"Нормативные акты для бухгалтера", N 6, 2003

<КОММЕНТАРИЙ

К ПИСЬМУ ДЕПАРТАМЕНТА НАЛОГОВОЙ ПОЛИТИКИ

МИНФИНА РОССИИ ОТ 24.01.2003 N 04-02-06/2/136

<ОБ ОСОБЕННОСТЯХ УЧЕТА ПРЕМИАЛЬНЫХ ВЫПЛАТ

В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ>>

Минфин России разъяснил, можно ли уменьшать прибыль на выплаченные работникам премии. По его мнению, это зависит от того, предусмотрены такие выплаты трудовым договором или нет. На чем основаны его доводы и стоит ли им следовать, мы расскажем в комментарии.

Позиция Минфина России

Премии могут быть предусмотрены внутренними документами организации: коллективным договором, Положением о премировании, Правилами внутреннего распорядка. Кроме того, о выплате премий делается запись в трудовом договоре, заключенном с работником (ст.57 ТК РФ).

Премии можно включить в состав расходов на оплату труда (ст.255 НК РФ) при одном условии. Нормы документов о премировании, принятых на предприятии, должны быть "отражены в конкретном трудовом договоре" (п.5.2 Методических рекомендаций к главе 25 НК РФ; опубликованы в "НА" N 2, 2003). Это следует и из п.21 ст.270 Налогового кодекса.

В Письме Минфин России четко не указал, должен быть установлен размер премии в трудовом договоре или достаточно дать ссылку, например, на Положение о премировании. Но по этому вопросу раньше уже высказывались налоговики. По их мнению, в договоре должен быть указан именно размер премии и порядок ее выплаты. Ссылка на документы о премировании, принятые в целом по фирме, здесь недопустима.

Свою позицию налоговики объясняют так. Условия оплаты труда, в том числе премии, относятся к существенным условиям трудового договора. А ссылку, по их мнению, можно сделать только по несущественным положениям. Например, в трудовом договоре можно указать, что работник не должен разглашать коммерческую тайну и дать ссылку на отдельный документ.

Однако непонятно, на чем основан такой вывод. Прямо из Налогового кодекса это не следует. В п.21 ст.270 Кодекса сказано о премиях, "выплачиваемых на основании трудовых договоров". При этом такая формулировка не определяет форму записи в трудовом договоре.

Отметим, что даже в Трудовом кодексе не указано, как именно писать в договорах с работниками о премиях - непосредственно или со ссылкой на отдельный документ, принятый в целом по предприятию. Налицо неясность в законодательстве. К сожалению, налоговики по привычке истолковали ее в свою пользу.

Как поступить фирмам

Итак, премии можно учитывать в составе расходов, если они выплачены на основании трудового договора. Этого требуют налоговики. Но насколько это правомерно?

Напомним, что условия премирования можно не указывать в трудовом договоре, если они установлены документами фирмы и обязательны для всех сотрудников. Например, если выплата премий предусмотрена коллективным договором, это означает, что она распространяется на всех работников (ст.43 ТК РФ). Причем независимо от того, предусмотрено это трудовым договором или нет.

На наш взгляд, в положениях Налогового кодекса (ст.ст.255 и 270) имеет место неясность. С одной стороны, в состав расходов можно включить любые выплаты, предусмотренные нормами законодательства, трудовыми или коллективными договорами (ст.255 НК РФ). Тот же Трудовой кодекс разрешает работодателю устанавливать порядок премирования коллективным договором, внутренними документами фирмы. С другой стороны, учесть в затратах можно только те премии, которые предусмотрены трудовым договором (п.21 ст.270 НК РФ).

Согласно п.7 ст.3 Налогового кодекса, все неясности должны быть истолкованы в пользу налогоплательщика. Иными словами, премии, выплаченные работникам на основании документов фирмы, должны уменьшать налогооблагаемую прибыль. Причем независимо от того, сказано о них в трудовых договорах или нет.

К сожалению, такая позиция расходится с мнением налоговиков. Поэтому, чтобы избежать споров с инспекторами, заключая трудовые договора, указывайте в них порядок выплаты премий. Если договор уже заключен (после 1 февраля 2002 г.), можно оформить к нему дополнительное соглашение, где прописать порядок премирования.

Обратите внимание на договоры, заключенные до 1 февраля 2002 г. Они оформлены до принятия нового Трудового кодекса. Поэтому его положения на них не распространяются (ст.424 ТК РФ). А старый КЗоТ РФ не требовал определять в трудовом договоре условия оплаты труда. Поэтому премии, не указанные в таких договорах, учитываются в составе расходов. Такая позиция изложена в Письме Минфина России от 01.03.2002 N 04-02-06/1/37.

Пример. Коллективным договором фирмы установлено, что работникам, перевыполнившим план выпуска продукции, выплачивается премия. Размер премии - 40 процентов от месячного оклада. Премия выплачивается вместе с зарплатой. Эти положения продублированы в трудовых договорах.

Работник основного производства Симонов перевыполнил план в феврале 2003 г. Его оклад - 8000 руб.

Сумма премии, начисленной Симонову за февраль 2003 г., составит:

8000 руб. x 40% = 3200 руб.

Всего за февраль 2003 г. работнику начислено:

8000 руб. + 3200 руб. = 11 200 руб.

Вся сумма включается в состав расходов на оплату труда в целях налогообложения прибыли.

Фирма уплачивает взносы на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний по ставке 4,2 процента, а ЕСН - по ставке 35,6 процента.

Возраст Симонова - 32 года. В этом случае на финансирование страховой части пенсии перечисляется 11 процентов, а на финансирование накопительной части пенсии - 3 процента от заработной платы.

Детей у работника нет. Он имеет право только на стандартный вычет - 400 руб.

Бухгалтер сделает в учете проводки:

Дебет 20 Кредит 70

- 11 200 руб. - начислены зарплата и премия Симонову;

Дебет 20 Кредит 69-1-2

- 470 руб. (11 200 руб. x 4,2%) - начислен взнос на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний;

Дебет 20 Кредит 69-1-1

- 448 руб. (11 200 руб. x 4%) - начислен ЕСН к уплате в ФСС России;

Дебет 20 Кредит 69-3-1

- 22 руб. (11 200 руб. x 0,2%) - начислен ЕСН к уплате в ФФОМС;

Дебет 20 Кредит 69-3-2

- 381 руб. (11 200 руб. x 3,4%) - начислен ЕСН к уплате в ТФОМС;

Дебет 20 Кредит 68 "Расчеты по ЕСН"

- 3136 руб. (11 200 руб. x 28%) - начислен ЕСН к уплате в федеральный бюджет;

Дебет 68 "Расчеты по ЕСН" Кредит 69-2-1

- 1232 руб. (11 200 руб. x 11%) - начисленные взносы по страховой части трудовой пенсии зачтены в счет уплаты ЕСН в федеральный бюджет;

Дебет 68 "Расчеты по ЕСН" Кредит 69-2-2

- 336 руб. (11 200 руб. x 3%) - начисленные взносы по накопительной части трудовой пенсии зачтены в счет уплаты ЕСН в федеральный бюджет;

Дебет 70 Кредит 68 "Расчеты по НДФЛ"

- 1404 руб. ((11 200 руб. - 400 руб.) x 13%) - начислен налог на доходы физлиц;

Дебет 70 Кредит 50-1

- 9796 руб. (11 200 - 1404) - выплачены из кассы зарплата и премия.

Формулировка в трудовом договоре

Запись в трудовом договоре можно сделать двумя способами:

- указать размер премии и порядок выплаты;

- дать ссылку на документ, где установлен порядок премирования. Например, так: "Премии выплачиваются на основании Положения о премировании и приказов руководителя".

Налоговиков устраивает только первый вариант. Мы с этим не согласны. На наш взгляд, неважно, что записано в трудовом договоре - точный размер премии и порядок ее выдачи или дана ссылка на другой документ. Ведь ссылка также означает, что трудовой договор предусматривает выплату премий. А значит, по Налоговому кодексу эти выплаты можно включать в состав расходов.

Вид премии

Работникам премии могут быть выданы как за производственные результаты (например, за перевыполнение плана), так и к празднику (юбилею). Причем все эти выплаты могут быть перечислены в трудовом договоре. Можно ли их учесть в составе расходов по налогу на прибыль?

Прежде всего такие выплаты должны соответствовать понятию расходов. То есть они должны быть экономически обоснованы, связаны с получением доходов и документально подтверждены (ст.252 НК РФ).

Этим условиям соответствуют только премии за производственные результаты. Ведь работа, за которую выплачена премия, выполнена в рамках деятельности фирмы. Причем ее результат принес фирме доход.

Отметим, что в перечне расходов на оплату труда указаны не просто премии, а именно премии за производственные результаты (п.2 ст.255 НК РФ).

Таким образом, в состав расходов можно включать только "производственные" премии. Кроме того, такие выплаты должны быть предусмотрены внутренними документами организации, коллективными и трудовыми договорами.

Исключение - премии, выплаченные работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений. Эти выплаты никогда не учитываются в составе расходов по налогу на прибыль (п.22 ст.270 НК РФ).

О.В.Подкладышева

Эксперт "НА"

Подписано в печать

17.03.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——