"Аудиторские ведомости", N 4, 2003

ПОРЯДОК ОБЖАЛОВАНИЯ АКТОВ НАЛОГОВЫХ ОРГАНОВ

В настоящее время налоговые органы при взыскании платежей испытывают определенные трудности, связанные с несовершенством законодательной базы. Кроме того, некоторыми регионами предоставляются налоговые льготы, не предусмотренные законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. В результате могут возникнуть спорные ситуации с налогоплательщиками.

Следует отметить, что правильное разрешение споров налогоплательщиков с налоговыми органами, связанных с вопросами налогообложения, требует специальных знаний в области законодательства о налогах и сборах.

Как правило, налоговые споры возникают в связи с несогласием налогоплательщика с решением налогового органа, принятого по результатам выездной налоговой проверки данного налогоплательщика, о привлечении последнего к налоговой ответственности.

Разделом VII НК РФ установлен административный (досудебный) порядок обжалования актов налоговых органов и действий или бездействия их должностных лиц. Указанный порядок конкретизирован в положениях ст.ст.137, 139, 140, 141 НК РФ. При применении данных положений следует учитывать, что НК РФ не предусматривает подачу жалобы налогоплательщиком в вышестоящий налоговый орган в качестве обязательного досудебного порядка урегулирования налогового спора. Акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) или в суд. Подача жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) не исключает права на одновременную или последующую подачу аналогичной жалобы в суд.

Судебное обжалование актов (в том числе нормативных) налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц организациями и индивидуальными предпринимателями производится путем подачи искового заявления в арбитражный суд в соответствии с арбитражным процессуальным законодательством. Судебное обжалование актов (в том числе нормативных) налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц физическими лицами, не являющимися индивидуальными предпринимателями, производится путем подачи искового заявления в суд общей юрисдикции в соответствии с законодательством об обжаловании в суд неправомерных действий государственных органов и должностных лиц.

Жалоба на акт налогового органа, действия или бездействие его должностного лица подается соответственно в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу этого органа в течение трех месяцев со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о нарушении своих прав. К жалобе могут быть приложены обосновывающие ее документы. В случае пропуска по уважительной причине срока подачи жалобы этот срок по заявлению лица, подающего жалобу, может быть восстановлен соответственно вышестоящим должностным лицом налогового органа или вышестоящим налоговым органом.

Жалоба подается в письменной форме соответствующему налоговому органу или должностному лицу. Лицо, подавшее жалобу в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу, до принятия решения по этой жалобе может ее отозвать на основании письменного заявления.

Отзыв жалобы лишает подавшее ее лицо права на подачу повторной жалобы по тем же основаниям в тот же налоговый орган или тому же должностному лицу. Повторная подача жалобы в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу производится в сроки, предусмотренные п.2 ст.139 НК РФ в трехмесячный срок.

Вместе с тем подача иска в арбитражный суд или суд общей юрисдикции согласно ст.138 НК РФ не исключает права налогоплательщика на одновременную или последующую подачу аналогичной жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу).

Преимуществами административного порядка являются его простота, оперативность рассмотрения, отсутствие уплаты государственной пошлины, возможность определить позицию вышестоящего налогового органа, что при отрицательном результате рассмотрения позволит лицу, подавшему жалобу, основательно подготовиться к судебному рассмотрению.

Регламент рассмотрения налоговых споров в досудебном порядке, утвержденный Приказом МНС России от 17.08.2001 N БГ-3-14/290, устанавливает процедуру рассмотрения налоговыми органами жалоб:

налогоплательщиков или налоговых агентов на акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц (за исключением возражений, представление которых предусмотрено п.5 ст.100 НК РФ);

организаций и физических лиц при несогласии с привлечением к административной ответственности в связи с нарушениями требований законодательства о применении контрольно - кассовых машин и работы с денежной наличностью;

налогоплательщиков или налоговых агентов на акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц в связи с применением законодательства в сфере производства и оборота этилового спирта, спиртосодержащей, алкогольной, слабоалкогольной, безалкогольной и табачной продукции;

физических лиц, являющихся должностными лицами организации в связи с привлечением к административной ответственности в результате привлечения организации к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Жалобы налогоплательщиков на акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц подаются в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) в течение трех месяцев со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о нарушении своих прав.

Жалоба на постановление об административном правонарушении может быть подана в течение десяти дней со дня вынесения постановления. В случае пропуска по уважительной причине срока подачи жалобы этот срок по заявлению лица, подающего жалобу, может быть восстановлен соответственно вышестоящим налоговым органом или вышестоящим должностным лицом. Жалобы налогоплательщиков рассматриваются в срок не позднее одного месяца со дня ее получения налоговым органом. Жалоба на постановление об административном правонарушении рассматривается в десятидневный срок со дня ее поступления в налоговый орган.

К жалобе могут прилагаться следующие документы: акт ненормативного характера, который, по мнению заявителя, нарушает его права, акт налоговой проверки, первичные документы, подтверждающие позицию заявителя, а также иные документы, содержащие сведения об обстоятельствах, имеющих значение для рассмотрения жалобы.

Поступающие в налоговые органы жалобы, как правило, направляются в юридические (правовые) подразделения, на которые возлагается обязанность по рассмотрению жалоб и подготовке решений.

Юридическое (правовое) подразделение готовит рассмотрение жалобы налогоплательщика. При достаточных основаниях полагать, что обжалуемый акт, действия или бездействие не соответствуют законодательству Российской Федерации, жалоба рассматривается в присутствии должностных лиц организации - налогоплательщика либо индивидуального предпринимателя или их представителей. О времени и месте рассмотрения указанные лица извещаются заблаговременно. При неявке налогоплательщика жалоба рассматривается в его отсутствие.

По результатам рассмотрения жалобы руководителем налогового органа (заместителем руководителя, осуществляющим оперативное руководство юридическим (правовым) подразделением) принимается решение.

Пунктом 2 ст.140 НК РФ установлено, что по итогам рассмотрения жалобы вышестоящий налоговый орган вправе:

оставить жалобу без удовлетворения;

отменить акт налогового органа и назначить дополнительную проверку;

отменить решение и прекратить производство по делу о налоговом правонарушении;

изменить решение или вынести новое решение.

Заявителю сообщается о принятии решения по жалобе в течение трех дней со дня его принятия.

Анализ рассмотрения жалоб свидетельствует о том, что налоговыми органами в процессе проведения камеральных и выездных налоговых проверок допускается значительное количество ошибок (нарушений).

В целях сокращения поступления жалоб налогоплательщиков налоговыми органами проводится разъяснительная работа по вопросам налогообложения путем публикации информационных материалов в печати, выступлений специалистов налоговых органов по радио и на телевидении, на проводимых с главными бухгалтерами и руководителями организаций семинарах, письменных разъяснений по запросам налогоплательщиков.

Отсутствие однозначного толкования существующих норм законодательства о налогах и сборах и различный подход к некоторым проблемным вопросам налогоплательщиков и налоговых органов является одной из причин возникновения судебных разбирательств. При этом пробелы в законодательстве о налогах и сборах, противоречия норм действующего законодательства приводят порой к тупиковым ситуациям, разрешение которых возможно только в судах. Налогоплательщики и иные обязанные лица предпочитают за защитой своих нарушенных прав обращаться в судебные органы, которые чаще, чем налоговые, признают недействительными решения налоговых органов. Кроме того, арбитражные суды при рассмотрении дел не придают приоритетного значения нормам и положениям законодательства о налогах и сборах по сравнению с нормами и положениями гражданского законодательства. Исковые заявления на акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц, поданные в суд, рассматриваются и разрешаются в порядке, установленном гражданским процессуальным, арбитражным процессуальным законодательством Российской Федерации и иными федеральными законами.

Субъективной причиной удовлетворения исков налогоплательщиков является недоказанность налоговыми органами фактов налоговых правонарушений. При разрешении споров налоговые органы используют лишь те документы, на которые были сделаны ссылки в акте проверки, а налогоплательщик вправе представить в суд любой документ, связанный с исчислением и уплатой налогов, который даже не был представлен налоговым органам для оценки в процессе проведения проверки.

Анализ исков показывает, что имели место случаи нарушения налоговыми органами сроков давности, предусмотренные ст.ст.48, 115 НК РФ, в соответствии с которыми налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании налоговой санкции не позднее трех месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта, а исковые заявления о взыскании задолженности с налогоплательщиков - предпринимателей направляются в суд органом в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога.

В нарушение п.1 ст.107 НК РФ налоговые органы иногда привлекают к ответственности филиалы, которые субъектами налоговой ответственности не являются, в связи с чем исковые заявления судом обоснованно оставляются без удовлетворения.

Основанием для отмены решения налогового органа является также несоблюдение должностными лицами отдельных налоговых органов требований ст.101 НК РФ, регламентирующей производство по делу о налоговых правонарушениях. Причиной удовлетворения исков налогоплательщиков является и несоблюдение налоговыми органами требований к акту проверки, обязывающих налоговые органы подробно описывать характер нарушения со ссылкой на первичные документы.

Зачастую причинами вынесения судами решений в пользу налогоплательщиков являются и положения НК РФ, указывающие, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности толкуются в пользу налогоплательщиков, и обязывающие налоговые органы доказывать обстоятельства, свидетельствующие о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении.

При принятии к рассмотрению исков налогоплательщиков об обжаловании действий (бездействия) должностных лиц налоговых органов суды исходят из того, что ответчиком по такому спору истец вправе указать как конкретное должностное лицо налогового органа, так и сам налоговый орган.

Под актом ненормативного характера, который может быть оспорен в арбитражном суде путем предъявления требования о признании акта недействительным, понимается документ любого наименования (требование, решение, постановление, письмо и др.), подписанный руководителем (заместителем руководителя) налогового органа и касающийся конкретного налогоплательщика.

Кроме того, поскольку в НК РФ не установлено иное, налогоплательщик вправе обжаловать в суд требование об уплате налога, пеней и требование об уплате налоговой санкции независимо от того, было ли им оспорено решение налогового органа, на основании которого вынесено соответствующее требование.

В соответствии со ст.110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. В случае если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований.

В связи с этим в случае удовлетворения иска налогоплательщика или иного лица о признании недействительным решения налогового органа о привлечении указанного лица к налоговой ответственности и взыскании налоговых санкций уплаченная истцом по такому делу государственная пошлина подлежит возврату из бюджета на основании п.4 ст.6 Закона Российской Федерации "О государственной пошлине" (в ред. от 31.12.1995 N 226-ФЗ с изменениями по состоянию на 14.11.2002).

В.Н.Воробьева

Советник налоговой службы

Российской Федерации II ранга

Подписано в печать

14.03.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——