"Финансовая газета", N 11, 2003

О НАЛОГЕ НА ПОЛЬЗОВАТЕЛЕЙ АВТОДОРОГ

1 января 2003 г. вступила в силу ст.9 Федерального закона от 24.07.2002 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации", которая внесла изменения в Закон Российской Федерации от 18.10.1991 N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации" и исключила из него ст.5 "Налог на пользователей автодорог". И хотя налог в прошлом, однако вопросы о том, платить или не платить его в I квартале 2003 г. (порядок завершения расчетов по 2002 г. предусмотрен ст.ст.4 и 16 Закона N 110-ФЗ), какими сроками уплаты необходимо было руководствоваться при уплате налога на пользователей автодорог в 2002 г., а также правомерно ли начисление налоговыми органами пеней за несвоевременную уплату налога в 2001 г. и в 2002 г., по-прежнему будут являться предметом судебных разбирательств между налогоплательщиками и налоговыми органами. На основании анализа норм действующего законодательства и арбитражной практики попробуем разобраться в этих вопросах.

Закон N 110-ФЗ вступил в силу 31 августа 2002 г. Статья 2 этого Закона исключила налоги, которые зачисляются в дорожные фонды, из ст.19 Закона Российской Федерации от 27.12.1991 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации". В соответствии с п.5 ст.3 НК РФ ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы, а также иные обязательные платежи и взносы, обладающие признаками налогов или сборов, если они не предусмотрены НК РФ. Согласно ст.2 Федерального закона от 31.07.1998 N 147-ФЗ "О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" до введения в действие ст.ст.13, 14 и 15 части первой НК РФ налоги, сборы, пошлины и другие платежи в бюджет и внебюджетные фонды, не установленные ст.ст.19, 20 и 21 Закона N 2118-1, не взимаются. Кстати, именно данную норму указал Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 04.07.2002 N 200-О в качестве правового основания для взимания налога на пользователей автодорог на территории Российской Федерации.

С одной стороны, такие серьезные аргументы говорят об отсутствии законодательно установленной обязанности налогоплательщиков исчислять и уплачивать налог на пользователей автодорог с 31 августа 2002 г., а с другой - еще 4 месяца (с 1 сентября по 31 декабря 2002 г.) этот налог регламентировался Законом N 1759-1, так как ст.5 "Налог на пользователей автодорог" этого Закона (в соответствии со ст.ст.9 и 21 Закона N 110-ФЗ) утратила силу только 1 января 2003 г.

Письмом МНС России от 10.09.2002 N ВГ-6-03/1385@ "О налоге на пользователей автодорог" разъяснено, что обязанность по уплате налога на пользователей автодорог в 2002 г. сохраняется.

Одним из аргументов налоговых органов стали ст.ст.4 и 16 Закона N 110-ФЗ, устанавливающие сроки для расчетов с бюджетом по налогу за 2002 г. - до 15 января 2003 г., а для малых предприятий - до 10 апреля 2003 г. Однако данные нормы вступили в силу с 1 января 2003 г. и не могли регулировать уплату налога за период с сентября по декабрь 2002 г.

Многие эксперты консалтинговых и аудиторских фирм утверждают, что суды, скорее всего, поддержат позицию МНС России при вынесении решений по конкретным спорам с налогоплательщиками, не заплатившими налог на пользователей автодорог за 2002 г., руководствуясь следующим. Если Закон N 1759-1 действует до конца года, а Закон N 2118-1 не ограничивает перечня взимаемых налогов, а лишь определяет их принадлежность, то налог подлежит уплате.

В настоящее время большинство налогоплательщиков уже определило, платить или не платить налог на пользователей автодорог за 2002 г. Данная дилемма остается актуальной разве что для малых предприятий, у которых еще есть время подумать. Однако многих налогоплательщиков до сих пор волнует вопрос о том, какими сроками необходимо было руководствоваться при уплате налога в период с сентября по декабрь 2002 г.: уплачивать налог ежемесячно (ежеквартально) в соответствии с Инструкцией МНС России от 04.04.2000 N 59 или рассчитаться с бюджетом в конце года, руководствуясь ст.ст.4 и 16 Закона N 110-ФЗ.

Напомним, что порядок уплаты налога на пользователей автодорог регулировался Законом N 1759-1, в котором не были определены сроки уплаты налога, следовательно, не соблюдалось требование об установлении непосредственно в самом налоговом законе всех элементов налогообложения, перечисленных в ст.17 НК РФ. Изначально суммы налога распределялись между Федеральным дорожным фондом и территориальными дорожными фондами субъектов Российской Федерации. В соответствии с изменениями, внесенными в Закон N 1759-1 Федеральным законом от 26.05.1997 N 82-ФЗ, порядок образования и использования средств Федерального дорожного фонда должен был определяться федеральным законом, порядок образования и использования средств территориальных дорожных фондов - законами субъектов Российской Федерации. Пунктом 10 Порядка образования и использования средств Федерального дорожного фонда Российской Федерации, утвержденного Постановлением Верховного Совета Российской Федерации от 23.01.1992 N 2235-1, был установлен срок для уплаты налога на пользователей автодорог в Федеральный дорожный фонд. Налогоплательщики должны были платить налог ежемесячно до 15-го числа месяца, следующего за отчетным, малые предприятия и предприятия с суммой ежемесячных платежей до 2000 руб. могли рассчитываться с бюджетом ежеквартально.

В соответствии с Федеральным законом от 27.12.2000 N 150-ФЗ "О федеральном бюджете на 2001 год" и Федеральным законом от 30.12.2001 N 194-ФЗ "О федеральном бюджете на 2002 год" действие Постановления N 2235-1 было приостановлено на 2001 г. и 2002 г. Многие налогоплательщики отказывались перечислять налог на пользователей автодорог, а также пени за несвоевременную уплату налога, ссылаясь на неправомерность его взимания ввиду отсутствия сроков для уплаты. Арбитражные суды при вынесении решений по данным спорам зачастую руководствовались законами субъектов Российской Федерации. Дело в том, что одновременно с приостановлением действия Постановления N 2235-1 1 января 2001 г. вступил в силу Федеральный закон от 05.08.2000 N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах". Статьей 4 этого Закона внесены изменения в п.2 ст.5 Закона N 1759-1, согласно которым сумма налога на пользователей автодорог полностью зачисляется в территориальные дорожные фонды. Поэтому если законодательством субъекта Российской Федерации, где осуществляет свою деятельность налогоплательщик, сроки уплаты налога на пользователей автодорог были установлены, арбитражные суды удовлетворяли требования налоговых органов о взыскании доначисленных сумм налога и пени за его несвоевременную уплату. Соответственно при отсутствии сроков для уплаты налога в региональном законодательстве арбитражные суды принимали позицию налогоплательщиков.

Письмом МНС России от 24.10.2002 N 03-2-06/2/2745/24-АК445 "Об уплате пени по налогу на пользователей автомобильных дорог" разъяснено, что датой, по истечении которой налог на пользователей автодорог считается уплаченным с нарушением установленного срока и возникает возможность начисления пени, является 15-е число соответствующего месяца. Главным аргументом МНС России стало Определение Конституционного Суда Российской Федерации N 200-О, в котором последний подтвердил правомерность применения налоговыми органами порядка начисления пени за нарушение срока уплаты налога на пользователей автодорог, установленного п.10 Постановления N 2235-1. Опираясь на это Письмо, налоговые инспекции на местах стали взыскивать недоимки по налогу на пользователей автодорог за 2002 г., а также пени за несвоевременное перечисление налога в бюджет с налогоплательщиков, решивших заплатить его в сроки, установленные ст.ст.4 и 16 Закона N 110-ФЗ, либо оспаривающих правомерность взимания этого налога в суде в связи с противоречиями между Законом N 110-ФЗ и нормами налогового законодательства.

Данные действия, на наш взгляд, неправомерны, так как Конституционный Суд Российской Федерации, вынося Определение N 200-О, исследовал действующее законодательство на предмет неконституционности его норм в период с 1 июля 1998 г. по 1 июля 2001 г. Из анализа текста Определения можно также сделать вывод, что АООТ "Энергомаш" оспаривало саму правомерность установления сроков уплаты в Постановлении N 2235-1, а не в Законе N 1759-1, как того требует ст.17 НК РФ. При этом Конституционный Суд Российской Федерации пояснил, что требование об установлении непосредственно в самом налоговом законе всех элементов налогообложения, перечисленных в ст.17 НК РФ, в том числе ранее не упоминавшихся в утративших силу положениях Закона N 2118-1, обязательно для тех налогов, которые устанавливаются и вводятся в действие после 1 января 1999 г. Таким образом, то обстоятельство, что непосредственно в ст.5 Закона N 1759-1 не предусмотрены срок уплаты налога на пользователей автодорог и порядок его исчисления, само по себе не может рассматриваться как нарушение конституционных прав и свобод граждан и объединений. Тем более предметом исследования Конституционного Суда Российской Федерации не могли стать нормы Закона N 110-ФЗ. Поэтому Определение N 200-О не дает оценку сложившейся ситуации в силу того, что изменения законодательства, произошедшие с 31 августа 2002 г., не попали в предмет его исследований.

Еще одним аргументом налоговых органов в пользу уплаты налога ежемесячно (поквартально), а не по итогам года (в соответствии со ст.ст.4 и 16 Закона N 110-ФЗ) может стать действующий в 2002 г. Закон г. Санкт - Петербурга от 10.12.1999 N 252-34 "О некоторых вопросах налогообложения в 2000 - 2003 годах", который установил для уплаты налога в территориальный фонд сроки, аналогичные указанным в Постановлении N 2235-1.

Однако согласно Письму МНС России от 12.07.2002 N 03-2-06/2/1794/24-Щ187 Законом N 2118-1, Законом N 1759-1 и Постановлением N 2235-1 не делегировались полномочия по установлению сроков уплаты по налогу на пользователей автодорог законодательным (представительным) органам власти субъектов Российской Федерации. Налог на пользователей автодорог является единым независимо от того, что подлежит зачислению в дорожные фонды различного уровня. Поэтому срок его уплаты должен соответствовать единому акту - Постановлению N 2235-1. Указанная позиция подтверждалась и судебными органами, в частности, в Постановлениях ФАС Московского округа от 15.08.2001 N КА-А40/4190-01, ФАС Волго - Вятского округа от 27.09.2002 N А29-2461/02А и др. Таким образом, получается, что сегодня законом установлен только один срок для уплаты налога на пользователей автодорог и указан он в ст.ст.4 и 16 Закона N 110-ФЗ.

Безусловно, каждый решает сам, что ему делать: заплатить налог или пени за его несвоевременную уплату, не вызывая к себе претензий со стороны налоговых органов, либо отстаивать свою позицию в суде, приводя в защиту массу доводов о неустранимых противоречиях, сомнениях и неясностях законодательства о налогах и сборах, которые в силу п.7 ст.3 НК РФ толкуются в пользу налогоплательщиков.

В.Консетова

Генеральный директор

"АФК - Аудит"

Подписано в печать

12.03.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——