"Расчет", N 8, 2003

КАК УЧЕСТЬ РАСХОДЫ, ЕСЛИ НЕТ ДОХОДОВ

Фирма, которая ничего не продает, не имеет доходов. Но расходы у нее, как правило, есть. Например, приходится оплачивать аренду, платить зарплату и т.д. Такие расходы по-разному учитываются в бухгалтерском и налоговом учете.

Как учесть расходы в налоговом учете

В налоговом учете порядок признания расходов зависит от учетной политики фирмы. Учитывать доходы и расходы можно кассовым методом или методом начисления.

Фирма, применяющая кассовый метод, учитывает расходы в том периоде, когда они были оплачены. В этом случае не имеет значения, получила фирма доход или нет. Произведенные расходы просто списываются на убыток.

Примечание. Как считать расходы при кассовом методе, написано в ст.273 Налогового кодекса РФ.

Сложнее обстоит дело, если фирма применяет метод начисления. В этом случае все расходы делятся:

- на расходы, связанные с производством и реализацией;

- на внереализационные расходы.

Внереализационные расходы уменьшают облагаемую налогом прибыль в том периоде, когда они были произведены. Порядок их списания не зависит от того, получила фирма доход или нет.

Расходы, связанные с производством и реализацией, делятся на прямые и косвенные.

Косвенные расходы также можно учесть в том периоде, когда они были произведены. Получила ли фирма в этом периоде доход, значения не имеет (см. Письмо МНС России от 10 сентября 2002 г. N 02-5-11/202-АД088).

А вот прямые расходы нужно распределять между незавершенкой, нереализованной и реализованной продукцией. Списать можно только те прямые расходы, которые относятся к проданным товарам или оказанным услугам. Как распределить прямые затраты, читайте в июльском номере "Расчета" на с. 117.

Таким образом, пока фирма ничего не продаст, прямые расходы при расчете налога на прибыль списать нельзя. Их нужно учесть либо в незавершенке, либо в составе готовой продукции.

Обратите внимание: даже если фирма не платит налог на прибыль, сдать в налоговую инспекцию декларацию по этому налогу все-таки нужно. Иначе придется заплатить штраф.

Примечание. Размер штрафа за непредставление деклараций установлен ст.119 Налогового кодекса РФ.

Пример. ЗАО "Актив" занимается производством косметики. Налог на прибыль фирма считает методом начисления.

В августе 2003 г. "Актив" произвел такие расходы:

- зарплата производственных рабочих (с учетом ЕСН) - 41 000 руб.;

- зарплата директора и главного бухгалтера (с учетом ЕСН) - 30 000 руб.;

- арендная плата - 24 000 руб. (в том числе НДС - 4000 руб.);

- оплата услуг банка - 150 руб.;

- амортизация производственных основных средств - 3500 руб.

Кроме того, в августе "Актив" оплатил и передал в производство материалы на сумму 70 000 руб.

Доходов в этом месяце у фирмы не было. Поэтому списать можно только косвенные и внереализационные расходы. Это зарплата администрации, расходы по аренде и услугам банка.

Сумма таких расходов составит:

30 000 руб. + 24 000 руб. - 4000 руб. + 150 руб. = 50 150 руб.

В том случае, если фирме не удастся получить выручку от определенной деятельности, расходы по ней будут считаться затратами на производство, не давшее результата. Такие расходы также можно учесть при расчете налога на прибыль. Кроме того, налог уменьшат и затраты фирмы по аннулированным заказам. В обоих случаях для списания таких расходов фирма должна составить акт, утвержденный руководителем предприятия.

Примечание. Затраты фирм по аннулированным заказам, а также на производство продукции, не давшее результата, относятся к внереализационным (пп.11 п.1 ст.265 НК РФ).

Составляется такой акт в произвольной форме. Например, он может выглядеть так:

     
   —————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |                                                       УТВЕРЖДАЮ|
   |                                        Руководитель __директор_|
   |                                                     (должность)|
   |                                                                |
   |                                           _________Павлов Д.Г._|
   |                                 (подпись) (расшифровка подписи)|
   |                                                                |
   |                                           М.П.                 |
   |                                                                |
   |                              АКТ                               |
   |              о списании расходов на производство               |
   |                продукции, не давшее результата                 |
   |                                                                |
   |    В связи с тем, что ООО "Пассив" прекращает разработку нового|
   |косметического крема "Антикс",  списать затраты  по  этому  виду|
   |деятельности  в  состав  расходов на производство продукции,  не|
   |давшее результата.                                              |
   |                                                                |
   |    Главный бухгалтер ООО "Пассив"           /Потапова А.Ю./    |
   L—————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Затраты по аннулированным производственным заказам, а также затраты на производство, не давшее продукции, учитываются в пределах прямых расходов, приходящихся на эту продукцию.

Обратите внимание: налоговики в своей методичке по налогу на прибыль указали, что под затратами на производство, не давшее продукции, следует понимать "произведенные прямые расходы на производство продукции, по которой не был завершен ее выпуск вследствие аннулированного заказа". И учитывать такие расходы можно только в том случае, если заказчик письменно откажется от ранее принятых им обязательств.

Примечание. Методичка по налогу на прибыль утверждена Приказом МНС России от 20 декабря 2002 г. N БГ-3-02/729.

Получается, что, по мнению МНС, между понятиями "аннулированный заказ" и "производство, не давшее результата" можно поставить знак равенства. Между тем Налоговый кодекс эти два понятия различает. Нет в этом документе и требований об обязательном письменном отказе заказчика от своих обязательств. Однако налоговики при проверке будут руководствоваться именно методичкой своего ведомства. Поэтому свою правоту фирмам, скорее всего, придется отстаивать в суде.

Как учесть расходы в бухучете

Все расходы фирмы делятся в бухгалтерском учете на две группы:

- расходы по обычным видам деятельности (производственные и косвенные);

- прочие расходы.

Учет производственных расходов

К таким затратам относятся:

- материальные расходы;

- зарплата и отчисления на социальные нужды;

- амортизация;

- прочие затраты.

Все эти расходы нужно собирать на счете 20 "Основное производство". В процессе производства часть таких расходов списывается на готовую продукцию, а часть остается в составе незавершенного производства. Если фирма ничего не произвела, то все производственные затраты будут считаться незавершенкой.

Посчитать незавершенку в бухучете можно:

- по фактической или нормативной (плановой) себестоимости;

- по прямым статьям затрат;

- по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.

Выбранный вариант нужно отразить в учетной политике фирмы. Чтобы максимально сблизить бухгалтерский и налоговый учет, отражать незавершенку лучше по прямым статьям затрат.

Обратите внимание: торговые фирмы в течение месяца собирают свои затраты на счете 44 "Расходы на продажу". Если продать ничего не удалось, в конце месяца их нужно списать в дебет счета 97 "Расходы будущих периодов".

Пример. ЗАО "Актив" занимается производством мебели. В июле 2003 г. фирма передала в производство материалы на сумму 70 000 руб. (без учета НДС).

Зарплата производственных рабочих (с учетом ЕСН) за июль составила 40 700 руб., а амортизация производственных основных средств - 8000 руб.

В течение июля бухгалтер "Актива" собирал все производственные расходы на счете 20:

Дебет 20 Кредит 10

- 70 000 руб. - переданы материалы в производство;

Дебет 20 Кредит 70, 69

- 40 700 руб. - начислена зарплата рабочим основного производства (с учетом ЕСН);

Дебет 20 Кредит 02

- 8000 руб. - начислена амортизация производственного оборудования.

Готовой продукции фирма в этом месяце не произвела. Незавершенку "Актив" считает по прямым статьям затрат. Ее стоимость за июль составила:

70 000 руб. + 40 700 руб. + 8000 руб. = 118 700 руб.

Примечание. Стоимость незавершенки учитывается при расчете налога на имущество.

Далее по мере производства товаров стоимость незавершенки будет постепенно включаться в стоимость готовой продукции. Порядок ее списания зависит от того, как фирма отражает в бухучете готовую продукцию. Делать это можно двумя способами:

- по плановой себестоимости;

- по фактической себестоимости.

В первом случае затраты нужно списать в дебет счета 40 "Выпуск продукции", во втором - в дебет счета 43 "Готовая продукция".

Учет косвенных расходов

Косвенные расходы в отличие от производственных непосредственно не связаны с производством продукции. В их состав входят управленческие и коммерческие расходы.

Такие затраты нужно собирать на счетах 26 "Общехозяйственные расходы" и 44 "Расходы на продажу". Списать их можно лишь тогда, когда фирма получит доход.

Если дохода нет, то косвенные расходы учитываются на счете 97 "Расходы будущих периодов".

Обратите внимание: расходы будущих периодов учитываются при расчете налога на имущество.

Пример. Продолжим предыдущий пример.

Косвенные расходы "Актива" за июль составили:

- зарплата директора и главного бухгалтера (с учетом ЕСН) - 40 650 руб.;

- арендная плата - 12 000 руб. (в том числе НДС - 2000 руб.).

Таким образом, общая сумма косвенных расходов составила:

40 650 руб. + 12 000 руб. - 2000 руб. = 50 650 руб.

В течение месяца бухгалтер "Актива" делал такие проводки:

Дебет 26 Кредит 70, 69

- 40 650 руб. - начислена зарплата административному персоналу (с учетом ЕСН);

Дебет 26 Кредит 60

- 10 000 руб. (12 000 - 2000) - начислена арендная плата;

Дебет 19 Кредит 60

- 2000 руб. - отражен НДС по аренде;

Дебет 60 Кредит 51

- 12 000 руб. - перечислена арендная плата;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- 2000 руб. - предъявлен к вычету НДС.

Примечание. Поставить к вычету НДС можно даже в том периоде, в котором фирма ничего не продала.

Поскольку в июле "Актив" ничего не продал, косвенные расходы бухгалтер фирмы в конце месяца включил в состав расходов будущих периодов. В учете была сделана запись:

Дебет 97 Кредит 26

- 50 650 руб. - включены в состав расходов будущих периодов косвенные затраты.

Расходы будущих периодов можно списать двумя способами:

- включить в расходы полностью в тот момент, когда фирма начала продавать товары;

- распределить их на несколько периодов.

Выбранный вариант нужно отразить в приказе директора. Кроме того, фирма должна решить, как она будет списывать косвенные расходы. Делать это также можно двумя способами:

- по счету 20 "Основное производство";

- по счету 90 "Продажи".

Выбранный вариант нужно отразить в приказе об учетной политике.

Обратите внимание: чтобы сблизить бухгалтерский и налоговый учет, лучше использовать второй вариант.

Пример. Воспользуемся условием двух предыдущих примеров.

В августе ЗАО "Актив" начало продажу мебели. Руководитель фирмы принял решение полностью списать косвенные затраты. Для этого фирма использует счет 90 "Продажи". Приказ был составлен так:

     
   —————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |                                                     ЗАО "Актив"|
   |                                                                |
   |                             Приказ                             |
   |                                                                |
   |от 11 августа 2003 г.                                     N 12/б|
   |                                                                |
   |    Приказываю:                                                 |
   |    — списать  расходы  будущих  периодов  в  полном  объеме  на|
   |счет 90 субсчет 2 "Себестоимость продаж" в сумме 50 650 руб.    |
   |                                                                |
   |    Генеральный директор ЗАО "Актив"           /Семенов Д.С./   |
   L—————————————————————————————————————————————————————————————————
   

В день составления приказа в учете была сделана проводка:

Дебет 90-2 Кредит 97

- 50 650 руб. - учтены в полном объеме расходы будущих периодов.

Учет прочих расходов

Примечание. Как учитывать расходы в бухучете, написано в ПБУ 10/99, утвержденном Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н.

Прочие расходы фирмы подразделяются на операционные, внереализационные и чрезвычайные. К ним, в частности, относятся:

- расходы на производство, не давшее результата;

- расходы по аннулированным заказам;

- курсовые разницы и т.д.

Все эти расходы, кроме чрезвычайных, нужно учитывать на счете 91 субсчет 2 "Прочие расходы". Чрезвычайные расходы отражаются на счете 99 "Прибыли и убытки". Делать это надо независимо от того, получила фирма доход или нет.

Пример. В марте 2003 г. ООО "Пассив" получило заказ от своего контрагента. При его выполнении "Пассив" израсходовал материалы на сумму 100 000 руб. Кроме того, фирма начислила рабочим заработную плату в сумме 135 800 руб. (с учетом ЕСН). В июле покупатель от своего заказа отказался.

Расходы по аннулированным заказам относятся к операционным. В учете бухгалтер фирмы сделал такие проводки:

по мере выполнения заказа

Дебет 20 Кредит 10

- 100 000 руб. - списаны материалы;

Дебет 20 Кредит 70, 69

- 135 800 руб. - начислена заработная плата (с учетом ЕСН);

после отказа заказчика

Дебет 91-2 Кредит 20

- 235 800 руб. (100 000 + 135 800) - затраты на изготовление продукции списаны на операционные расходы;

в конце июля

Дебет 99 Кредит 91-9

- 235 800 руб. - отражен убыток.

Е.Садовникова

Аудитор

Подписано в печать

25.07.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——