"Учет.Налоги.Право", N 29, 2003

ПОКУПКА ЗЕМЛИ В УЧЕТЕ

Арендовать землю хорошо, а быть ее собственником еще лучше. Поэтому, если есть такая возможность, организации стремятся приобрести земельные участки в собственность. Но им стоит иметь в виду - если сумму арендных платежей они без проблем могли учитывать при налогообложении прибыли, то, приобретя земельный участок, они не смогут его амортизировать ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете.

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете приобретаемые земельные участки относятся к основным средствам (п.5 ПБУ 6/01). Первоначальная стоимость участков формируется из тех затрат, которые организация понесла в процессе их покупки (п.8 ПБУ 06/01). Прежде всего это стоимость земельного участка, уплаченная продавцу, а также сбор за регистрацию права собственности на него. Кроме того, в первоначальную стоимость земельного участка можно включить расходы на информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением земли, а также вознаграждения посреднической организации.

Затраты, связанные с приобретением земельных участков, собираются на субсчете 1 "Приобретение земельных участков" счета 08 и остаются там, пока организация не зарегистрирует свое право собственности на земельный участок в Едином государственном реестре (п.41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ). После этого они списываются на счет 01.

Обратим внимание - в отличие от других внеоборотных активов потребительские свойства земельных участков с течением времени не изменяются. Поэтому амортизацию по этим объектам начислять нельзя (п.17 ПБУ 6/01).

Пример 1. 27 августа 2003 г. организация заключает договор купли-продажи земельного участка с физическим лицом - собственником участка и принимает его по акту к учету. Стоимость земельного участка - 500 000 руб.

30 августа договор купли-продажи передается для регистрации в Едином государственном реестре. При этом предприятие через подотчетное лицо уплачивает сбор за регистрацию в размере 2000 руб.

4 сентября организация получает свидетельство о праве собственности на приобретенный земельный участок и полностью расплачивается с физическим лицом.

В бухгалтерском учете предприятия будут сделаны следующие записи.

27 августа 2003 г.:

Дебет 08-1 Кредит 76

- 500 000 руб. - отражена стоимость земельного участка по договору купли-продажи и акту.

30 августа 2003 г.:

Дебет 71 Кредит 50

- 2000 руб. - выданы сотруднику под отчет денежные средства для оплаты сбора за регистрацию права собственности на земельный участок;

Дебет 08-1 Кредит 71

- 2000 руб. - утвержден авансовый отчет работника.

4 сентября 2003 г.:

Дебет 01 Кредит 08-1

- 502 000 руб. - земельный участок включен в состав основных средств организации;

Дебет 76 Кредит 51

- 500 000 руб. - погашена задолженность по договору купли-продажи земельного участка.

Налоговый учет

В налоговом учете земельные участки также не подлежат амортизации (п.2 ст.256 НК РФ). Поэтому стоимость приобретенного земельного участка организация сможет включить в уменьшение налогооблагаемой прибыли только в том случае, если она его продаст. Ведь согласно пп.2 п.1 ст.268 НК РФ предприятие вправе уменьшать свои доходы от реализации имущества на цену его приобретения.

Получается, что до момента продажи расходы на приобретение земельного участка в целях налогообложения вообще никак не могут учитываться. Исключение составляет сбор за регистрацию права собственности на землю. Затраты на оплату этого сбора включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в том отчетном периоде, в котором они были произведены (пп.40 п.1 ст.264 НК РФ).

НДС

Когда организация приобретает земельный участок у гражданина, все ясно: никакого НДС по этой операции нет, поскольку физические лица не являются плательщиками этого налога. А вот если предприятие покупает землю у другой организации <*>, то возникает сразу два вопроса. Первый - облагается ли продажа земли НДС? Второй - если облагается, то можно ли принять входной налог к вычету?

     
   ————————————————————————————————
   

<*> О НДС при покупке земли у государства читайте "УНП" N 13, 2003, с. 15.

Начнем с первого вопроса, поскольку второй зависит напрямую от ответа на первый. Как известно, объектом обложения НДС является реализация товаров, работ, услуг (ст.146 НК РФ). При этом товаром для целей налогообложения признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации (п.3 ст.38 НК РФ), а реализацией соответственно - переход права собственности на товар от одного лица к другому лицу (ст.39 НК РФ). Так как земельные участки, согласно ст.130 ГК РФ, относятся к недвижимому имуществу и в случае их продажи право собственности на них переходит от продавца к покупателю, операции по продаже земли подпадают под объект обложения НДС (см. также Письмо МНС России от 19.02.2003 N ВГ-9-03/40).

Теперь по второму вопросу. Раз земля является товаром, то сумму НДС, уплаченную ее продавцу, организация-покупатель может предъявить к налоговому вычету (ст.ст.171, 172 НК РФ). Конечно, при условии, что:

- земельный участок будет использоваться в деятельности организации, которая облагается НДС;

- от продавца земельного участка получен счет-фактура, подтверждающий право на вычет;

- у организации есть документы, подтверждающие оплату земельного участка;

- земельный участок принят на учет как основное средство.

Пример 2. Прочитав сообщение о проведении торгов на покупку земли (находящейся в собственности у юридического лица), руководитель организации решил приобрести земельный участок. Первоначальная цена на земельный участок была установлена в размере 500 000 руб. (включая НДС).

Допустим, 9 сентября 2003 г. предприятие перечисляет на расчетный счет организатора торгов задаток в размере 20 процентов - 100 000 руб. и подает заявку на участие в торгах, где указывает предлагаемую цену на землю - 900 000 руб. (включая НДС).

Предположим, 15 сентября торги будут проведены и по их результатам организация будет победителем. По условиям торгов победитель должен в течение трех дней оплатить купленный участок. 18 сентября предприятие заключает договор на покупку участка, перечисляет продавцу 800 000 руб. с учетом задатка (900 000 руб. - 100 000 руб.).

27 сентября земельный участок принимается по акту. 30 сентября договор передается на государственную регистрацию. При этом организация уплачивает сбор за регистрацию в размере 3000 руб.

Будем считать, что 4 октября организация получит свидетельство о праве собственности земельного участка.

В бухгалтерском учете предприятия будут сделаны такие записи.

9 сентября:

Дебет 60 Кредит 51

- 100 000 руб. - задаток перечислен на счет организатора торгов.

18 сентября:

Дебет 60 Кредит 51

- 800 000 руб. - оплачена покупка земельного участка.

27 сентября:

Дебет 08-1 Кредит 60

- 750 000 руб. - отражена стоимость земельного участка;

Дебет 19 Кредит 60

- 150 000 руб. - учтен НДС.

30 сентября:

Дебет 76 Кредит 51

- 3000 руб. - оплачен сбор за регистрацию права собственности на земельный участок;

Дебет 08-1 Кредит 76

- 3000 руб. - сбор за регистрацию включен в состав расходов на приобретение земельного участка.

4 октября:

Дебет 01 Кредит 08-1

- 753 000 руб. - земельный участок включен в состав основных средств организации;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- 150 000 руб. - принят к вычету НДС.

В налоговом учете организация отнесет в уменьшение налогооблагаемой прибыли сумму сбора за регистрацию в размере 3000 руб. и не будет начислять амортизацию по приобретенному участку, так же как и в бухучете.

О.А.Курбангалеева

Аудитор

Подписано в печать

11.08.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——