"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 18, 2003

ЕСЛИ БУХГАЛТЕР ОШИБСЯ

Ситуация. Российская организация и ее иностранный контрагент, не имеющий представительства на территории Российской Федерации, заключили договор, по которому иностранная организация предоставляет российской организации лицензию на использование результатов интеллектуальной деятельности - программное обеспечение. Стороны указали в договоре, что иностранное юридическое лицо получает на свой счет определенную договором сумму, свободную от любых налогов и удержаний в российский бюджет, которая и была перечислена российской организацией на счет контрагента. По окончании налогового периода российская организация уплатила в бюджет 20% от суммы договора из собственных средств в качестве налога на добавленную стоимость. Далее бухгалтер российской организации поставил сумму НДС, уплаченную в бюджет, к вычету.

В данной ситуации необходимо обратить внимание на тот факт, что российской организацией не исполнена обязанность налогового агента. Ведь в соответствии со ст.161 НК РФ при реализации на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации с учетом НДС. Эта налоговая база определяется налоговыми агентами, которыми являются организации, состоящие на учете в налоговых органах и приобретающие на территории Российской Федерации товары, работы, услуги у иностранных лиц, т.е. в данном случае - российская организация.

Напомним, что в целях взимания НДС под иностранными организациями понимаются иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации (п.2 ст.11 НК РФ).

Определяющим фактором в отношении обязанности уплачивать НДС является постановка на учет в налоговых органах Российской Федерации. В рассматриваемой ситуации иностранная организация не состоит на учете в налоговых органах Российской Федерации, а значит, самостоятельно не исчисляет и не уплачивает НДС. Налоговая база в этом случае определяется как сумма дохода от реализации с учетом НДС. Налогообложение производится по установленной налоговой ставке 20%.

Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога независимо от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные гл.21 НК РФ. Таким образом, удержание налога - это обязанность, установленная законом. В данном случае эта обязанность не исполнена.

В соответствии с положениями ст.171 НК РФ выплаченные суммы налога подлежат вычету или возврату налогоплательщику - иностранному лицу после уплаты налоговым агентом налога, удержанного из дохода налогоплательщика. Такой вычет или возврат возможен лишь при условии постановки на учет налогоплательщика - иностранного лица. Так как налоговый агент не удержал из дохода иностранной организации необходимую сумму налога, эта организация никаких прав на возврат не имеет.

К тому же согласно ст.289 НК РФ налоговые агенты обязаны по истечении каждого налогового периода представлять в налоговые органы по месту своего нахождения соответствующие налоговые декларации в порядке, определенном НК РФ, в которых должны быть отражены все указанные операции.

В соответствии с Инструкцией по заполнению форм заявления иностранной организации на возврат сумм налогов, удержанных с доходов от источников в Российской Федерации, утвержденной Приказом МНС России от 20.05.2002 N БГ-3-23/259, заявление по форме 1011DT используется иностранными организациями для осуществления процедуры возврата сумм налогов, удержанных при выплате им доходов от источников в Российской Федерации (кроме дивидендов и процентов), превышающих суммы налогов, рассчитанные по ставкам, предусмотренным соглашениями об избежании двойного налогообложения доходов и имущества, заключенными СССР / Российской Федерацией с иностранными государствами. Заявление по этой форме подается для возврата сумм налогов, удержанных с доходов от источников в Российской Федерации (кроме дивидендов и процентов), не связанных с деятельностью иностранного лица в Российской Федерации, через отделение (постоянное представительство). Один из четырех экземпляров заявления предназначен для Управления международных налоговых отношений МНС России, которое непосредственно осуществляет такие операции, второй экземпляр - для налогового органа по месту постановки на учет налогового агента, удержавшего налог, третий экземпляр - для компетентного или уполномоченного налогового или финансового органа иностранного государства. Заявление со всеми соответствующими приложениями заверяется печатью и подписью должностного лица иностранной организации.

Надо полагать, что иностранная организация не сможет применить установленный порядок, так как не были соблюдены основные положения закона, касающиеся ее прав и обязанностей.

Что касается вычетов, то в данном случае российская организация не сможет воспользоваться таким правом, так как допустила серьезные нарушения налогового законодательства, не исполнила обязанности налогового агента и к тому же перечислила необходимую сумму налога из собственных средств, а не из суммы вознаграждения, причитающегося иностранной организации по договору.

Соглашения о цене договора, сформулированные как сумма, "свободная от любых налогов и удержаний в российский бюджет", противоречат законодательству, так как освобождать от уплаты налогов может лишь государство. С юридической точки зрения такое положение договора признается ничтожным.

Что касается возможности указать в договоре цену без учета НДС, то такое право у любой организации есть, но положения договора не влияют на систему налогообложения, действующую на территории Российской Федерации. Можно не упоминать о налоге в договоре, но платить его необходимо.

Ю.Межникова

ООО "Аудиторская фирма "Аваль"

Подписано в печать

28.04.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——