"Главбух". Приложение "Учет в туристической деятельности", N 3, 2003

ДОХОДЫ И РАСХОДЫ ТУРФИРМ, ПРИМЕНЯЮЩИХ "УПРОЩЕНКУ"

С 1 января 2003 г. многие турфирмы перешли на "упрощенку" <*>. Такая система налогообложения предусмотрена гл.26.2 "Упрощенная система налогообложения" Налогового кодекса РФ. Применяя "упрощенку", турфирмы по своему выбору уплачивают единый налог с доходов или же с доходов, уменьшенных на величину расходов.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> О том, какие турфирмы могут применять упрощенную систему налогообложения в этом году, читайте в статье "Упрощенка": условия изменились", опубликованной в журнале N 4, 2002, с. 10 - 17.

В данной статье мы рассмотрим порядок определения доходов и расходов туроператорами и турагентами в целях исчисления единого налога.

Порядок определения доходов

Турфирмы, применяющие "упрощенку", учитывают для целей налогообложения доходы от реализации собственных и приобретенных туров, отдельных услуг, вознаграждение за туры, реализованные по посредническим договорам. Кроме того, при расчете единого налога они учитывают доходы от реализации имущества и имущественных прав, а также внереализационные доходы.

При этом турфирмы могут не учитывать доходы, предусмотренные ст.251 Налогового кодекса РФ. К таким доходам, например, относятся: денежные средства, поступившие турфирме по договору комиссии, поручения или агентскому договору; имущество, безвозмездно полученное от учредителя, если ему принадлежит более 50 процентов уставного капитала турфирмы; средства кредита и займа.

Доходы, полученные турфирмой в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по курсу Центрального банка РФ, установленному на дату получения доходов. В состав доходов также включаются положительные курсовые разницы, возникающие при переоценке иностранной валюты на счетах в банках и в кассе. Ведь доходом признается экономическая выгода, полученная организацией в денежной или натуральной форме. Иностранная валюта находится в распоряжении организации, а увеличение курса рубля по отношению к иностранной валюте приводит к увеличению экономической выгоды организации.

Многие турфирмы ведут расчеты по договорам, в которых обязательства выражены в условных денежных единицах. Доходы, полученные по таким договорам, признаются для целей налогообложения в сумме фактически поступивших денежных средств (суммовые разницы в этом случае не возникают).

Денежные средства, полученные турфирмой от покупателей в виде предварительной оплаты, также являются доходом от реализации. Если турфирмы получают от покупателей авансы за туры, реализуемые по посредническим договорам с туроператором, доходом будет являться сумма вознаграждения, приходящаяся на полученную сумму аванса. Однако учитывать вознаграждение с аванса следует только в том случае, когда по условиям договора с туроператором турфирма удерживает начисленное вознаграждение из поступивших денежных средств.

Отметим, что датой получения дохода у турфирм, которые применяют упрощенную систему налогообложения, признается день поступления средств на счета в банках или в кассу (ст.346.17 Налогового кодекса РФ).

Пример 1. С 1 января 2003 г. ООО "Ветерок", у которого есть лицензия на турагентскую деятельность (турагент), перешло на "упрощенку". При этом ООО "Ветерок" выбрало в качестве объекта для исчисления единого налога доходы.

Турфирма продает туры по договору комиссии. Согласно договору турфирма удерживает комиссионное вознаграждение при расчетах с туроператором (вознаграждение составляет 10% от стоимости тура) и составляет отчет о проданных турах один раз в месяц - не позднее последнего дня текущего месяца.

ООО "Ветерок" 27 июня получило аванс от покупателя за тур в размере 40 000 руб. Таким образом, вознаграждение турагента составляет 4000 руб. (40 000 руб. x 10%).

Сумма единого налога с аванса будет равна:

4000 руб. x 6% = 240 руб.

В разд.I "Доходы и расходы" книги учета доходов и расходов 27 июня в графе 4 "Доходы - всего" следует отразить 40 000 руб.

30 июня в графе 5 "в т.ч. доходы, учитываемые при расчете единого налога" следует указать 4000 руб.

В июле ООО "Ветерок" реализовало тур, за который был получен аванс. Кроме того, по договору комиссии турфирма реализовала еще туры общей стоимостью 240 000 руб. Таким образом, всего в июле было продано туров на 280 000 руб. (40 000 + 240 000). Вознаграждение ООО "Ветерок" за эти туры составило 28 000 руб. (280 000 руб. x 10%).

В графе 5 разд.I "Доходы и расходы" книги учета доходов и расходов 31 июля 2003 г. бухгалтер ООО "Ветерок" отразит сумму комиссионного вознаграждения, утвержденную в отчете за июль. Но только эту сумму нужно уменьшить на 4000 руб. (сумму вознаграждения, которая была учтена в целях налогообложения в июне). То есть всего при расчете единого налога в июле будет указано 24 000 руб. (28 000 - 4000).

Порядок определения расходов

Обратим еще раз ваше внимание на то, что расходы учитываются в целях исчисления единого налога только теми турфирмами, которые в качестве объекта налогообложения выбрали доходы, уменьшенные на величину расходов.

Перечень расходов, принимаемых для целей исчисления единого налога, является закрытым. То есть в целях налогообложения мы можем учесть только те из них, которые приведены в ст.346.16 Налогового кодекса РФ. При этом расходы, уменьшающие полученные доходы, должны соответствовать критериям, указанным в п.1 ст.252 Налогового кодекса РФ: они должны быть экономически оправданны, документально подтверждены и осуществлены в рамках деятельности, направленной на получение дохода. Кроме того, в соответствии с п.2 ст.346.17 Налогового кодекса РФ расходы принимаются в целях налогообложения только после их фактической оплаты.

Рассмотрим порядок учета отдельных видов расходов, по которым у турфирм возникает больше всего вопросов.

Расходы по приобретению основных средств

и нематериальных активов

Если турфирма приобрела основные средства в период применения "упрощенки", то расходы по такой покупке уменьшают доходы турфирмы в момент ввода объектов в эксплуатацию. А если же основные средства были приобретены до перехода на упрощенную систему налогообложения, то их стоимость включается в расходы турфирмы в следующем порядке.

Если срок полезного использования основных средств не превышает трех лет, то такое имущество списывается на расходы в течение года применения "упрощенки". Если срок использования основных средств составляет от 3 до 15 лет включительно, то 50 процентов стоимости такого имущества списывается на расходы в течение первого года, 30 процентов - в течение второго года и 20 процентов - в течение третьего года применения "упрощенки". Если же срок полезного использования основного средства превышает 15 лет, то расходы на его приобретение принимаются равными долями в течение 10 лет применения "упрощенки". Такой порядок установлен в п.3 ст.346.16 Налогового кодекса РФ.

Пример 2. С 1 января 2003 г. ООО "Восход" применяет "упрощенку". На эту дату у турфирмы числилось на балансе следующее имущество:

- персональный компьютер, остаточная стоимость которого равна 18 500 руб. (срок полезного использования - от 3 до 5 лет);

- ксерокс, остаточная стоимость которого равна 10 500 руб. (срок полезного использования - от 3 до 5 лет).

23 июня 2003 г. турфирма приобрела и ввела в эксплуатацию офисную мебель, стоимость которой составила 32 000 руб. (срок полезного использования - от 5 до 7 лет).

Таким образом, в 2003 г. ООО "Восход" спишет на расходы стоимость основных средств, приобретенных до 1 января 2003 г., в размере 14 500 руб. ((18 500 руб. + 10 500 руб.) x 50%). В течение года эти расходы принимаются поквартально равными долями в размере 3625 руб. (14 500 руб. : 4).

В 2004 г. на расходы нужно будет списать еще 8700 руб. ((18 500 руб. + 10 500 руб.) x 30%), а в 2005 г. - 5800 руб. ((18500 руб. + 10 500 руб.) x 20%).

Затраты на приобретение офисной мебели в размере 32 000 руб. бухгалтер ООО "Восход" спишет на расходы в июне 2003 г.

В разд.II "Расчет расходов на приобретение основных средств, принимаемых при расчете налоговой базы по единому налогу" книги учета доходов и расходов в графе 13 следует отразить:

- на 31 марта - 3625 руб.;

- на 30 июня - 35 625 руб. (32 000 + 3625);

- на 30 сентября - 3625 руб.;

- на 31 декабря - 3625 руб.

Итоговая сумма в последний день месяца каждого квартала переносится в графу 6 "Расходы - всего" и в графу 7 "в т.ч. расходы, учитываемые при расчете единого налога" разд.I "Доходы и расходы" книги учета доходов и расходов.

Также турфирмы могут уменьшить полученные доходы на сумму расходов по приобретению нематериальных активов. Так установлено в пп.2 п.1 ст.346.16 Налогового кодекса РФ. Однако здесь ничего не сказано по поводу того, что турфирмы могут отнести на расходы остаточную стоимость нематериальных активов, приобретенных до перехода на "упрощенку". Получается, что такие расходы в целях исчисления единого налога не принимаются.

Материальные расходы

Согласно пп.5 п.1 ст.346.16 Налогового кодекса РФ, в состав расходов, учитываемых организацией при определении единого налога, принимаются материальные расходы. Причем их перечень приведен в ст.254 Налогового кодекса РФ. Отметим, что он является открытым.

Турфирмы, осуществляющие туроператорскую деятельность, к материальным расходам могут отнести затраты на приобретение услуг по перевозке, питанию, экскурсионному обслуживанию туристов, а также на оплату иных услуг, входящих в состав тура.

Пример 3. Турфирма ЗАО "Комфорт" формирует и реализует трехдневные экскурсионные туры по Золотому кольцу. Экскурсионный тур включает следующие услуги:

- проезд на автобусе - 840 руб. (в том числе НДС - 140 руб.);

- проживание и питание в гостинице - 600 руб. (в том числе НДС - 100 руб.);

- экскурсионное обслуживание - 300 руб. (в том числе НДС - 50 руб.).

В отчетном периоде ЗАО "Комфорт" реализовало 40 экскурсионных туров по цене 2400 руб. за один тур. Таким образом, доход от реализации туров составил 96 000 руб. (2400 руб. x 40 шт.).

Расходы по формированию туров равны 58 000 руб. ((840 руб. - 140 руб. + 600 руб. - 100 руб. + 300 руб. - 50 руб.) x 40 шт.). НДС по приобретенным услугам - 11 600 руб. ((140 руб. + 100 руб. + 50 руб.) x 40 шт.).

Значит, сумма единого налога составит:

(96 000 руб. - 58 000 руб. - 11 600 руб.) x 15% = 3960 руб.

В отчетном периоде в разд.I книги учета доходов и расходов в графе 4 "Доходы - всего" следует отразить 96 000 руб., в графе 5 "в т.ч. доходы, учитываемые при расчете единого налога" - также 96 000 руб.

В графе 6 "Расходы - всего" и в графе 7 "в т.ч. расходы, учитываемые при расчете единого налога" следует в отдельных строках отразить расходы по приобретению услуг - 58 000 руб. и НДС по приобретенным услугам - 11 600 руб.

В состав материальных расходов включаются затраты на приобретение имущества, которое не является амортизируемым в целях налогообложения прибыли. К такому имуществу относятся основные средства, стоимость которых не превышает 10 000 руб. и срок полезного использования составляет менее 12 месяцев. Такие затраты включаются в состав материальных расходов в полной сумме в момент, когда имущество вводится в эксплуатацию. В книге учета доходов и расходов такие расходы отражаются в графе 6 "Расходы - всего" и графе 7 "в т.ч. расходы, учитываемые при расчете единого налога" разд.I "Доходы и расходы".

Расходы по оплате труда и выплате пособий

по временной нетрудоспособности

Данные расходы турфирма может учесть в целях исчисления единого налога в соответствии с пп.6 п.1 ст.346.16 Налогового кодекса РФ. Однако при этом данные расходы следует прописать в трудовых договорах и в положении об оплате труда (ст.255 Налогового кодекса РФ).

Для целей налогообложения расходы по оплате труда признаются в момент, когда организация выдает работникам деньги из кассы. Если же зарплата перечисляется на пластиковые карты сотрудников - то в тот день, когда деньги списаны со счета фирмы. Кроме того, заработная плата должна быть начислена. Ведь, как следует из пп.1 п.3 ст.273 Налогового кодекса РФ, расходы по оплате труда принимаются в целях налогообложения в момент погашения задолженности. А если зарплата еще не начислена, например, выдана авансом, то не может быть речи о погашении какой-то задолженности.

В соответствии со ст.136 Трудового кодекса РФ заработная плата должна выплачиваться не реже двух раз в месяц. То есть часть зарплаты турфирма выдает авансом. При этом, несмотря на то что деньги сотрудникам выданы, турфирма не сможет учесть эти расходы при расчете единого налога, пока зарплата не начислена. Эти расходы будут учитываться не в момент выплаты, а в день начисления зарплаты, то есть в последний день месяца.

Пример 4. Турфирма ООО "Прометей-тур" применяет упрощенную систему налогообложения. Объектом налогообложения фирма выбрала доходы, уменьшенные на расходы.

В соответствии с коллективным договором турфирма выплачивает заработную плату 3-го числа месяца, следующего за отчетным месяцем. Аванс выдается 15-го числа отчетного месяца. В отчетности зарплата начисляется в последний день отчетного месяца.

16 июня (15 июня - выходной день) ООО "Прометей-тур" выплатило аванс по зарплате за июнь в размере 20 000 руб. Оставшаяся часть заработной платы в размере 40 000 руб. была выплачена 3 июля 2003 г.

Таким образом, во II квартале 2003 г. турфирма может уменьшить свои доходы на 20 000 руб. А на 40 000 руб. турфирма может уменьшить свои доходы уже в III квартале 2003 г.

Для фирм, применяющих "упрощенку", предусмотрен особый порядок оплаты больничных листов. Порядок определения расходов при оплате больничных разъяснен в Методических рекомендациях по применению главы 26.2 "Упрощенная система налогообложения" НК РФ (утв. Приказом МНС России от 10 декабря 2002 г. N БГ-3-22/706). Такие фирмы могут включить в состав расходов пособия по временной нетрудоспособности, выплаченные работникам за счет средств работодателя в порядке, установленном ст.2 Федерального закона от 31 декабря 2002 г. N 190-ФЗ "Об обеспечении пособиями по обязательному социальному страхованию граждан, работающих в организациях и у индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, и некоторых других категорий граждан".

Напомним, что за счет ФСС РФ заболевшему работнику можно выплатить пособие, равное 1 МРОТ. Причем не всю сумму МРОТ, а только ту часть, которая пропорциональна числу дней болезни в общем количестве дней месяца. Остальную часть пособия организация выплачивает из собственных средств.

Пример 5. ООО "Прометей-тур" применяет "упрощенку". Объектом налогообложения фирма выбрала доходы, уменьшенные на расходы.

В июне работник турфирмы проболел 10 дней. В последний день месяца ему выплатили пособие по временной нетрудоспособности, которое составило 4000 руб.

Таким образом, турфирма выплатила за счет средств Фонда социального страхования РФ:

450 руб. : 20 дн. x 10 дн. = 225 руб.

А из своих средств турфирма выплатила:

4000 руб. - 225 руб. = 3775 руб.

На расходы в целях исчисления единого налога турфирма ООО "Прометей-тур" может отнести 3775 руб.

Расходы на рекламу

В соответствии с пп.20 п.1 ст.346.16 Налогового кодекса РФ турфирмы могут уменьшить полученные доходы на сумму расходов на рекламу туров. При этом расходы принимаются в порядке, установленном в п.4 ст.264 Налогового кодекса РФ.

Напомним, что в Налоговом кодексе РФ содержится закрытый перечень тех расходов на рекламу, которые не нормируются. К ним относятся расходы на:

- рекламные мероприятия через СМИ и телекоммуникационные сети;

- световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;

- участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о работах и услугах, выполняемых и оказываемых организацией, или о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Все остальные рекламные расходы, а также расходы на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, принимаются в целях налогообложения в размере, не превышающем 1 процента выручки.

Суммы налогов и сборов

Суммы налогов и сборов, которые начислены и уплачены в 2003 г., также включаются в состав расходов турфирмы (пп.22 п.1 ст.346.16 Налогового кодекса РФ). К таким налогам и сборам относится налог на рекламу, на имущество, транспортный налог и другие налоги, уплачиваемые в соответствии с законодательством о налогах и сборах.

Следует отметить, что страховые взносы на обязательное пенсионное страхование не являются налоговыми платежами и относятся на расходы согласно пп.7 п.1 ст.346.16 Налогового кодекса РФ.

Прочие расходы

Многие туроператоры при реализации путевок пользуются услугами турагентов, выплачивая им за это вознаграждение.

В соответствии с пп.6 п.1 ст.254 Налогового кодекса РФ к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями. К услугам производственного характера относится выполнение отдельных операций по оказанию услуг.

Таким образом, если услуги посредника по договору носят для туроператора производственный характер, то есть непосредственно связаны с его основной деятельностью, то сумму вознаграждения по такому договору можно учесть при расчете единого налога. Например, если туроператор приобретает услуги, входящие в состав тура, прибегая к помощи посредника, то стоимость уплаченного вознаграждения можно отнести на расходы.

К расходам, уменьшающим доходы при расчете единого налога, также относятся проценты, уплачиваемые по кредитам и займам.

Однако учтите: проценты включаются в расходы в том же порядке, который действует при расчете налога на прибыль. Иными словами, они нормируются. Особенности отнесения на расходы процентов по заемным средствам прописаны в ст.269 Налогового кодекса РФ.

Расходы, не учитываемые при расчете

единого налога

Многие турфирмы приобретают путевки туроператоров по договорам купли-продажи, а затем перепродают их по более высокой цене. Однако при этом турфирмы не могут уменьшить свои доходы на покупную стоимость путевок. Объясним почему.

Дело в том, что в соответствии с пп.23 п.1 ст.346.16 Налогового кодекса РФ в состав расходов включаются затраты на оплату стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации. Согласно ст.38 Налогового кодекса РФ, товаром является имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. А в Федеральном законе от 24 ноября 1996 г. N 132-ФЗ "Об основах туристской деятельности в Российской Федерации" определено, что туристская путевка является документом, подтверждающим факт передачи туристского продукта. При этом туристский продукт - право на тур, предназначенное для реализации туристу. То есть турпутевка рассматривается как совокупность услуг, а не как товар. Следовательно, на ее стоимость турагент не может уменьшить доходы при расчете единого налога <**>.

     
   ————————————————————————————————
   

<**> Аналогичное мнение по данному вопросу было высказано в интервью А.О. Дикова, начальника отдела совершенствования законодательства о косвенных налогах МНС России. Это интервью опубликовано в журнале N 2, 2003, с. 10 - 11.

Также не учитываются в целях налогообложения следующие расходы: на сертификацию и на приобретение лицензий на осуществление туроператорской и турагентской деятельности; расходы на юридические услуги, судебные расходы и арбитражные сборы; представительские расходы, консультационные и иные расходы, не включенные в перечень расходов, приведенных в ст.346.16 Налогового кодекса РФ.

Е.Е.Иванова

Генеральный директор

ООО "Аудит-Контур"

Подписано в печать

01.09.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——