"Главбух", N 13, 2003

КАК РАССЧИТЫВАТЬ ПЕНСИОННЫЕ ВЗНОСЫ

ОРГАНИЗАЦИЯМ, ПРИМЕНЯЮЩИМ "УПРОЩЕНКУ"?

Организации, применяющие упрощенную систему, не должны уплачивать единый социальный налог. Это значительно снижает налоговую нагрузку на предприятие. Ведь ЕСН составляет 35,6 процента от всей суммы, которую предприятие истратило на оплату труда своих сотрудников. Правда, на доходы работников все же нужно начислять пенсионные взносы. Но и их можно рассчитывать по пониженным ставкам - если применять регрессивную шкалу.

В каких случаях организация вправе делать это? Каким образом рассчитывать базу, облагаемую пенсионными взносами? Как их учитывать при расчете единого налога? Об этом вы прочтете в данной статье.

На какие выплаты нужно начислять

пенсионные взносы?

Каждый бухгалтер предприятия, применяющего обычную систему налогообложения, знает: пенсионные взносы следует начислять на те выплаты, которые облагаются единым социальным налогом. Так говорится в п.2 ст.10 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон N 167-ФЗ).

Между тем организации, переведенные на "упрощенку", единый социальный налог не уплачивают (п.2 ст.346.11 Налогового кодекса РФ). Значит ли это, что такие фирмы вообще не должны перечислять взносы в Пенсионный фонд РФ? Нет, не значит. Взносы платить они все равно обязаны. А облагаемую базу надо определять по правилам, установленным в ст.ст.236 и 237 гл.24 "Единый социальный налог" Налогового кодекса РФ. Там сказано, что взносы нужно начислять на суммы, выплачиваемые по трудовым, гражданско-правовым и авторским договорам. Исключением являются выплаты, которые перечислены в ст.238 Налогового кодекса РФ. А именно там указаны:

- пособия по временной нетрудоспособности, безработице, беременности и родам, уходу за ребенком;

- компенсации, предусмотренные законодательством;

- командировочные в пределах норм;

- взносы по обязательному страхованию работников;

- материальная помощь в пределах 2000 руб. на одного человека в год и др.

Кроме того, взносы не начисляются на выплаты по договорам аренды и купли-продажи.

Пример 1. ООО "Морской берег" применяет упрощенную систему налогообложения. В июне 2003 г. предприятие направило Васильева И.Н. в командировку на 5 дней. 10 июня ему были выплачены суточные из расчета 200 руб. в день, всего - 1000 руб. (200 руб. x 5 дн.). Также Васильеву И.Н. возместили расходы на проезд и проживание в гостинице, подтвержденные документами, - еще 3000 руб. Выплатив работнику деньги, бухгалтер выписал расходный кассовый ордер N 67.

Стоимость проезда и проживания пенсионными взносами не облагается. Что касается суточных, то освобождать от взносов можно лишь по 100 руб. в день. Следовательно, 500 руб. ((200 руб. - 100 руб.) x 5 дн.) бухгалтер ООО "Морской берег" должен включить в доход Васильева И.Н., облагаемый взносами. Сумма взносов составит 70 руб. (500 руб. x 14%).

Как известно, при упрощенной системе налогообложения все свои расходы организация определяет кассовым методом. Поэтому в книгу учета доходов и расходов бухгалтер записывает лишь ту сумму заработной платы, которая выплачена сотрудникам. Между тем на руки любой сотрудник получает меньше, чем ему начислили. Ведь с него удерживают налог на доходы физических лиц.

Так на какую же сумму нужно начислять взносы - начисленную или выплаченную? В гл.26 "Упрощенная система налогообложения" Налогового кодекса РФ ответа на этот вопрос нет. Поэтому обратимся к ст.236 гл.24 "Единый социальный налог". Там указано, что налогом облагаются те доходы, которые вы начислили. Следовательно, на эти же суммы нужно начислять и пенсионные взносы. Ну а в каких документах их рассчитывать?

Учет начисленной и выданной заработной платы бухгалтер может вести в расчетно-платежной ведомости, составленной по форме N Т-49. Но ведь пенсионными взносами облагается не только заработная плата, но и другие выплаты сотрудникам. Получается, что данных о начисленных суммах может быть недостаточно, чтобы рассчитать пенсионные взносы. А значит, бухгалтер должен учитывать все выплаты в пользу сотрудника или человека, нанятого по авторскому или гражданско-правовому договору. Такая обязанность прописана в п.4 ст.243 Налогового кодекса РФ. Как это делать, каждый бухгалтер решает самостоятельно. Мы рекомендуем на каждого работника завести специальный регистр и указывать там все виды выплат, начисленных за месяц.

В конце месяца все выплаты суммируются. Результат нужно перенести в индивидуальную карточку учета начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога, а также сумм налоговых вычетов (далее - индивидуальная карточка). Форма этой карточки утверждена Приказом МНС России от 21 февраля 2002 г. N БГ-3-05/91. Ее тоже открывают на каждого работника. В ней же надо показать и расчет взносов. Для этого бухгалтер должен заполнить такие графы: 2 "Начислено выплат и иных вознаграждений", 4 "Выплаты, не подлежащие налогообложению" и 6 "Налоговая база в ПФР". А также графы 19 и 20, где указывается сумма авансовых платежей по взносам, зачисляемым на страховую и накопительную части пенсии.

Пример 2. Продолжим пример 1. 25 июня Васильеву И.Н. была выдана материальная помощь - 2700 руб. Бухгалтер оформил эту операцию расходным кассовым ордером N 80. До этого в 2003 г. материальную помощь Васильев И.Н. не получал. А в конце месяца бухгалтер начислил Васильеву И.Н. зарплату - 10 000 руб., это отражено в расчетно-платежной ведомости N 6 от 30 июня. Бухгалтер ООО "Морской берег" составил такой регистр:

Регистр учета выплат и начислений

Васильеву И.Н. за июнь 2003 г.

     
   ———————————T——————————————————T———————————————T—————————————————————¬
   |   Дата   |     Документ     |  Наименование |     Сумма (руб.)    |
   |          |                  |    операции   +——————————T——————————+
   |          |                  |               |облагается|    не    |
   |          |                  |               | взносами |облагается|
   |          |                  |               |          | взносами |
   +——————————+——————————————————+———————————————+——————————+——————————+
   |10.06.2003|РКО N 67          |Возмещены      |     500  |   3500   |
   |          |                  |командировочные|          |          |
   |          |                  |расходы        |          |          |
   +——————————+——————————————————+———————————————+——————————+——————————+
   |25.06.2003|РКО N 80          |Выдана         |     700  |   2000   |
   |          |                  |материальная   |          |          |
   |          |                  |помощь         |          |          |
   +——————————+——————————————————+———————————————+——————————+——————————+
   |30.06.2003|Расчетно—платежная|Начислена      |  10 000  |     —    |
   |          |ведомость N 6     |заработная     |          |          |
   |          |                  |плата за июнь  |          |          |
   +——————————+——————————————————+———————————————+——————————+——————————+
   |Итого     |                  |               |  11 200  |   5500   |
   L——————————+——————————————————+———————————————+——————————+———————————
   

В июне в графу 2 индивидуальной карточки Васильева И.Н. бухгалтер ООО "Морской берег" записал сумму всех выплат, начисленных этому сотруднику, - командировочных, зарплаты и материальной помощи. Всего 16 700 руб. (11 200 + 5500).

В графе 4 карточки указана сумма выплат, на которые взносы не начисляются. Сюда относятся суточные в пределах норм - 500 руб. (100 руб. x 5 дн.), материальная помощь, равная 2000 руб., а также затраты командированного на проезд и проживание - 3000 руб. Всего 5500 руб. (500 + 2000 + 3000).

Таким образом, база, облагаемая взносами, равна 11 200 руб. (16 700 - 5500). Эту сумму бухгалтер ООО "Морской берег" записал в графе 6.

Васильев И.Н. родился в 1970 г. Следовательно, в 2003 г. на финансирование страховой части его пенсии нужно начислять взносы по ставке 11 процентов, а на накопительную часть по ставке 3 процента. Поэтому в графе 19 индивидуальной карточки бухгалтер записал 1232 руб.

(11 200 руб. x 11%), а в графе 20 - 336 руб. (11 200 руб. x 3%).

Когда можно применять регрессивную шкалу?

Только после того, как доход работника, рассчитанный нарастающим итогом за год, превысит 100 000 руб. (в этом случае тоже в расчет нужно брать начисленные доходы). Кроме того, должно выполняться еще одно условие: среднемесячный доход любого из работников организации должен быть не менее 2500 руб. Таковы требования п.3 ст.33 Закона N 167-ФЗ.

Чтобы проверить, соответствует ли фирма последнему условию, нужно взять среднюю сумму выплат одному работнику, рассчитанную нарастающим итогом с начала года, и разделить ее на число месяцев, прошедших с начала года.

Рассчитывать размер средних выплат, приходящихся на одного работника, нужно так. Если средняя численность сотрудников вашей организации превышает 30 человек, то в расчет вам не надо брать доходы 10 процентов самых высокооплачиваемых сотрудников. Если же в организации работает максимум 30 человек, исключите выплаты в пользу 30 процентов сотрудников с большими доходами (п.2 ст.241 Налогового кодекса РФ).

Определяя численность работников организации, вам надо руководствоваться разд.2 Инструкции по заполнению организациями сведений о численности работников и использовании рабочего времени в формах федерального государственного статистического наблюдения. Она утверждена Постановлением Госкомстата России от 7 декабря 1998 г. N 121.

В частности, там сказано, что при расчете средней численности следует учитывать:

- работников, состоящих в штате организации;

- внешних совместителей;

- лиц, выполнявших работы по договорам гражданско-правового характера.

Вначале надо рассчитать среднюю численность работников за месяц. Для этого нужно взять показатели численности, приходящиеся на каждый календарный день этого месяца. При этом численность работников в выходной или праздничный день равна тому показателю, что приходится на последний рабочий день. Сложите все показатели и разделите полученную сумму на число дней месяца.

Затем рассчитывается средняя численность сотрудников с начала года. Для этого бухгалтер складывает число сотрудников за каждый месяц и полученную сумму делит на число месяцев.

Пример 3. В июне 2003 г. в штате ООО "Голубая лагуна" числилось 24 человека. Кроме того, 5 человек трудились по совместительству и 2 - по договору подряда. Все они проработали полный месяц. Следовательно, средняя численность работников ООО "Голубая лагуна" за июнь - 31 человек (24 + 5 + 2).

Средняя численность работников ООО "Голубая лагуна":

за январь - 25 человек;

за февраль - 30 человек;

за март - 29 человек;

за апрель - 32 человека;

за май - 28 человек.

Таким образом, средняя численность сотрудников ООО "Голубая лагуна" за полугодие составила:

(25 чел. + 30 чел. + 29 чел. + 32 чел. + 28 чел. + 31 чел.) : 6 мес. = 29 чел.

29 чел. < 30 чел.

Поэтому, определяя размер средних выплат, приходящихся на одного человека, бухгалтер ООО "Голубая лагуна" должен исключить из расчета заработок 30 процентов самых высокооплачиваемых сотрудников. Это 9 человек (31 чел. x 30%).

Рассчитывать размер средних начислений на каждого работника бухгалтер должен ежемесячно. Причем ему нужно учитывать не все выплаты, а только те, что облагаются взносами. То есть суммы, которые указываются в графе 6 индивидуальной карточки. Если хотя бы в одном месяце средний доход какого-либо работника был меньше 2500 руб., то в течение всего года организация уже не сможет использовать регрессивную шкалу.

Пример 4. Продолжим пример 3. До июня в ООО "Голубая лагуна" средние начисления на каждого работника составляли более 2500 руб. Однако никто из сотрудников не заработал более 100 000 руб. Поэтому регрессивную шкалу для расчета пенсионных взносов организация не применяла.

Директору Ромочкину А.С. за январь - май было начислено 90 000 руб. В июне он получил еще 30 000 руб. Таким образом, его совокупный доход за первое полугодие составил 120 000 руб. В июне бухгалтер ООО "Голубая лагуна" в очередной раз рассчитал средний доход сотрудников, дающий право на использование регрессивной шкалы.

Сумма, облагаемая пенсионными взносами, которую ООО "Голубая лагуна" начислило своим работникам за 6 месяцев 2003 г., составила 1 000 000 руб. Причем девять самых высокооплачиваемых сотрудников получили 640 000 руб. Таким образом, размер выплат в среднем на одного работника по итогам июня равен:

((1 000 000 руб. - 640 000 руб.) : (29 чел. - 9 чел.)) : 6 мес. = 3000 руб.

3000 руб. > 2500 руб.

Следовательно, в июне 2003 г. Ромочкину А.С. можно начислять пенсионные взносы по пониженным ставкам. Он родился в 1956 г. Поэтому взносы за полугодие, поступающие на финансирование страховой части его пенсии, составляют 12 000 руб. А кроме того, еще 6,8 процента от суммы, превышающей 100 000 руб. Всего 13 360 руб. (12 000 руб. + 6,8% x x (120 000 руб. - 100 000 руб.)).

А на финансирование накопительной части пенсии Ромочкина А.С. бухгалтер перечислил 2220 руб. (2000 руб. + 1,1% x (120 000 руб. - 100 000 руб.)).

Для того чтобы показать, что организация имеет право применять пониженные ставки пенсионных взносов, бухгалтер должен заполнить разд.III Расчета по авансовым платежам по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование. Его форма утверждена Приказом МНС России от 28 марта 2002 г. N БГ-3-05/153.

Теперь допустим, что организация начала начислять пенсионные взносы по пониженным ставкам, но через некоторое время сумма среднемесячных выплат стала ниже установленного лимита. В этом случае бухгалтеру придется отказаться от регрессивной шкалы и до конца года начислять взносы по максимальным ставкам. При этом не важно, каким средний заработок сотрудников будет в следующих месяцах.

Пример 5. Продолжим условия предыдущего примера. В июле средний доход одного из работников ООО "Голубая лагуна" составил 2400 руб.

2400 руб. < 2500 руб.

Следовательно, организация потеряла право на применение регрессивной шкалы. Поэтому до конца года всем работникам бухгалтер должен начислять пенсионные взносы по максимальным ставкам. И с августа заполнять разд.III Расчета авансовых платежей по пенсионным взносам уже не надо.

Обратите внимание: при потере права на использование регрессивной шкалы перерасчет взносов за прошедшие месяцы делать не нужно. Однако, начисляя их в дальнейшем, нужно брать доход, начисленный работнику с начала года, и умножать его на максимальную ставку взносов.

Как учитывать пенсионные взносы

при расчете единого налога?

Как известно, организации, работающие по "упрощенке", единый налог могут платить либо с суммы всех полученных доходов, либо с разницы между доходами и расходами. Учет взносов на обязательное пенсионное страхование в этих двух случаях будет различен. Расскажем о нем подробно.

Организация платит единый налог с доходов

В данном случае она может уменьшить единый налог на сумму пенсионных взносов. Так сказано в п.3 ст.346.21 Налогового кодекса РФ. Причем Кодекс позволяет исключать из расчета все взносы, начисленные за отчетный период, а не только те, которые вы уже уплатили. Правда, есть одно ограничение: взносы не могут уменьшить налог более чем на 50 процентов.

Пример 6. ООО "Северный ветер" платит единый налог со всех полученных доходов. За первое полугодие 2003 г. доход организации составил 100 000 руб. Следовательно, сумма единого налога равна 6000 руб. (100 000 руб. x 6%). Его можно уменьшить на сумму начисленных взносов, но не более чем на 3000 руб. (6000 руб. x 50%).

Пенсионные взносы, начисленные за период с января по июнь, равны 3500 руб.

3500 руб. > 3000 руб.

Следовательно, взносы, равные 500 руб. (3500 - 3000), единый налог за II квартал не уменьшают.

Перейдем к заполнению декларации по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения. Общую сумму начисленных пенсионных взносов бухгалтер должен записать в строку 110 листа "Г". А те взносы, которые уменьшают единый налог, указываются в строке 120. Напомним, что форма декларации утверждена Приказом МНС России от 12 ноября 2002 г. N БГ-3-22/647.

Организация платит единый налог

с разницы между доходами и расходами

В этой ситуации взносы на обязательное пенсионное страхование можно включить в расходы, уменьшающие единый налог. Так сказано в пп.7 п.1 ст.346.16 Налогового кодекса РФ. Однако поскольку все расходы определяются кассовым методом, то уменьшить налог бухгалтер сможет только на уплаченные взносы.

Пример 7. ООО "Мишель" платит единый налог с разницы между доходами и расходами.

В июне бухгалтер организации начислил 10 000 руб. пенсионных взносов. Организация заплатит их лишь в июле. Поэтому при расчете единого налога за первое полугодие эта сумма не учитывается.

Независимо от того, как организация исчисляет единый налог, взносы на обязательное пенсионное страхование она должна платить ежемесячно. Делать это надо в тот день, когда вы получили в банке средства на оплату или перечислили деньги на счета работников. Крайний же срок уплаты взносов - 15-е число следующего месяца. А, отчитываясь за год, разницу между начисленными и уплаченными взносами следует перечислить в Пенсионный фонд до 15 апреля следующего года. Это установлено ст.24 Закона N 167-ФЗ.

Н.В.Абрамова

Заместитель генерального директора

ООО "Финконсалтаудит"

М.С.Шевченко

Подписано в печать

25.06.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——