредит 50

- 3540 руб. (3800 - 260) - выплачена компенсация за проезд до места лечения.

На сумму компенсации, выплаченной сверх установленных норм, ЕСН и взносы на обязательное пенсионное страхование не начисляются на основании п.3 ст.236 Налогового кодекса РФ. Взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве на сумму компенсации, превышающую установленные нормы, не начисляются на основании п.16 Перечня.

При расчете налогооблагаемой прибыли в уменьшение налоговой базы учитывается только сумма компенсации в пределах установленных норм - 1800 руб. Сумма компенсации сверх установленных норм в размере 2000 руб. не уменьшает налогооблагаемую прибыль (п.3 ст.255 и п.49 ст.270 Налогового кодекса РФ).

Возникшая разница между суммами бухгалтерской и налоговой прибыли за отчетный месяц (2000 руб.) является постоянной разницей. Это положение предусмотрено в п.4 ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль".

Постоянная разница - это расход, отраженный на счетах бухгалтерского учета, который для целей налогообложения в состав расходов не включается. Постоянную разницу в сумме 2000 руб. нужно отразить в аналитическом учете на отдельном субсчете счета 26. Наличие в аналитическом учете постоянной разницы влечет возникновение постоянного налогового обязательства. Оно рассчитывается умножением постоянной разницы на ставку налога на прибыль:

Дебет 99 Кредит 68 субсчет "Налог на прибыль"

- 480 руб. (2000 руб. x 24%) - отражена сумма постоянного налогового обязательства.

Дополнительные отпуска

Работникам, занятым на тяжелых, вредных и опасных работах, ежегодно предоставляется дополнительный оплачиваемый отпуск (ст.117 Трудового кодекса РФ). Список производств, цехов, профессий и должностей с вредными условиями труда (далее - список), работа в которых дает право на дополнительный отпуск, утвержден Постановлением Госкомтруда СССР N 298/П-22. В зависимости от профессии и занимаемой должности работнику может быть предоставлен дополнительный отпуск в размере от 6 до 36 рабочих дней.

Расходы на дополнительные отпуска включаются в состав расходов на оплату труда. Эти расходы уменьшают налогооблагаемую прибыль при условии, что дополнительный отпуск предоставлен работнику в соответствии с законодательством РФ (п.7 ст.255 Налогового кодекса РФ). Оплата дополнительного отпуска, предоставленного работнику сверх срока, предусмотренного в Постановлении N 298/П-22, не уменьшает налогооблагаемую прибыль (п.24 ст.270 Налогового кодекса РФ). Организация может также предусмотреть в коллективном договоре дополнительные отпуска для работников, профессии и должности которых не содержатся в списке. Расходы на такие дополнительные отпуска также не уменьшают налогооблагаемую прибыль.

По мнению автора, оплата дополнительного отпуска не является компенсационной выплатой. Это льгота, которую предоставляет трудовое законодательство работникам, занятым на работах, связанных с вредными условиями труда. Поэтому из суммы отпускных, начисленных за дополнительный отпуск в соответствии с трудовым законодательством, нужно удерживать налог на доходы физических лиц. Также на эти суммы отпускных нужно начислять страховые взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве. ЕСН и страховые взносы в Пенсионный фонд начисляются только на оплату дополнительных отпусков в случаях и размерах, предусмотренных трудовым законодательством.

Бесплатная выдача молока

Молоко и лечебно-профилактическое питание выдается работникам в целях укрепления их здоровья и предупреждения профессиональных заболеваний. Правом на получение лечебно-профилактического питания и молока пользуются работники, профессии и должности которых предусмотрены в соответствующих перечнях. Работник может получать либо только молоко (или равноценные продукты), либо лечебно-профилактическое питание; и то и другое одновременно выдавать нельзя.

Работникам, занятым на работах с вредными условиями, бесплатно выдается молоко или другие равноценные продукты (ст.222 Трудового кодекса РФ). Перечень вредных производственных факторов, при воздействии которых в профилактических целях рекомендуется употребление молока и других равноценных пищевых продуктов, приведен в Приказе Минздрава России от 28 марта 2003 г. N 126.

Независимо от продолжительности смены работнику, занятому на вредном производстве, полагается 0,5 литра молока в смену. Нельзя заменять молоко денежной компенсацией, выдавать молоко сразу на несколько смен вперед. Законодательство разрешает заменять молоко кисломолочными продуктами, творогом, сыром, мясом, рыбой, яйцами и витаминными препаратами. Но только в том случае, если по различным причинам выдача работникам молока невозможна и работник не против такой замены.

Работникам, которые заняты на работах с особо вредными условиями, бесплатно выдается лечебно-профилактическое питание (ст.222 Трудового кодекса РФ). Постановлением Минтруда России от 31 марта 2003 г. N 14 был утвержден Перечень производств, профессий и должностей, работа в которых дает право на бесплатное получение лечебно-профилактического питания в связи с особо вредными условиями труда.

Бесплатное лечебно-профилактическое питание выдается работникам, которые:

- фактически выполняют работу на производстве, указанном в Перечне, при условии, что они заняты на этой работе не менее половины рабочего времени;

- находятся на бюллетене при условии, что их болезнь по характеру является профессиональным заболеванием.

Лечебно-профилактическое питание не выдается в нерабочие дни, в дни отпуска, в дни служебных командировок, в дни учебы с отрывом от производства, в дни выполнения работ на других участках, где лечебно-профилактическое питание не установлено; в период временной нетрудоспособности при общих заболеваниях; в дни пребывания в больнице или санатории на лечении. Лечебно-профилактическое питание выдается работникам в зависимости от профессии и должности в виде горячих завтраков перед началом работы, а в некоторых случаях по разрешению СЭС - во время обеденного перерыва. Для этого на производстве должна быть оборудована столовая.

Расходы организации на выдачу бесплатного молока и лечебно-профилактического питания включаются в состав расходов на оплату труда и уменьшают налогооблагаемую прибыль (п.4 ст.255 Налогового кодекса РФ).

Бесплатная выдача молока и лечебно-профилактического питания работникам является компенсационной выплатой, установленной законодательством. На нее не начисляются:

- налог на доходы физических лиц (п.3 ст.217 Налогового кодекса РФ);

- ЕСН и страховые взносы в Пенсионный фонд РФ (п.2 ст.238 Налогового кодекса РФ);

- страховые взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве (п.10 Перечня).

Бесплатная выдача спецодежды

Согласно ст.212 Трудового кодекса РФ работодатели должны обеспечивать работников, занятых на работах с вредными и опасными условиями труда, спецодеждой и обувью, а также другими средствами индивидуальной защиты. В качестве средств индивидуальной защиты предприятие может выдавать предохранительный пояс, респиратор, защитные очки, противогаз и т.д.

Выдача спецодежды и обуви осуществляется по нормам, установленным Постановлением Минтруда России от 30 декабря 1997 г. N 69. Кроме того, Минтруд России утвердил типовые нормы спецсредств по отдельным отраслям народного хозяйства.

На работах с вредными и опасными условиями труда работники должны получать смывающие и обеззараживающие средства <*>. В ст.221 Трудового кодекса РФ предусмотрено, что такие средства должны выдаваться в соответствии с нормами, установленными Правительством РФ.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> См. таблицу в рубрике "Справочник" на с. 85.

В состав смывающих и обеззараживающих средств входят: мыло, защитный крем для рук, очищающая паста для рук и регенерирующий восстановительный крем для рук. Список профессий и должностей работников, которые должны ежемесячно получать указанные средства, утверждается приказом руководителя организации.

В налоговом учете расходы на спецодежду и обувь, смывающие, обеззараживающие средства, иные средства индивидуальной защиты можно учесть по-разному:

- в составе расходов на оплату труда (п.5 ст.255 Налогового кодекса РФ);

- в составе расходов на обеспечение нормальных условий труда (пп.7 п.1 ст.264 Налогового кодекса РФ);

- в составе материальных расходов (пп.3 п.1 ст.254 Налогового кодекса РФ; п.5.1 Методических рекомендаций по применению гл.25).

Во всех трех случаях на сумму указанных расходов можно уменьшить налогооблагаемую прибыль в случае, если выдача спецсредств предусмотрена законодательством РФ, трудовыми (коллективными) договорами.

Бесплатная выдача спецодежды и обуви, смывающих и обеззараживающих средств, иных средств индивидуальной защиты является компенсационной выплатой, которая связана с выполнением работником трудовых обязанностей. Такие выплаты не облагаются налогом на доходы физических лиц при условии, что бесплатная выдача указанных средств была осуществлена в пределах норм, установленных Правительством РФ (п.3 ст.217 Налогового кодекса РФ).

Также указанные выплаты не облагаются ЕСН, страховыми взносами в Пенсионный фонд и взносами на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве (пп.2 п.1 ст.238 Налогового кодекса РФ; п.10 Перечня). Если спецодежда, смывающие и обеззараживающие средства, иные средства индивидуальной защиты выданы сверх установленных норм, то со стоимости превышения установленных норм нужно удержать налог на доходы физических лиц, а также начислить страховые взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве. ЕСН и страховые взносы в Пенсионный фонд РФ в этом случае не начисляются (п.3 ст.236 Налогового кодекса РФ).

О.А.Курбангалеева

Аудитор

Подписано в печать

18.09.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——