"Учет.Налоги.Право", N 28, 2003

НДС ПО ТОВАРНОМУ КРЕДИТУ - СПОРИТЬ СЕБЕ ДОРОЖЕ

При выдаче и возврате товарного кредита НДС выгоднее начислить. Это позволит не только избежать споров с налоговиками, но и сэкономить на налоге.

Нужно ли начислять НДС при передаче и возврате товарного кредита? Однозначного ответа на этот вопрос нет. На сегодняшний день существуют две противоположные позиции. Одни специалисты считают, что при товарном кредите реализации в целях исчисления НДС не происходит и, соответственно, начислять налог не нужно. Другие специалисты, в том числе работники МНС и Минфина России, настаивают на том, что раз при передаче и возврате товарного кредита переходит право собственности на ценности, следовательно, возникает объект налогообложения НДС.

Мы придерживаемся второй позиции. И не только потому, что в ее пользу можно привести более весомые аргументы, да и избежать споров с налоговиками, но и потому, что она выгоднее налогоплательщику по деньгам.

Чтобы продолжать обсуждать проблему начисления НДС, в двух словах скажем, что подразумевает под товарным кредитом гражданское законодательство. Статья 822 ГК РФ предусматривает предоставление кредита неденежными средствами. При этом заемщик обязуется возвратить заимодавцу равное количество вещей того же рода и качества (ст.807 ГК РФ).

Реализация не происходит

В пользу первой позиции (реализация отсутствует) существуют следующие аргументы. Для целей исчисления НДС реализацией признается передача права собственности на товары (работы, услуги) на возмездной или безвозмездной основе (п.1 ст.39, пп.1 п.1 ст.146 НК РФ).

При предоставлении товарного кредита заимодавец не получает денежные средства в оплату переданного имущества и не передает его безвозмездно. Полученное заемщиком имущество подлежит возврату заимодавцу в обусловленные договором товарного кредита сроки. Это не позволяет рассматривать передачу имущества по договору товарного кредита как реализацию. Таким образом, объекта налогообложения НДС не возникает.

Кроме того, согласно п.3 ст.39 НК РФ реализацией товаров (работ, услуг) не признается передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер. Определение инвестиций дано в Законе РСФСР от 26.06.1991 N 1488-1 "Об инвестиционной деятельности" и Федеральном законе от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений". Под инвестициями понимается имущество, вкладываемое в объекты предпринимательской или иной деятельности в целях получения прибыли или достижения иного полезного эффекта.

Цель выдачи процентного товарного кредита заключается в получении дохода (процента), а беспроцентного, как правило, в получении иного полезного эффекта - расширении деловых связей, финансировании на возвратной основе дочерних организаций и т.д. Таким образом, товарный кредит можно признать передачей инвестиционного характера.

В бухгалтерском учете выдача товарного кредита отражается организацией на счете 58 "Финансовые вложения" минуя счета реализации.

Однако в такой позиции есть один существенный недостаток. Организация не вправе будет зачесть НДС, уплаченный по приобретенным для передачи в качестве товарного кредита ценностям. Вычету подлежит налог, уплаченный по товарам (работам, услугам), приобретенным для осуществления облагаемых НДС операций (пп.1 п.2 ст.171 НК РФ). Если же имущество приобретено для передачи в качестве инвестиций, налог включается в стоимость передаваемого имущества (пп.4 п.2 ст.170 НК РФ). В случае если налог был ранее предъявлен к вычету, его следует восстановить (п.3 ст.170 НК РФ).

Если имущество для передачи по договору товарного кредита не приобретается, а производится организацией-заимодавцем, НДС по товарам (работам, услугам), использованным при производстве указанного имущества, также увеличит стоимость передаваемого имущества, а ранее зачтенный налог подлежит восстановлению (пп.4 п.2, п.3 ст.170 НК РФ).

У заемщика аналогичная ситуация. Он также учтет уплаченный налог по приобретенным для возврата товарного кредита ценностям в их стоимости.

Налог выгоднее начислить

Теперь рассмотрим противоположную позицию.

При выдаче товарного кредита право собственности на передаваемые ценности переходит от заимодавца к заемщику (ст.807 ГК РФ). Следовательно, у первого возникает объект налогообложения НДС (п.1 ст.39, п.1 ст.146 НК РФ). Организация-заимодавец выписывает счет-фактуру, в котором выделяет сумму НДС. С одной стороны, организация вынуждена начислить НДС при передаче ценностей, с другой - у нее появится возможность зачесть налог, предъявленный заемщиком при возврате ценностей.

Кроме того, она сможет зачесть и "входной" НДС, который относится к передаваемым ценностям, поскольку они будут использованы для облагаемой НДС операции.

Пример. Организация по договору товарного кредита (сроком на два месяца) передает имущество стоимостью 1200 руб., в том числе НДС 200 руб. Стоимость передаваемого имущества согласована сторонами сделки в договоре товарного кредита.

Для возврата кредита заемщик приобрел аналогичное имущество за 1500 руб., в том числе НДС 250 руб. Заимодавец и заемщик определяют налоговую базу по НДС "по отгрузке".

Заимодавец передачу товарного кредита отразит проводками:

Дебет 41 Кредит 60

- 1000 руб. - приобретены товары для передачи в качестве товарного кредита;

Дебет 19 Кредит 60

- 200 руб. - учтен НДС;

Дебет 60 Кредит 51

- 1200 руб. - оплачены товары;

Дебет 68 Кредит 19

- 200 руб. - принят к вычету НДС;

Дебет 58 Кредит 41

- 1000 руб. - выдан товарный кредит;

Дебет 58 Кредит 68

- 200 руб. - начислен НДС.

При погашении займа:

Дебет 41 Кредит 58

- 1000 руб. - возвращен товарный кредит;

Дебет 19 Кредит 58

- 200 руб. - учтен НДС со стоимости возвращаемого имущества на основании счета-фактуры заемщика;

Дебет 68 Кредит 19

- 200 руб. - принята к вычету сумма НДС.

НДС принимается к вычету на основании счета-фактуры заемщика, но в сумме, не превышающей НДС, исчисленный со стоимости имущества, переданного по договору товарного кредита (п.2 ст.172 НК РФ).

В учете заемщика сделаны проводки:

Дебет 41 Кредит 66

- 1000 руб. - получен товарный кредит;

Дебет 19 Кредит 66

- 200 руб. - учтен НДС по полученным товарам на основании счета-фактуры заимодавца.

При возврате имущества право собственности на него переходит от заемщика к заимодавцу. Таким образом, возврат имущества в целях исчисления НДС будет признан реализацией. Налог будет начислен в соответствии с п.2 ст.154 Налогового кодекса с рыночной стоимости передаваемого имущества.

При возврате имущества заемщик получает право на вычет НДС, учтенного на счете 19 "НДС по приобретенным ценностям" при получении товарного кредита. Вычет производится по наименьшей из сумм:

- исчисленной исходя из балансовой стоимости передаваемого имущества (п.2 ст.172 НК РФ);

- указанной в счете-фактуре заимодавца.

В учете заемщика возврат товарного кредита отражается записями:

Дебет 41 Кредит 60

- 1250 руб. - приобретены товары для погашения кредита;

Дебет 19 Кредит 60

- 250 руб. - учтен НДС;

Дебет 60 Кредит 51

- 1500 руб. - оплачены товары;

Дебет 68 Кредит 19

- 250 руб. - принят к вычету НДС;

Дебет 66 Кредит 41

- 1250 руб. - переданы товары в погашение кредита;

Дебет 66 Кредит 68

- 250 руб. - начислен НДС с рыночной стоимости выбывшего имущества;

Дебет 68 Кредит 19

- 200 руб. - принят к вычету НДС, относящийся к имуществу, полученному по договору товарного кредита;

Дебет 91-2 Кредит 66

- 250 руб. (1250 - 1000) - отражена в составе операционных расходов стоимостная разница между ценой приобретения (изготовления) возвращаемого имущества и его оценкой при получении товарного кредита.

Стоимостная разница между оценкой имущества при получении товарного кредита и ценой приобретения (изготовления) аналогичного имущества для погашения товарного кредита прямо не упомянута в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль. В то же время этот расход экономически обоснован. Его можно принять в налоговом учете на основании пп.20 п.1 ст.265 НК РФ.

НДС, исчисленный исходя из балансовой стоимости передаваемого имущества, меньше НДС, выделенного в счете-фактуре заимодавца.

Разница включается во внереализационные расходы:

Дебет 91-2 Кредит 66

- 50 руб. - учтена невозмещаемая сумма НДС.

Эта сумма не уменьшает налогооблагаемую прибыль организации (п.19 ст.270 НК РФ).

Л.И.Колыванова

Директор департамента

консультационных услуг

В.О.Шураева

Ведущий специалист

ООО "Энерджи-Консалтинг"

Подписано в печать

04.08.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——