"Московский налоговый курьер", N 23, 2003

Вопрос: Российская организация выполняет проектно-изыскательские работы по строительству и реконструкции магистральных нефтепроводов на территории Российской Федерации. По ряду работ организация заключила субподрядные договоры с зарубежными организациями, в частности с проектным институтом - резидентом Украины.

Предметом договора являются проектные работы (разработка технической документации) по объекту, который находится на территории Российской Федерации. Вместе с тем в него включен перечень работ, которые должны проводиться на объекте (техническое обследование, электрометрические изыскания, получение согласований). Эти работы проводятся либо собственными силами исполнителя, либо с привлечением других организаций из числа резидентов Российской Федерации.

Проектная документация разрабатывается на территории Украины. В то же время в пункте договора, определяющем порядок передачи заказчику технической документации и результатов изыскательских работ, записано, что место исполнения обязательств исполнителем - место нахождения заказчика (г. Москва).

Организация просит разъяснить, должна ли она как источник выплаты дохода иностранной организации - резиденту Украины удерживать при оплате по указанному договору налог на доходы иностранных организаций.

Ответ:

УПРАВЛЕНИЕ МИНИСТЕРСТВА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ ПО Г. МОСКВЕ

ПИСЬМО

от 1 июля 2003 г. N 26-12/38482

Начиная с 2002 г. согласно ст.246 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) плательщиками налога на прибыль организаций наряду с российскими организациями являются иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.

В п.1 ст.309 НК РФ приведен перечень видов доходов иностранных организаций, не связанных с их предпринимательской деятельностью в Российской Федерации, которые относятся к доходам иностранных организаций от источников в Российской Федерации и подлежат налогообложению у источника выплаты этих доходов. В данном перечне доходы иностранных организаций от выполнения работ и оказания услуг на территории Российской Федерации не названы.

Пунктом 2 ст.309 НК РФ установлено, что доходы, полученные иностранной организацией от продажи товаров или иного имущества (кроме доходов от реализации акций российских организаций, более 50% активов которых состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, и доходов от реализации недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации), осуществления работ, оказания услуг на территории Российской Федерации, не приводящие к образованию постоянного представительства в Российской Федерации, обложению налогом у источника выплаты не подлежат.

Таким образом, доходы иностранных организаций от выполнения работ и оказания услуг на территории Российской Федерации подлежат налогообложению только тогда, когда эта деятельность приводит к образованию постоянного представительства иностранной организации в Российской Федерации. В этом случае иностранная организация в соответствии со ст.286 НК РФ становится самостоятельным плательщиком налога на прибыль. Особенности налогообложения прибыли иностранных организаций, осуществляющих деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации, установлены ст.307 НК РФ.

Определение понятия "постоянное представительство иностранной организации" для целей гл.25 НК РФ и критерии, на основании которых деятельность иностранной организации считается приводящей к образованию постоянного представительства, приведены в ст.306 НК РФ.

В то же время ст.7 НК РФ устанавливает, что если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Исходя из этого, при решении вопроса о том, приводит ли деятельность иностранной организации к образованию постоянного представительства, в первую очередь следует руководствоваться положениями соответствующего международного соглашения об избежании двойного налогообложения, а также положениями налогового законодательства Российской Федерации, не противоречащими положениям соглашения.

В рассматриваемом случае необходимо руководствоваться определением термина "постоянное представительство", которое приведено в ст.5 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Украины об избежании двойного налогообложения доходов и имущества и предотвращении уклонений от уплаты налогов от 08.02.1995.

Согласно указанной статье выражение "постоянное представительство" означает постоянное место деятельности, через которое предприятие одного Договаривающегося Государства полностью или частично осуществляет предпринимательскую деятельность в другом Договаривающемся Государстве. При этом соглашения не определяют период времени, по истечении которого деятельность иностранной организации на территории другого государства приводит к образованию постоянного представительства (исключение составляют строительные площадки), а также сроки начала и завершения деятельности постоянного представительства. Поэтому при определении сроков начала и завершения деятельности постоянного представительства следует руководствоваться п.3 ст.306 НК РФ.

Следует также принимать во внимание, что согласно п.3 ст.306 НК РФ постоянное представительство иностранной организации считается образованным с начала регулярного осуществления предпринимательской деятельности через ее отделение.

Регулярной, в частности, является деятельность обособленных подразделений иностранных организаций, вставших или обязанных встать на налоговый учет в налоговых органах в соответствии с п.2.1 Положения об особенностях учета в налоговых органах иностранных организаций, утвержденного Приказом МНС России от 07.04.2000 N АП-3-06/124.

Согласно п.2.1.1 указанного Положения в случае если иностранная организация осуществляет или намеревается осуществлять деятельность в Российской Федерации через отделение в течение периода, превышающего 30 календарных дней в году (непрерывно или по совокупности), то она обязана встать на учет в налоговом органе по месту осуществления деятельности не позднее 30 дней с даты ее начала.

Иностранные организации обязаны встать на учет в налоговом органе и представлять налоговую декларацию по налогу на прибыль в порядке, установленном п.8 ст.307 НК РФ, независимо от наличия обязательств, с которыми законодательство Российской Федерации о налогах и сборах и международные договоры Российской Федерации связывают возникновение обязательств по уплате налогов.

В том случае, если иностранная организация осуществляет деятельность по выполнению работ или оказанию услуг российской организации за пределами Российской Федерации, доходы от такой деятельности не могут рассматриваться как доходы от источников в Российской Федерации и, соответственно, не подлежат обложению налогом в Российской Федерации.

Заместитель

руководителя Управления

советник налоговой службы РФ

I ранга

А.А.Глинкин

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——