"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 30, 2003

ЭКСПОРТ НЕФТЕПРОДУКТОВ И УПЛАТА АКЦИЗОВ

В соответствии со ст.ст.183 и 184 НК РФ операции по реализации подакцизных товаров, в том числе нефтепродуктов, за пределы территории Российской Федерации освобождаются от уплаты акцизов при соблюдении следующих условий:

если экспорт осуществляется непосредственно плательщиками акцизов или иными лицами на основании договоров комиссии, поручения либо агентского договора, заключенных с налогоплательщиком акцизов;

если в налоговый орган представлено поручительство банка (ст.74 НК РФ) или банковская гарантия.

Следует отметить, что освобождение от уплаты акцизов операций, перечисленных в ст.183, производится только при ведении и наличии отдельного учета операций по производству и реализации (передаче) таких подакцизных товаров.

Согласно ст.ст.74 и 184 НК РФ поручительство оформляется в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации договором между налоговым органом и поручителем. Налоговое поручительство должно предусматривать обязанность банка уплатить сумму акциза и соответствующую пеню в случаях непредставления налогоплательщиком документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров, перечисленных в п.7 ст.198 НК РФ, и неуплаты им акциза, а также пени. При заключении договоров поручительства каждая из сторон в соответствии с гражданским законодательством вправе выдвигать определенные условия. В частности, налоговыми органами договор может быть заключен, если:

1) банк зарегистрирован в налоговом органе в том субъекте Российской Федерации, в котором состоит на учете плательщик акцизов;

2) у плательщика акцизов в данном банке открыт расчетный и (или) валютный счет;

3) отсутствуют признаки неплатежеспособности банка-поручителя, например, кредитная организация:

на протяжении последних шести месяцев не удовлетворяет требования отдельных кредиторов по денежным обязательствам и (или) не исполняет обязанность по уплате обязательных платежей в срок до трех дней с момента наступления даты их исполнения в связи с отсутствием или недостаточностью денежных средств на корреспондентских счетах кредитной организации;

не удовлетворяет требования отдельных кредиторов по денежным обязательствам и (или) не исполняет обязанность по уплате обязательных платежей в сроки, превышающие три дня с момента наступления даты их удовлетворения и (или) даты их исполнения, в связи с отсутствием или недостаточностью денежных средств на корреспондентских счетах кредитной организации;

допускает абсолютное снижение собственных средств (капитала) по сравнению с их (его) максимальной величиной, достигнутой за последние 12 месяцев, более чем на 20% при одновременном нарушении одного из обязательных нормативов, установленных Банком России;

нарушает норматив достаточности собственных средств (капитала), установленный Банком России;

нарушает норматив текущей ликвидности кредитной организации, установленный Банком России, в течение последнего месяца более чем на 10%.

Необходимо отметить, что вопросы платежеспособности того или иного банка и доверия к нему решаются территориальными налоговыми органами самостоятельно на основании имеющейся у них информации и материалов.

Налоговое поручительство должно быть представлено в налоговый орган не позднее установленного срока уплаты акцизов. Если поручительство банка (или банковская гарантия) отсутствует, то налогоплательщик обязан уплатить акциз в соответствии с установленным порядком. После представления плательщиком акцизов документов, подтверждающих факт экспорта, уплаченная сумма возвращается.

Таким образом, при реализации подакцизных товаров на экспорт возможно либо освобождение от уплаты акцизов (при соблюдении указанных выше условий), либо возврат уплаченных сумм акциза. В любом случае обязательным является документальное подтверждение факта экспорта товаров. При этом возврат из бюджета сумм акциза, уплаченных по экспортируемым подакцизным товарам, производится только непосредственно налогоплательщику акцизов.

От обложения акцизами освобождаются операции, совершаемые с подакцизными нефтепродуктами в соответствии с пп.2 - 4 ст.182 НК РФ, в случае если указанные нефтепродукты в дальнейшем реализованы на экспорт. Следовательно, право на освобождение от уплаты акциза при экспорте подакцизных нефтепродуктов имеют практически все лица, совершающие указанные операции, признаваемые объектом обложения акцизами, в том числе и те, кто не имеет свидетельства.

В отличие от порядка, действовавшего до 1 января 2003 г., плательщиками акцизов признаются не только производители нефтепродуктов, но и лица, осуществляющие их оптовую реализацию, имеющие свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами. Поэтому в новых условиях они также имеют право на освобождение от уплаты акцизов при вывозе подакцизных нефтепродуктов на экспорт.

Рассмотрим несколько примеров.

Нефтеперерабатывающий завод произвел из собственного сырья бензин, который затем реализовал оптовику, не имеющему свидетельства. Оптовик, в свою очередь, реализовал этот бензин на экспорт.

В данном случае плательщиком акциза будет только завод, так как у него возникает объект налогообложения при оприходовании произведенного бензина (независимо от наличия свидетельства). У оптовика, не имеющего свидетельства, объекта налогообложения не возникает, следовательно, он плательщиком акциза не является. Производитель бензина права на освобождение от уплаты акциза не имеет, так как он не осуществляет вывоза этого бензина за пределы таможенной территории Российской Федерации. Оптовик также не имеет права на освобождение от уплаты акциза, поскольку не является плательщиком акциза.

Нефтеперерабатывающий завод реализовал на экспорт бензин, произведенный им из собственного сырья.

В этой ситуации завод имеет право на освобождение от уплаты акциза в случае представления поручительства банка или банковской гарантии либо на возврат сумм акциза, уплаченных в бюджет, после представления в налоговый орган документов, подтверждающих факт экспорта.

Если нефтепродукты производятся из давальческого сырья, то при наличии свидетельства плательщиком акциза является собственник сырья и нефтепродуктов. Соответственно, он имеет право на освобождение от уплаты акцизов или возврат акцизов.

Если собственник подакцизных нефтепродуктов, произведенных из давальческого сырья, не имеет свидетельства и, соответственно, не является плательщиком акцизов, право на освобождение от уплаты акцизов по товарам, реализуемым на экспорт, имеет лицо, производящее подакцизные нефтепродукты путем переработки давальческого сырья, уплачивающее акциз по ним в бюджет. Например, организация передает нефть на переработку, затем полученное дизельное топливо собственник сырья направляет на реализацию за пределы территории Российской Федерации.

Если в налоговый орган не представлено поручительство банка, переработчик (нефтеперерабатывающий завод) начисляет и уплачивает акциз в установленном порядке. После представления в налоговый орган документов, подтверждающих факт экспорта, по перечню, установленному НК РФ, уплаченная сумма акциза возвращается налогоплательщику, т.е. переработчику. Порядок взаиморасчетов переработчика с собственником сырья должен быть предусмотрен условиями договора, заключенного между собственником сырья и переработчиком.

Документами, подтверждающими обоснованность освобождения от уплаты акциза при вывозе подакцизных товаров в режиме экспорта за пределы территории Российской Федерации, в том числе в страны - участники СНГ, являются:

1) контракт (копия контракта) налогоплательщика с контрагентом на поставку подакцизных товаров. Если поставка на экспорт подакцизных товаров осуществляется по договору комиссии, договору поручения либо агентскому договору, налогоплательщик представляет в налоговые органы договор комиссии, договор поручения либо агентский договор (копии указанных договоров) и контракт (копию контракта) лица, осуществляющего поставку подакцизных товаров на экспорт по поручению налогоплательщика (в соответствии с договором комиссии, договором поручения либо агентским договором), с контрагентом. В случае если экспорт подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья, осуществляет собственник давальческого сырья и материалов, налогоплательщик представляет в налоговые органы договор между собственником подакцизного товара, произведенного из давальческого сырья, и налогоплательщиком о производстве подакцизного товара и контракт (копию контракта) между собственником давальческого сырья и контрагентом. Указанный порядок также распространяется на экспорт нефтепродуктов, акциз по которым был исчислен в соответствии с пп.4 п.1 ст.182 НК РФ.

Если экспорт подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья, осуществляет иное лицо по договору комиссии либо иному договору с собственником давальческого сырья, налогоплательщик - производитель этих товаров из давальческого сырья представляет в налоговые органы наряду с договором между собственником подакцизного товара, произведенного из давальческого сырья, и налогоплательщиком о производстве подакцизного товара договор комиссии, договор поручения либо агентский договор (копии указанных договоров) между собственником этих подакцизных товаров и лицом, осуществляющим их поставку на экспорт, а также контракт (копию контракта) лица, осуществляющего поставку подакцизных товаров на экспорт, с контрагентом. Указанный порядок также распространяется на экспорт нефтепродуктов, акциз по которым был исчислен в соответствии с пп.4 п.1 ст.182 НК РФ;

2) платежные документы и выписка банка (их копии), которые подтверждают фактическое поступление выручки от реализации подакцизных товаров иностранному лицу на счет налогоплательщика в российском банке. Если поставка на экспорт подакцизных товаров осуществляется по договору комиссии, договору поручения либо агентскому договору, налогоплательщик представляет в налоговые органы платежные документы и выписку банка (их копии), которые подтверждают фактическое поступление выручки от реализации подакцизных товаров иностранному лицу на счет комиссионера (поверенного, агента) в российском банке.

Если экспорт подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья и материалов, осуществляет собственник указанных товаров, налогоплательщик - производитель этих товаров из давальческого сырья и материалов представляет в налоговые органы платежные документы и выписку банка (их копии), которые подтверждают фактическое поступление всей выручки от реализации подакцизных товаров иностранному лицу на счет собственника подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья и материалов, в российском банке. При поступлении выручки от реализации подакцизных товаров иностранному лицу на счет налогоплательщика или собственника этих подакцизных товаров от третьего лица в налоговые органы наряду с платежными документами и выпиской банка (их копиями) представляются договоры поручения по оплате за экспортированные подакцизные товары, заключенные между иностранным лицом и организацией (лицом), осуществившей платеж.

Если незачисление валютной выручки от реализации подакцизных товаров на территорию Российской Федерации осуществляется в соответствии с порядком, предусмотренным законодательством Российской Федерации о валютном регулировании и валютном контроле, налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), подтверждающие право на незачисление валютной выручки на территорию Российской Федерации;

3) грузовая таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товара в таможенном режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который указанный товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации (далее - пограничный таможенный орган).

При вывозе нефтепродуктов в таможенном режиме экспорта за пределы территории Российской Федерации трубопроводным транспортом представляется полная грузовая таможенная декларация с отметками российского таможенного органа, производившего таможенное оформление указанного вывоза нефтепродуктов.

При вывозе нефтепродуктов в таможенном режиме экспорта через границу Российской Федерации с государством - участником Таможенного союза, на которой таможенный контроль отменен, в третьи страны представляется грузовая таможенная декларация с отметками российского таможенного органа, производившего таможенное оформление указанного вывоза нефтепродуктов;

4) копии транспортных или товаросопроводительных документов или иных документов с отметками пограничных таможенных органов иностранных государств, подтверждающих вывоз товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации, за исключением вывоза нефтепродуктов в таможенном режиме экспорта через границу Российской Федерации.

При вывозе нефтепродуктов в таможенном режиме экспорта через морские порты для подтверждения вывоза товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации налогоплательщиком в налоговые органы представляются копии следующих документов:

поручение на отгрузку экспортируемых нефтепродуктов с указанием порта разгрузки с отметкой "Погрузка разрешена" пограничного таможенного органа;

коносамент на перевозку экспортируемых нефтепродуктов, в котором в графе "Порт разгрузки" указано место, находящееся за пределами таможенной территории Российской Федерации.

Копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз нефтепродуктов за пределы таможенной территории Российской Федерации, могут не представляться в случае вывоза нефтепродуктов в таможенном режиме экспорта трубопроводным транспортом.

При вывозе нефтепродуктов в таможенном режиме экспорта в железнодорожных цистернах для подтверждения вывоза товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации налогоплательщиком в налоговые органы представляются копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз нефтепродуктов за пределы таможенной территории Российской Федерации, с отметками пограничного таможенного органа. При вывозе товаров в таможенном режиме экспорта через границу Российской Федерации с государством - участником Таможенного союза, на которой таможенный контроль отменен, представляются копии транспортных и товаросопроводительных документов с отметками российского таможенного органа, производившего таможенное оформление указанного вывоза товаров.

Согласно п.7 ст.198 НК РФ для подтверждения обоснованности освобождения от уплаты акцизов указанные выше документы должны быть представлены в налоговые органы в течение 180 дней со дня реализации подакцизных товаров. Таким образом, если налогоплательщик, получивший право на освобождение от уплаты акцизов, не представит в налоговый орган документы, подтверждающие факт экспорта в указанный срок, то у него возникает обязанность уплатить причитающуюся сумму акциза в бюджет. Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы, обосновывающие освобождение от налогообложения, уплаченные суммы налога подлежат возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст.203 НК РФ.

В соответствии с п.4 ст.203 НК РФ возмещение сумм акцизов, уплаченных при реализации подакцизных товаров на экспорт, производится не позднее трех месяцев со дня представления документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров.

Таким образом, предприятие, осуществившее вывоз подакцизных товаров в таможенном режиме экспорта за пределы территории Российской Федерации, по результатам проверки налоговым органом обоснованности налоговых вычетов и принятия решения о возмещении может получить возмещение (зачет) в течение трех месяцев со дня представления документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров.

Главой 22 НК РФ введен одинаковый режим налогообложения операций по реализации подакцизных товаров, вывезенных в государства - участники СНГ и за пределы государств - участников СНГ. Это означает, что при экспорте подакцизных товаров в страны СНГ, за исключением Республики Беларусь, применяется такой же порядок уплаты и возмещения акциза, как и при экспорте в страны дальнего зарубежья. По подакцизной продукции, реализованной в Республику Беларусь с территории Российской Федерации, применяется отдельный порядок исчисления и уплаты сумм акциза.

Федеральным законом от 22.05.2001 N 55-ФЗ "О ратификации Договора о Таможенном союзе и Едином экономическом пространстве" установлено, что Российская Федерация во взаимной торговле с государствами - участниками Договора о Таможенном союзе и Едином экономическом пространстве, кроме Республики Беларусь, и другими государствами - участниками Содружества Независимых Государств с 1 июля 2001 г. (если иной срок не предусмотрен международными договорами Российской Федерации о порядке взимания косвенных налогов во взаимной торговле, заключенными на двусторонней основе) переходит на взимание косвенных налогов по принципу страны назначения.

В соответствии с Федеральным законом от 29.05.2002 N 57-ФЗ сумма акциза по подакцизным товарам, происходящим и ввозимым с территории государств - участников СНГ, подлежит уплате за вычетом суммы акциза, уплаченной в стране их происхождения, в порядке, действовавшем до 1 июля 2001 г. При этом Протоколом совещания по вопросу согласования механизма зачета сумм акцизов, уплаченных в стране происхождения подакцизных товаров, ввозимых без таможенного оформления (при наличии соглашения о едином таможенном пространстве), от 30.07.1998 определен порядок указанного зачета сумм акциза. В адрес налоговых органов субъектов Российской Федерации было направлено Письмо от 28.08.1998 г. N ИС-6-03/559@ с описанием порядка зачета сумм акцизов, уплаченных в бюджет Республики Беларусь, и выдачи справок о фактической уплате акцизов в бюджет Российской Федерации.

Н.Нечипорчук

Советник налоговой службы

Российской Федерации III ранга

Подписано в печать

23.07.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——