"Учет.Налоги.Право", N 33, 2003

НАРУШЕНИЕ БЕЗ НАКАЗАНИЯ

Напомню, что в статье речь шла о договоре комиссии, заключенном между налогоплательщиком, применяющим упрощенную систему налогообложения, и налогоплательщиком, работающим на обычном режиме. При этом "упрощенец" выступал в роли комитента, то есть владельца товара, который обязуется продать комиссионер. Соответственно реализация этого товара не будет облагаться НДС. Ведь налогоплательщики, применяющие "упрощенку", освобождены от уплаты этого налога (кроме "таможенного").

Таким образом, в данной ситуации комиссионер, продающий товары, принадлежащие комитенту, не должен включать в их цену НДС и соответственно не должен выставлять счет-фактуру.

В материале рассматривалась ситуация, когда комиссионер ошибочно все же выставил счет-фактуру с выделенной суммой налога. В такой ситуации, по мнению автора, сумма налога все же должна попасть в бюджет. При этом конкретный плательщик будет определяться в зависимости от принятия или непринятия комитентом отчета комиссионера. Если отчет принят без возражений - платит комитент. Если не принят - комиссионер. Причем перечислить такие суммы в бюджет надо в общеустановленные сроки, иначе налоговики начнут начислять пени и могут даже оштрафовать неплательщика. Правда, при этом автор замечает, что существует и другая позиция. Именно на ней я и хочу остановиться.

Сколько и когда

Первый вопрос, который возникает в описанной ситуации, - это вопрос о сумме, которую надо внести в бюджет. Налоговый кодекс в данном случае неумолим: заплатить надо именно ту сумму, которая была указана в выставленном счете-фактуре (п.5 ст.173 НК РФ). Таким образом, согласно НК РФ, в бюджет вносится не сумма НДС, ошибочно полученная от покупателя, а сумма, указанная в счете-фактуре. Это значит, что даже если покупатель не заплатил в составе цены НДС, то выделенную в счете-фактуре сумму все равно придется вносить в бюджет.

А вот со сроками уплаты все гораздо запутаннее. Дело в том, что п.5 ст.173 НК РФ, вводя обязанность по уплате сумм НДС, указанных в выставленных счетах-фактурах, не оговаривает сроков его внесения. Таким образом, требование налоговых органов заплатить этот налог в общеустановленные сроки, то есть до 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, прямо противоречит НК РФ.

Отсутствие срока уплаты таких ошибочных сумм влечет за собой и еще одно важное последствие - принципиальную невозможность начисления пеней. Ведь пени начисляются именно за несвоевременное (то есть с нарушением установленного срока) внесение в бюджет сумм налогов.

Кто и почему

Не менее запутанна ситуация и с тем, кто должен вносить в бюджет сумму НДС, выделенную в неправильном счете-фактуре. Дело в том, что уже упоминавшийся п.5 ст.173 НК РФ говорит, что платить в бюджет ошибочные суммы должны три категории лиц: не являющиеся плательщиками НДС, освобожденные от его уплаты или реализующие товары, не облагаемые этим налогом.

Однако по договору комиссии комиссионер действует от своего имени (ст.990 ГК РФ). Соответственно и счет-фактуру он выставляет от своего имени, а не от имени комитента (Письмо МНС России от 21.05.2001 N ВГ-6-03/404). Получается, что в рассматриваемой нами ситуации неправильный счет-фактуру выставил комиссионер, который применяет общий режим налогообложения и не освобожден от уплаты НДС. Следовательно, правила об обязательной уплате суммы налога, выделенной в ошибочном счете-фактуре, на него не распространяются! А это в свою очередь значит, что если комитент не примет отчет комиссионера, то сумму НДС можно не вносить в бюджет.

А если не платить?

Но и в тех случаях, когда отчет комиссионера принят комитентом и к нему перешла обязанность по передаче в бюджет выделенной в счете-фактуре суммы НДС, никаких неблагоприятных последствий неисполнения этой обязанности не будет. Объясню почему.

Налоговый кодекс в качестве неблагоприятных последствий неуплаты суммы налога предусматривает пени и штраф. Однако, как мы уже выяснили, пени в рассматриваемой ситуации неприменимы, так как нет срока уплаты самой суммы. К тому же ст.75 НК РФ, регулирующая начисление пеней, распространяется только на налогоплательщиков и налоговых агентов. А комиссионер в нашем случае не является ни тем, ни другим.

Штраф за неуплату ошибочного НДС комиссионеру также не грозит. Ведь ст.122 НК РФ, карающая за неуплату налога, также относится только к плательщикам конкретного налога. А наш комитент находится на "упрощенке" и не является плательщиком НДС. Следовательно, для него полученная сумма не является налогом, а за ее неуплату не может взыскиваться штраф. Замечу, что именно такой позиции придерживаются и судебные инстанции. В качестве примера можно привести Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 20.01.2003 по делу N Ф04/319-1000/А70-2002.

И.И.Греков

Юрист

Подписано в печать

08.09.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——