"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 22, 2003

ОСОБЕННОСТИ ОПРЕДЕЛЕНИЯ НАЛОГОВОЙ БАЗЫ

ПО ДОГОВОРАМ, ЗАКЛЮЧЕННЫМ

С НЕГОСУДАРСТВЕННЫМИ ПЕНСИОННЫМИ ФОНДАМИ

Федеральным законом от 07.05.1998 N 75-ФЗ "О негосударственных пенсионных фондах" регулируются правовые, экономические и социальные отношения, возникающие при создании негосударственных пенсионных фондов, осуществлении ими деятельности по негосударственному пенсионному обеспечению, обязательному пенсионному страхованию и профессиональному пенсионному страхованию и ликвидации указанных фондов, а также основные принципы государственного контроля за их деятельностью.

В настоящее время негосударственные пенсионные фонды и вкладчики фондов (юридические и физические лица) наиболее широко применяют две пенсионные схемы: накопительную, определяющую фиксированные пенсионные взносы, и солидарную, предусматривающую фиксированные выплаты.

Накопительная пенсионная схема

При накопительной схеме сумма пенсионной выплаты заранее не определена, участнику фонда (физическому лицу) неизвестна и зависит от размера взносов, накапливаемых на его именном счете. При солидарной схеме минимальный размер пенсии определен заранее, и на его основе рассчитывается сумма взносов в негосударственный пенсионный фонд.

Каждому, кто пользуется накопительной схемой, открывается личный аналитический пенсионный счет. Суммы пенсионных взносов, направленные на такие счета вкладчиком - физическим лицом, не могут рассматриваться в качестве его дохода. Например, если физическое лицо - вкладчик негосударственного пенсионного фонда получает заемные средства и направляет их в виде пенсионных взносов в фонд, то объекта налогообложения по суммам внесенных им пенсионных взносов не возникает. Однако с сумм материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей, такой налогоплательщик обязан определить налоговую базу и исчислить и перечислить налог на доходы физических лиц посредством декларирования в порядке, установленном ст.212 НК РФ. Налог, исчисленный по ставке 35% (для физических лиц - резидентов Российской Федерации), должен быть уплачен не позднее 15 июля года, следующего за отчетным.

Однако если вкладчиком является юридическое лицо, например работодатель, то в таком случае у физического лица возникает объект налогообложения. Согласно п.3 ст.213 НК РФ при определении налоговой базы учитываются суммы страховых взносов, если указанные суммы вносятся за физических лиц из средств работодателей, за исключением случаев, если работодатели заключают договоры добровольного пенсионного страхования (договоры негосударственного пенсионного обеспечения) при условии, что общая сумма платежей (взносов) не превысит 2 тыс. руб. в год на одного работника. В соответствии с п.2 ст.211 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относятся оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения, в интересах налогоплательщика.

Таким образом, организация, перечислившая в год 3000 руб. пенсионных взносов за своего работника, обязана с 1000 руб. исчислить, удержать и перечислить налог на доходы физических лиц по ставке 13% (для физических лиц, являющихся резидентами Российской Федерации) или 30% (для физических лиц, не являющихся резидентами Российской Федерации).

Датой фактического получения дохода согласно положениям ст.223 НК РФ определяется день перечисления денежных средств (пенсионных взносов) работодателем на счет негосударственного пенсионного фонда. Удержание исчисленной суммы налога с доходов в виде суммы пенсионных взносов, превышающих установленные п.3 ст.213 НК РФ нормативы и уплаченных организацией по договорам негосударственного пенсионного обеспечения за своих работников (в нашем примере с 1000 руб.), производится согласно п.4 ст.226 НК РФ за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50% суммы выплаты.

Суммы исчисленного и удержанного налога с доходов в виде пенсионных взносов перечисляются для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме, согласно п.6 ст.226 НК РФ не позднее дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога. Если участник негосударственного пенсионного фонда, в пользу которого организация-вкладчик перечислила взносы в негосударственный пенсионный фонд, не является работником организации, то установленный п.3 ст.213 НК РФ норматив на сумму уплаченных пенсионных взносов на него не распространяется, и объект налогообложения возникает в размере сумм пенсионных взносов. В данном случае, а также если организация не производит каких-либо выплат в денежной форме физическому лицу, обязанность налогового агента ограничивается положениями п.5 ст.226 НК РФ. Другими словами, при невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика. Невозможностью удержать налог, в частности, признаются случаи, когда заведомо известно, что период, в течение которого может быть удержана сумма начисленного налога, превысит 12 месяцев.

Инвестиционные доходы, распределяемые негосударственными пенсионными фондами на именные пенсионные счета участников, не являются объектом налогообложения у физических лиц - участников фонда, поскольку у физических лиц отсутствует право распоряжения средствами, зачисляемыми на названные счета.

При наступлении пенсионных оснований суммы пенсий, полученные физическими лицами - участниками негосударственных пенсионных фондов, не включаются в их налоговую базу согласно п.2 ст.213 НК РФ.

Солидарная пенсионная схема

При солидарной схеме для всех участников негосударственного пенсионного фонда ведется единый солидарный пенсионный счет, на котором учитываются пенсионные взносы и доход от размещения пенсионных резервов. Поскольку средства между участниками негосударственного пенсионного фонда на солидарном счете аналитического учета не разделяются, невозможно определить доход каждого участника - физического лица.

Следовательно, взносы в негосударственный пенсионный фонд, перечисляемые организацией-вкладчиком на солидарный пенсионный счет, не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц, так как денежные средства на этом счете до момента их персонификации по участникам договора о негосударственном пенсионном обеспечении являются собственностью фонда, а не физических лиц. При перечислении организацией средств на солидарный счет объекта налогообложения не возникает. Сумма внесенных пенсионных взносов, распределяемых на именные счета в размере, превышающем 2 тыс. руб., на основании распорядительного письма организации-вкладчика включается этой организацией в налоговую базу физических лиц - участников, имеющих пенсионные основания. Датой получения дохода в этом случае считается день перечисления пенсионных взносов на именной счет участника в соответствии с распорядительным письмом организации. Исчисление, удержание и перечисление налога производятся организацией-вкладчиком в порядке, предусмотренном п.п.3 - 6 ст.226 НК РФ.

Поскольку действие ст.213 НК РФ равно распространяется на доходы, определенные названной статьей и полученные нерезидентами (как российскими, так и иностранными гражданами), к таким доходам применяются положения ст.213 НК РФ, если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения, не установлены иные нормы, чем предусмотренные ст.213 НК РФ. Однако если упомянутые иностранные физические лица осуществляли на территории Российской Федерации деятельность, указанную в ст.227 НК РФ, или получали доходы, предусмотренные ст.228 НК РФ, то при прекращении этой деятельности и выезде за пределы территории Российской Федерации согласно п.3 ст.229 НК РФ налоговая декларация о доходах, фактически полученных за период пребывания в текущем налоговом периоде на территории Российской Федерации, должна быть представлена не позднее чем за один месяц до выезда за пределы территории Российской Федерации.

По суммам уплаченных пенсионных взносов налоговые агенты - организации, являющиеся источниками выплаты дохода, согласно п.1 ст.230 НК РФ обязаны вести учет по форме, установленной МНС России. Не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, налоговые агенты обязаны представить в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц, полученных в этом налоговом периоде, и суммах начисленных и удержанных налогов по форме, утвержденной МНС России. За 2002 г. формы налоговой отчетности установлены Приказом МНС России от 02.12.2002 N БГ-3-04/686 "Об утверждении форм отчетности по налогу на доходы физических лиц за 2002 год", зарегистрированным Минюстом России 20.12.2002 N 4058.

В случае невозможности удержания исчисленной суммы налога налоговый агент согласно п.5 ст.226 НК РФ обязан в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика в поле 6.7 "Сумма налога, переданная на взыскание в налоговый орган" установленной формы. Такое письменное сообщение налогового агента не освобождает его от обязанности представления сведений на магнитных носителях или с использованием средств телекоммуникаций согласно п.2 ст.230 НК РФ.

Что касается сумм пенсий, выплачиваемых негосударственными пенсионными фондами, то, если они не подлежат налогообложению, и отражать их в налоговой отчетности не следует. В случае если суммы пенсии не освобождены от налогообложения, то они отражаются по коду 2300 "Пенсии, пособия, стипендии и иные аналогичные выплаты, кроме сумм государственных пенсий, сумм стипендий, выплат по договорам добровольного пенсионного обеспечения, заключенным с негосударственными пенсионными фондами, не подлежащих налогообложению в соответствии с пунктами 1, 2, 11 статьи 217 и пунктом 1 статьи 213 НК РФ".

С 1 января 2004 г. порядок налогообложения пенсионных взносов и выплачиваемых пенсий по договорам добровольного негосударственного пенсионного обеспечения изменится, что предусмотрено положениями Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации".

Суммы пенсионных взносов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным организациями и иными работодателями с имеющими соответствующую лицензию российскими негосударственными пенсионными фондами, не будут учитываться при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц. Пенсии, выплачиваемые физическим лицам по таким договорам, будут облагаться налогом на доходы физических лиц у источника выплаты.

Л.Осипчук

Советник налоговой службы

Российской Федерации II ранга

Подписано в печать

28.05.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——