"Налоговые известия Московского региона", N 6, 2003

Вопрос: При изучении Методических рекомендаций по порядку исчисления и уплаты единого социального налога, утвержденных Приказом МНС России от 5 июля 2002 г. N БГ-3-05/344, у организации, занятой предпринимательской деятельностью, возникли вопросы по применению на практике отдельных положений данного документа.

1. В п.4.2 указано, что расходы, предусмотренные п.п.23, 29 и т.д. ст.270 НК РФ, не учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль, даже когда обязанность осуществлять такие расходы закреплена в трудовом договоре. Из этого следует, что расходы организации на оплату путевок, лечение или отдых в любом случае не относятся к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, и согласно п.3 ст.236 НК РФ не признаются объектом обложения ЕСН.

Почему в п.5.2 Методических рекомендаций указано, что если работодатель оплачивает стоимость путевки за работника, то она облагается ЕСН?

Положения п.5.2, на взгляд налогоплательщика, противоречат нормам НК РФ и положениям п.4.2 Методических рекомендаций в части расширения перечня объектов, подлежащих включению в налоговую базу при исчислении ЕСН.

2. Ситуация, аналогичная изложенной в п.1 вопроса, возникает при сопоставлении п.п.9.2.1 и 5.1 Методических рекомендаций и п.3 ст.236 НК РФ (речь идет об обязательном включении в налоговую базу по ЕСН выплат и вознаграждений работнику за активное участие в общественной работе и других мероприятиях, перечисленных в п.5.1 Методических рекомендаций; о налогообложении сумм компенсации суточных, расходов по найму жилья и др., превышающих установленные законодательством Российской Федерации нормы).

3. В п.3 ст.264 НК РФ указано, что для целей налогообложения прибыли не учитываются расходы, связанные с оплатой обучения в вузах работников при получении ими высшего и среднего специального образования. Следовательно, на основании п.3 ст.236 НК РФ данные расходы не являются объектом обложения ЕСН.

Почему в таком случае в п.9.1.6.6 Методических рекомендаций указано, что расходы работодателя по оплате обучения работников для получения ими впервые высшего и среднего специального образования учитываются при определении налоговой базы для исчисления ЕСН?

Ответ: В соответствии с п.1 ст.236 НК РФ объектом налогообложения для налогоплательщиков-организаций признаются выплаты и иные вознаграждения по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

При этом, как установлено п.3 названной статьи НК РФ, указанные выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Однако согласно п.1 ст.237 НК РФ при определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст.238) вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в пп.7 п.1 ст.238 НК РФ).

Согласно разъяснениям МНС России (см. Письмо от 4 апреля 2002 г. N СА-6-05/415@) не подлежат налогообложению выплаты и вознаграждения, поименованные в п.1 ст.236 НК РФ для налогоплательщиков-организаций, формирующих налоговую базу по налогу на прибыль (в том числе и по отдельным видам деятельности организаций в части ее формирования), которые не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Выплаты и вознаграждения, указанные в п.1 ст.237 НК РФ, в виде полной или частичной оплаты товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования, не подлежат включению в налоговую базу при исчислении ЕСН, если они отнесены у налогоплательщиков-организаций к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Выплаты и вознаграждения, указанные в п.1 ст.237 НК РФ, облагаются ЕСН у налогоплательщиков-организаций, не формирующих налоговую базу по налогу на прибыль.

Таким образом, положения п.п.5.1, 5.2 и 9.1.6.6 Методических рекомендаций по порядку исчисления и уплаты единого социального налога, утвержденных Приказом МНС России от 5 июля 2002 г. N БГ-3-05/344 (далее - Методические рекомендации), подлежат применению только по отношению к некоммерческим и бюджетным организациям.

По вопросу налогообложения компенсационных выплат сверх норм, установленных законодательством (п.9.2.1 Методических рекомендаций), следует иметь в виду следующее.

В соответствии с пп.2 п.1 ст.238 НК РФ при оплате налогоплательщиком расходов на командировки работников как внутри страны, так и за ее пределы не подлежат налогообложению суточные в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа, расходы по найму жилого помещения, расходы на оплату услуг связи, сборы за выдачу (получение) и регистрацию служебного заграничного паспорта, сборы за выдачу (получение) виз, а также расходы на обмен наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту.

При непредставлении документов, подтверждающих оплату расходов по найму жилого помещения, суммы такой оплаты освобождаются от налогообложения в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Аналогичный порядок налогообложения применяется к выплатам, производимым физическим лицам, находящимся во властном или административном подчинении организации, а также членам совета директоров или любого аналогичного органа компании, прибывающим для участия в заседании совета директоров, правления или другого аналогичного органа этой компании.

В свою очередь, согласно абз.1 пп.2 п.1 ст.238 НК РФ компенсационные выплаты, связанные с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей (в том числе, переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов), не подлежат налогообложению в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с Методическими рекомендациями для организаций, формирующих налоговую базу по налогу на прибыль, с 1 января 2002 г. нормы по компенсационным выплатам определяются согласно Постановлению Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. N 93, а по бюджетным и иным некоммерческим организациям - согласно Постановлению Правительства РФ от 26 февраля 1992 г. N 122 с учетом Приказа Минфина России от 6 июля 2001 г. N 49н (с 1 января 2003 г. - Постановлением Правительства РФ от 2 октября 2002 г. N 729 "О размерах возмещения расходов, связанных с командировками на территории Российской Федерации, работникам организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета").

Заметим, что нормы командировочных расходов по найму жилого помещения Постановлением Правительства РФ N 93 не предусмотрены.

Таким образом, организации, формирующие налог на прибыль, на основании п.12 ст.264 НК РФ расходы по найму жилого помещения, а также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, на обслуживание в номере, за пользование рекреационно-оздоровительными объектами), при их экономическом обосновании и документальном подтверждении могут относить на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Следовательно, указанные расходы могут рассматриваться как объект обложения ЕСН, но не облагаются налогом в соответствии с положениями пп.2 п.1 ст.238 НК РФ.

Л.С.Устинова

Управление МНС России

по г. Москве

Подписано в печать

10.06.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——