"Учет.Налоги.Право", N 30, 2003

КАМЕРАЛЬНО - ЗНАЧИТ БЕСПРАВНО?

Камеральные проверки проводятся в отношении всех налогоплательщиков. Но при этом сама проверка скрыта от глаз проверяемого и проходит в недрах налоговой инспекции. Поэтому зачастую требование об уплате штрафа, недоимки и пеней, присланное по результатам такой проверки, для налогоплательщика бывает подобно грому среди ясного неба. А между тем такой ход событий свидетельствует о явном нарушении со стороны налоговиков и может повлечь отмену их решения.

По своей форме камеральная проверка является разновидностью текущего контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты налогов в бюджеты различного уровня. Особенность камеральной проверки состоит в том, что налоговики проверяют именно те документы, которые представил сам налогоплательщик.

Процесс пошел

Налоговые органы имеют право проверять любую отчетность, представленную налогоплательщиком. Причем, как правило, такая отчетность проверяется именно в камеральном порядке, то есть должностными лицами налоговой инспекции на своем рабочем месте и в пределах своих должностных обязанностей. Поэтому специального решения руководителя инспекции о проведении камеральной проверки не издается. Соответственно, и налогоплательщику не направляется никакого извещения о начале камеральной проверки. Но это вовсе не означает, что налогоплательщик находится в полном неведении относительно проводимой проверки. Дело в том, что началом камеральной проверки можно считать сам факт представления отчетности в налоговую инспекцию. Поэтому если, например, налогоплательщик сдал в инспекцию декларацию по НДС, то дата подачи декларации автоматически будет датой начала камеральной проверки этой декларации. И именно с этого момента начинает отсчитываться трехмесячный срок, отведенный Налоговым кодексом на такую проверку.

Срок

На самом деле вопросы сроков проведения камеральной проверки оставались спорными со дня введения в действие части первой НК РФ. Дело в том, что Кодекс, хотя и установил временные ограничения для проведения камеральной проверки, ни словом не обмолвился о последствиях нарушения этих сроков. В итоге оставалось не ясным: чем грозит проведение камеральной проверки за пределами трехмесячного срока.

Ясность в этот вопрос не так давно внес Президиум ВАС РФ. В Информационном письме от 17.03.2003 N 71 Президиум указал, что факт проведения камеральной проверки за пределами трехмесячного срока сам по себе не будет основанием для освобождения налогоплательщика от ответственности за нарушения, выявленные в ходе такой проверки. Не препятствует нарушение этого срока, по мнению Президиума, и взысканию недоимки.

Но все же пропуск трехмесячного срока, отведенного налоговикам на камеральную проверку, может оказаться на руку налогоплательщику.

Во-первых, при проведении камеральной проверки налоговики могут потребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Такое право дают налоговым органам ст.ст.31, 88 и 93 НК РФ. Однако если такое требование предъявляется по истечении срока камеральной проверки, то налогоплательщик может его не исполнять. Ведь запрашивать документы налоговики могут только при проведении камеральной налоговой проверки (ст.88 НК РФ). А на такую проверку НК РФ отводит всего три месяца.

А во-вторых, если дело дойдет до суда, то обнаружение нарушения за пределами срока камеральной налоговой проверки может склонить чашу весов правосудия в пользу налогоплательщика. Дело в том, что при привлечении налогоплательщика к ответственности бремя доказывания совершенного нарушения лежит на налоговом органе (ст.65 АПК РФ). При этом ст.64 АПК РФ запрещает использовать в суде доказательства, добытые с нарушением федерального закона. А федеральный закон (Налоговый кодекс) как раз и запретил проводить камеральные проверки по истечении трех месяцев со дня подачи отчетности. Соответственно, все доказательства, добытые при сверхсрочной проверке, будут незаконными и на них нельзя будет ссылаться в суде.

А у вас ошибочка

Оформление камеральной налоговой проверки напрямую зависит от ее результатов. Как правило, если в поданной декларации ошибок или противоречий нет, то проверяющий ее инспектор просто подписывает декларацию и указывает дату проверки на ее титульном листе. На этом проверка и завершается.

Если же при проверке отчетности обнаруживаются ошибки в заполнении документов или противоречия между содержащимися в них сведениями, то инспектор обязан зафиксировать их и о выявленных ошибках и противоречиях сообщить налогоплательщику. Причем налогоплательщику положено не только сообщить об обнаруженных ошибках, но и направить требование о внесении в отчетность необходимых исправлений в установленный налоговым органом срок (абз.3 ст.88 НК РФ).

А вот составления акта по результатам камеральной проверки НК РФ прямо не предусматривает. Но в то же время ряд статей Налогового кодекса (например, пп.7 и 9 п.1 ст.21 и пп.7 п.1 ст.32) предусматривает, что налоговая инспекция обязана направить налогоплательщику копию акта налоговой проверки. При этом не конкретизируется, по результатам какой именно проверки у налоговиков возникает такая обязанность. А ведь проверка, согласно Налоговому кодексу, может быть как выездная, так и камеральная (ст.87 НК РФ). Поэтому, на наш взгляд, составление акта является обязательным и при проведении камеральной проверки, причем независимо от ее результатов. Однако составляться этот акт должен в произвольной форме, так как правила ст.100 НК РФ, устанавливающие требования к акту выездной налоговой проверки, в данном случае не применяются.

Если нарушение

Если же в ходе камеральной проверки обнаруживаются не простые неточности или неясности, а такие, которые по НК РФ наказываются штрафом, то порядок оформления результатов проверки будет совсем иным. Дело в том, что в этой ситуации "включаются" правила ст.101 НК РФ, регламентирующей порядок привлечения налогоплательщика к ответственности.

В данном случае о результатах налоговой проверки обязательно уведомляется налогоплательщик, который имеет право представить свои возражения или объяснения по акту камеральной проверки.

Потом материалы камеральной проверки должен рассмотреть руководитель налогового органа или его заместитель. Причем если налогоплательщик предоставлял свои возражения по акту, то материалы проверки рассматриваются в присутствии должностных лиц организации-налогоплательщика либо индивидуального предпринимателя или их представителей. Это значит, что налоговый орган обязан заблаговременно известить налогоплательщика о времени и месте такого рассмотрения.

И лишь по результатам рассмотрения дела налоговая инспекция может вынести решение о привлечении налогоплательщика к ответственности. Причем такое решение должно быть оформлено в полном соответствии с требованиями ст.101 НК РФ. В частности, это означает, что в нем обязательно излагаются обстоятельства совершенного правонарушения, приводятся документы и иные сведения, подтверждающие данные обстоятельства, а также обстоятельства, отягчающие ответственность. Там же обязательно указываются доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту, и результаты проверки этих доводов.

Копия такого решения вручается налогоплательщику (его представителю) под расписку либо передается другим способом, свидетельствующим о дате ее получения (например, почтой с уведомлением о вручении).

Но самое главное: в этом случае действует правило о том, что несоблюдение налоговиками такого порядка может стать основанием для отмены судом решения о привлечении к ответственности (п.6 ст.101 НК РФ). Поэтому если налоговики воспользовались неясностями Кодекса и о наложении на него штрафа налогоплательщик узнал только получив требование об уплате штрафа, есть все основания для обращения в суд с требованием такое решение отменить. Ведь в таком случае налоговики нарушили всю процедуру привлечения к ответственности, в том числе и право налогоплательщика на защиту (то есть на представление своих пояснений и объяснений по делу). А это является безусловным основанием для отмены решения (Постановление Президиума ВАС РФ от 01.02.2002 N 6106/01).

Е.В.Контонистова

Юрист

консалтинговой группы

"Что делать Консалт"

Подписано в печать

18.08.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——