"Российский налоговый курьер", N 18, 2003

КАК ПРИМЕНЯТЬ НОВЫЕ НОРМЫ РАСХОДА ГСМ

В прошлом номере мы кратко рассказывали об обнародованных недавно новых нормах расхода топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте, установленных Минтрансом России. К налоговому законодательству этот документ прямого отношения не имеет, но бухгалтеру тем не менее нужно принять его во внимание.

До издания нового документа, утвержденного Минтрансом России 29 апреля 2003 г. (его официальное название - Руководящий документ Р3112194-0366-03), действовали нормы расхода топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте, утвержденные этим же ведомством 29 апреля 1997 г. Прежний документ гласил, что утвержденные им нормы действуют до 1 января 2002 г. Впоследствии этот срок дважды продлевался: первый раз - до 1 января 2003 г., второй - до 1 июля 2003 г.

Абзац 4 Руководящего документа Р3112194-0366-97 отменил действие предыдущих норм. Таким образом, с 29 апреля действуют новые нормы расхода топлива и смазочных материалов.

В целом они изменились несущественно. Кое-где они немного увеличены, а где-то, напротив, снижены. Добавлено много новых моделей, марок и модификаций автомобилей, для которых ранее нормы отсутствовали. Однако это не главное. Важно то, что сам факт появления нового документа породил вопросы, кто и как должен применять нормы расхода ГСМ.

Зачем нужны нормы

"Руководящий документ предназначен для автотранспортных предприятий, организаций, предпринимателей и др. независимо от формы собственности, эксплуатирующих автомобильную технику и специальный подвижной состав на шасси автомобилей на территории Российской Федерации". Так Минтранс России определяет круг пользователей новых норм.

Читаем дальше: "Нормы расхода топлив (смазочных материалов) на автомобильном транспорте предназначены для расчетов нормируемого значения расхода топлива, для ведения статистической и оперативной отчетности, определения себестоимости перевозок и других видов транспортных работ, планирования потребности предприятий в обеспечении нефтепродуктами, осуществления расчетов по налогообложению предприятий, осуществления режима экономии и энергосбережения потребляемых нефтепродуктов, проведения расчетов с пользователями транспортными средствами, водителями и т.д.".

Итак, нормы предназначены в числе прочего и для "осуществления расчетов по налогообложению предприятий". Однако не следует это воспринимать буквально. Новые нормы касаются налогообложения не напрямую, как, например, нормы суточных, а лишь косвенно, и вот почему.

При расчете налогооблагаемой прибыли нужно руководствоваться гл.25 НК РФ. Как известно, исчерпывающего списка расходов, признаваемых в целях налогообложения прибыли, она не содержит. Этот список открыт, но в нем нашлось место для расходов на содержание служебного транспорта, к числу которых относятся и расходы на приобретение ГСМ. Речь идет о пп.11 п.1 ст.264 Кодекса.

Этот пункт не ограничивает расходы на содержание служебного транспорта какими-либо нормами. Соответственно расходы на приобретение ГСМ не нормируются. И тем не менее нормы, утвержденные Минтрансом России, нужно принимать во внимание при расчете налога на прибыль. Но основанием для этого является не ст.264, а ст.252 НК РФ.

Мы не раз писали, что при признании расходов нужно соблюдать три критерия, установленные ст.252 Кодекса. В частности, расходы должны быть экономически оправданны. Если расходы организации на приобретение ГСМ значительно превышают установленные Минтрансом России нормы, их экономическая обоснованность может вызвать у налоговой инспекции справедливые вопросы. И это логично: нормы Минтранса России - хорошо продуманы и вполне разумны. И хотя они разрабатывались не для налоговых расчетов, но могут быть использованы инспекцией в суде и, как представляется, будут служить убедительным аргументом для судей.

Итак, с появлением новых норм подход к их применению не меняется. Расходы на приобретение ГСМ напрямую по-прежнему не нормируются. Однако если ваша "девятка", проехав 1000 км, "съела" не 7500 л бензина, как ей положено Минтрансом России, а 16 800, как Mercedes-Benz S600, такую "прожорливость" придется обосновать. Либо не включать превышение в расходы.

Как рассчитать нормативный расход ГСМ

Разобравшись с вопросом, зачем нужны нормы, можно переходить к следующему: как их применять. Однако прежде нужно сказать несколько слов о документах, подтверждающих расходы на приобретение ГСМ. Ведь именно из них берется информация для расчета нормативного расхода топлива.

Для подтверждения факта приобретения ГСМ необходимы утвержденный авансовый отчет и кассовые чеки. А чтобы подтвердить их расход понадобятся путевые листы.

Формы путевых листов для различных видов транспорта утверждены Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78. Большая часть данных в этих формах необходима в первую очередь для начисления заработной платы водителю. Нас же интересуют графы, где указан пробег (или время работы - для спецмашин).

Порядок списания расходов на приобретение ГСМ в налоговом учете зависит от метода признания доходов и расходов, который применяет организация. При методе начисления в расходах признается стоимость приобретенных и израсходованных ГСМ. При кассовом методе прибавляется еще один критерий - ГСМ должны быть оплачены. Ну и, разумеется, и в том и в другом случае нужно принимать во внимание экономическую обоснованность расходов, то есть соответствие фактического расхода ГСМ нормативному.

Нормативный расход топлива

Определить нормативный расход топлива можно с помощью формул, которые приведены в Руководящем документе. Их шесть, и различаются они в зависимости от вида автотранспортного средства: для легковых и грузовых автомобилей, автобусов, самосвалов, специальных и специализированных автомобилей.

Проще всего рассчитать нормативный расход топлива для легковых автомобилей. Для этого применяется формула 1.

Формула 1. Нормативный расход топлива для легковых автомобилей

Нормативный Базовая норма Пробег Суммарный

расход = 0,01 x (л/100 км) х автомобиля х 1 + 0,01 x поправочный

топлива (л) (км) коэффициент(%)

Суммарный поправочный коэффициент - это сумма коэффициентов, учитывающих особенности автомобиля и условия его эксплуатации (см. таблицу).

Таблица

Условия, повышающие норму расхода топлива

     
   ————————————————————————————————————————————T————————————————————¬
   |   Когда увеличивается норма расхода <*>   |  Как увеличивается |
   |                                           |    норма расхода   |
   +———————————————————————————————————————————+————————————————————+
   |Работа в зимнее время года                 |От 5 до 20% <**>    |
   |                                           |(зависит от         |
   |                                           |климатических       |
   |                                           |районов страны —    |
   |                                           |см. Приложение 2    |
   |                                           |Руководящего        |
   |                                           |документа           |
   |                                           |Р3112194—0366—97    |
   |                                           |Минтранса России от |
   |                                           |29.04.2003)         |
   +———————————————————————————————————————————+————————————————————+
   |Работа на дорогах общего пользования (I,   |                    |
   |II, III категорий)в горных местностях при  |                    |
   |высоте:                                    |                    |
   |— от 300 до 800 м над уровнем моря         |До 5% <**>          |
   |(нижнегорье)                               |                    |
   |— от 801 до 2000 м над уровнем моря        |До 10% <**>         |
   |(среднегорье)                              |                    |
   |— от 2001 до 3000 м над уровнем моря       |До 15% <**>         |
   |(высокогорье)                              |                    |
   |— свыше 3000 м над уровнем моря            |До 20% <**>         |
   |(высокогорье)                              |                    |
   +———————————————————————————————————————————+————————————————————+
   |Работа на дорогах общего пользования со    |До 10% <**>         |
   |сложным планом, вне пределов городов и     |                    |
   |пригородных зон, где в среднем на 100 км   |                    |
   |пути не менее 500 поворотов                |                    |
   +———————————————————————————————————————————+————————————————————+
   |Работа в городах с населением <***>:       |                    |
   |— свыше 3 млн человек                      |До 25% <**>         |
   |— от 1 до 3 млн человек                    |До 20% <**>         |
   |— от 250 тыс. до 1 млн человек             |До 15% <**>         |
   |— от 100 до 250 тыс. человек               |До 10% <**>         |
   |— в городах и поселках городского типа с   |До 5% <**>          |
   |населением до 100 тыс. человек при наличии |                    |
   |светофоров и других знаков дорожного       |                    |
   |движения                                   |                    |
   +———————————————————————————————————————————+————————————————————+
   |Работа, требующая частых остановок,        |До 10% <**>         |
   |связанных с погрузкой и выгрузкой, посадкой|                    |
   |и высадкой пассажиров. Необходимое         |                    |
   |условие — в среднем более чем одна         |                    |
   |остановка на 1 км пробега (остановки у     |                    |
   |светофоров, перекрестков и переездов не    |                    |
   |учитываются)                               |                    |
   +———————————————————————————————————————————+————————————————————+
   |Движение с пониженными скоростями, в том   |                    |
   |числе перевозка нестандартных              |                    |
   |крупногабаритных, опасных грузов и грузов в|                    |
   |стекле, а также движение в колоннах и при  |                    |
   |сопровождении:                             |                    |
   |— при понижении скорости до 20 — 30 км/ч   |До 15% <**>         |
   |— при понижении скорости до 10 км/ч        |До 35% <**>         |
   +———————————————————————————————————————————+————————————————————+
   |Пробег первой тысячи километров новыми     |До 10% <**> (при    |
   |автомобилями (обкатке) и автомобилями,     |перегоне таких      |
   |вышедшими из капитального ремонта, а также |автомобилей в       |
   |при перегоне таких автомобилей своим ходом |спаренном           |
   |                                           |состоянии — до 15%, |
   |                                           |в строенном         |
   |                                           |состоянии — до 20%) |
   +———————————————————————————————————————————+————————————————————+
   |Срок нахождения в эксплуатации:            |                    |
   |— более 5 лет                              |До 5% <**>          |
   |— более 8 лет                              |До 10% <**>         |
   +———————————————————————————————————————————+————————————————————+
   |Работа грузовых автомобилей, фургонов      |До 10% <**>         |
   |и т.п. без учета массы перевозимого груза, |                    |
   |а также работа в качестве технологического |                    |
   |транспорта, включая работу внутри          |                    |
   |предприятий                                |                    |
   +———————————————————————————————————————————+————————————————————+
   |Работа специальных автомобилей (например,  |До 20% <**>         |
   |автопогрузчиков), выполняющих              |                    |
   |маневрирование на пониженных скоростях, а  |                    |
   |также частые остановки и движение задним   |                    |
   |ходом                                      |                    |
   +———————————————————————————————————————————+————————————————————+
   |Работа в карьерах, при движении по полю и  |                    |
   |т.п.:                                      |                    |
   |— для автомобилей в снаряженном состоянии  |До 20% <**>         |
   |без груза                                  |                    |
   |— для автомобилей с полной или частичной   |До 40% <**>         |
   |загрузкой в зависимости от полной массы    |                    |
   |автомобиля                                 |                    |
   +———————————————————————————————————————————+————————————————————+
   |Работа в чрезвычайных климатических и      |                    |
   |тяжелых дорожных условиях:                 |                    |
   |— для дорог I, II и III категорий          |До 35% <**>         |
   |— для дорог IV и V категорий               |До 50% <**>         |
   +———————————————————————————————————————————+————————————————————+
   |Учебная езда                               |До 20% <**>         |
   +———————————————————————————————————————————+————————————————————+
   |Использование кондиционера или установки   |До 7% <**>          |
   |"климат—контроль":                         |1 ч простоя с       |
   |— при движении автомобиля                  |работающим          |
   |— на стоянке (независимо от времени года)  |двигателем          |
   |                                           |соответствует 10 км |
   |                                           |пробега             |
   +———————————————————————————————————————————+————————————————————+
   |Простой под погрузкой и разгрузкой в       |До 10% <**>         |
   |пунктах, где по условиям безопасности      |                    |
   |запрещается выключать двигатель (нефтебазы,|                    |
   |банки и т.д.), а также при простоях со     |                    |
   |специальным грузом, не допускающим         |                    |
   |охлаждения салона (кузова)                 |                    |
   +———————————————————————————————————————————+————————————————————+
   |Внутригаражные разъезды и технические      |Норма расхода       |
   |надобности автотранспортных предприятий    |увеличивается до 1% |
   |                                           |от общего количества|
   |                                           |потребляемого       |
   |                                           |предприятием топлива|
   |                                           |<**>                |
   +———————————————————————————————————————————+————————————————————+
   |Простой и прогрев автомобилей и автобусов  |1 ч простоя с       |
   |при среднесуточной температуре ниже        |работающим          |
   |+5 град. С                                 |двигателем          |
   |                                           |соответствует 10 км |
   |                                           |пробега             |
   +———————————————————————————————————————————+————————————————————+
   |                  Для газобаллонных автомобилей                 |
   +———————————————————————————————————————————T————————————————————+
   |Заезд в ремонтную зону и выезд из нее после|До 5 л на один      |
   |проведения технических воздействий         |автомобиль          |
   +———————————————————————————————————————————+————————————————————+
   |Запуск двигателя газобаллонного автомобиля |До 10 л в месяц на  |
   |в зимнее время (при температуре ниже       |один автомобиль     |
   |0 град. С)                                 |                    |
   +———————————————————————————————————————————+————————————————————+
   |Маршруты, протяженность которых превышает  |До 25% от общего    |
   |запас хода одной заправки газа             |расхода топлива на  |
   |                                           |таких маршрутах     |
   L———————————————————————————————————————————+—————————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Норма расхода топлива может и снижаться до 15%, но только в одном случае: если автотранспорт работает на дорогах общего пользования за пределами пригородной зоны на равнинной слабохолмистой местности (высота над уровнем моря до 300 м) на дорогах I, II и III категорий.

<**> Конкретное значение поправочного коэффициента устанавливает руководитель организации своим распоряжением или руководитель местной администрации.

<***> В случае, когда автотранспорт эксплуатируется в пригородной зоне вне границы города, поправочные (городские) коэффициенты не применяются.

Пример 1. Московская организация владеет легковым автомобилем ВАЗ-2109. Автомобиль находится в эксплуатации более 5 лет. Из путевых листов видно, что его пробег в ноябре 2003 г. составил 1800 км. Рассчитаем нормативный расход топлива.

Базовая норма расхода бензина для ВАЗ-21099 - 7,7 л на 100 км. Чтобы рассчитать нормативный расход, нужно учесть поправочные коэффициенты.

Первый коэффициент связан с работой в зимний период. В Москве, как следует из Приложения 2 к комментируемому документу Минтранса России, этот период длится 5 месяцев - с ноября по март. В течение этих месяцев применяется предельная надбавка в 10%. Конкретную величину Минтранс России рекомендует региональным или местным органам власти определить своим распоряжением, а при отсутствии такого документа - руководителю организации своим приказом.

Кроме того, региональные и местные власти (либо руководители организаций) могут уточнять дату начала и окончания периода применения зимней надбавки в рекомендованных пределах для данного региона (по согласованию с региональными или местными службами Гидрометцентра России). Обычно распоряжение об установлении зимней надбавки и периода ее применения утверждается ежегодно ближе к наступлению зимнего периода. В Москве, например, в октябре. Если распоряжение не принято, зафиксируйте надбавку самостоятельно. В нашем примере воспользуемся предельной ее величиной - 10%.

Второй коэффициент связан с работой в городах с населением свыше 3 млн человек. В настоящее время, по данным переписи, в столице проживают около 10,5 млн человек. Поэтому в данном случае мы смело можем применить еще один поправочный коэффициент - 25%. (Эта величина применяется, если местные власти либо руководитель организации не установят меньшее значение.)

Третий коэффициент связан со сроком эксплуатации автомобиля. Для машин, у которых он превышает 5 лет, коэффициент составляет 5%, опять же если местные власти либо руководитель организации не установят меньшее значение.

Можно также посчитать надбавку за прогрев автомобиля при среднесуточной температуре ниже +5 град. С (1 ч прогрева это, согласно нормам, лишние 10 км пробега). Но, допустим, в ноябре организация решила этого не делать.

Тогда суммарная надбавка составит 40% (10% + 25% + 5%). Нормативный расход топлива будет равен 194 л (0,01 х 7,7 х 1800 х (1 + 0,01 х 40%)).

У формул для остальных видов автотранспортных средств суть та же, но нужно учитывать особенности работы различных видов транспорта. Например, если в автобусе используются независимые отопители, учитывается расход топлива на их работу и ее длительность. А при расчете нормативного расхода для грузового автомобиля принимаются во внимание норма расхода топлива на транспортную работу, объем этой работы, а также расход топлива на дополнительную массу прицепа или полуприцепа. Подробные примеры расчета нормируемого расхода топлива для различных ситуаций и видов автотранспортных средств приведены в Приложении 5 Руководящего документа. Подробнее рассмотрим грузовые бортовые автомобили, выполняющие работу, учитываемую в тонно-километрах (произведение массы груза и пробега с ним). Нормируемый расход топлива для таких автомобилей рассчитывается по формуле 2.

Формула 2. Нормативный расход топлива для грузовых автомобилей

Норма расхода топлива на пробег

автомобиля в снаряженном состоянии

Нормативный без груза (л/100км) х Пробег 1 + 0,01 x Суммарный

расход = 0,01 х автомобиля или автопоезда (км) + х поправочный коэффициент(%)

топлива (л) + Норма расхода топлива на транспортную

работу (л/100 т-км) х Объем работы (т-км)

Объем транспортной работы равен произведению массы груза на пробег с ним.

Норма расхода топлива на пробег автомобиля в снаряженном состоянии без груза для одиночного автомобиля равна базовой норме расхода топлива на пробег автомобиля в снаряженном состоянии. Если же автомобиль работает с прицепом, эта величина рассчитывается по формуле 3.

Формула 3. Нормативный расход топлива для грузовых автомобилей с прицепом

Норма расхода Норма расхода

топлива на топлива на

пробег автомобиля Базовая норма дополнительную Собственная масса

в снаряженном = (л/100 км) + массу прицепа х прицепа или

состоянии или полуприцепа полуприцепа (т)

без груза (л/100 т-км)

Пример 2. Вернемся к предыдущему примеру. Допустим, та же организация помимо легкового автомобиля имеет еще грузовой бортовой автомобиль ЗИЛ-131 с бензиновым двигателем. Он находится в эксплуатации более 8 лет. В ноябре на машине выполнено 2000 т-км транспортной работы. Пробег составил 500 км.

Базовая норма расхода топлива для ЗИЛ-131 - 41 л на 100 км. Норма расхода топлива на транспортную работу - 2 л на 100 т-км. Надбавка за работу в зимний период - 10%, за работу в городе с населением свыше 3 млн человек - 25%, за нахождение в эксплуатации более 8 лет - 10%. Суммарная надбавка - 45% (10% + 25% + 10%).

Исходя из этого нормативный расход топлива составит 355,25 л (0,01 х (41 х 500 + 2 х 2000) х (1 + 0,01 х 45%)).

Нормативный расход смазочных материалов

Нормативы расхода смазочных материалов приведены в Приложении 1 к комментируемому документу. Они рассчитываются исходя из нормативного расхода топлива.

Пример 3. Вернемся к предыдущему примеру. Для автомобиля ЗИЛ-131 базовая норма расхода моторного масла составляет 2,2 л на 100 км. Допустим, автомобиль подвергался капитальному ремонту. В этом случае норма расхода масла увеличивается на 20%. Таким образом, нормативный расход масла за ноябрь составит 9,38 л (0,01 х 355,25 х 2,2 (1 + 0,01 х 20%)).

М.Ю.Ракитина

Эксперт журнала

"Российский налоговый курьер"

Подписано в печать

02.09.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——