"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 10, 2003

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ КУРСОВЫХ РАЗНИЦ

ПО НЕКОТОРЫМ ОПЕРАЦИЯМ

Курсовые разницы, возникающие при формировании

уставного (складочного) капитала,

в случае если вклад оценен в иностранной валюте

Такая курсовая разница образуется в том случае, если возникает отклонение между рублевой оценкой задолженности учредителя (участника) по вкладу в уставный (складочный) капитал организации, оцененному в учредительных документах в иностранной валюте, исчисленной по курсу Банка России на дату поступления суммы вкладов, и рублевой оценкой этого вклада в учредительных документах.

Согласно п.14 ПБУ 3/2000 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте", утвержденного Приказом Минфина России от 10.01.2000 N 2н, курсовые разницы, связанные с формированием уставного (складочного) капитала организации, относятся на ее добавочный капитал.

Пример 1. Согласно учредительным документам ОАО "Бриз" вклад иностранного инвестора в уставный капитал составляет 1000 евро. Курс Банка России на дату формирования уставного капитала (2 сентября 2002 г.) - 31,32 руб/евро. Часть задолженности по вкладу в уставный капитал в размере 700 евро была погашена 27 сентября 2002 г. по курсу Банка России - 31,53 руб/евро. На конец отчетного периода АО начислило курсовую разницу по курсу Банка России 30,91 руб/евро. На момент погашения оставшейся задолженности 13 октября 2002 г. курс Банка России составил 30,85 руб/евро. В бухгалтерском учете ООО "Бриз" отражаются следующие операции (табл. 1).

Таблица 1

     
   ———————————T————————————————————————T——————T——————T——————————————¬
   |   Дата   |      Наименование      |Дебет |Кредит|    Сумма,    |
   |          |        операции        |      |      |     руб.     |
   +——————————+————————————————————————+——————+——————+——————————————+
   |02.09.2002|Отражена задолженность  |  75  |  80  |    31 320    |
   |          |по вкладу в уставный    |      |      |(1000 х 31,32)|
   |          |капитал                 |      |      |              |
   +——————————+————————————————————————+——————+——————+——————————————+
   |27.09.2002|Поступили денежные      |  52  |  75  |    22 071    |
   |          |средства в счет вклада  |      |      |(700 х 31,53) |
   |          |в уставный капитал      |      |      |              |
   +——————————+————————————————————————+——————+——————+——————————————+
   |27.09.2002|Отражена положительная  |  75  |  83  |       147    |
   |          |курсовая разница при    |      |      |(700 х 31,32 —|
   |          |погашении части         |      |      |700 х 31,53)  |
   |          |задолженности по вкладу |      |      |              |
   |          |в уставный капитал      |      |      |              |
   +——————————+————————————————————————+——————+——————+——————————————+
   |30.09.2002|Отражена отрицательная  |  83  |  75  |       123    |
   |          |курсовая разница на     |      |      |(300 х 31,32 —|
   |          |конец отчетного периода |      |      |300 х 30,91)  |
   +——————————+————————————————————————+——————+——————+——————————————+
   |13.10.2002|Поступили средства      |  52  |  75  |     9 255    |
   |          |в счет вклада в уставный|      |      |(300 х 30,85) |
   |          |капитал                 |      |      |              |
   +——————————+————————————————————————+——————+——————+——————————————+
   |13.10.2002|Отражена отрицательная  |  83  |  75  |        18    |
   |          |курсовая разница при    |      |      |(300 х 30,91 —|
   |          |погашении оставшейся    |      |      |300 х 30,85)  |
   |          |части задолженности по  |      |      |              |
   |          |вкладу в уставный       |      |      |              |
   |          |капитал                 |      |      |              |
   L——————————+————————————————————————+——————+——————+———————————————
   

Сумма вклада в иностранной валюте, поступившая на валютный счет, не подлежит обязательной продаже согласно п.4 Инструкции Банка России от 29.06.1992 N 7 "О порядке обязательной продажи предприятиями, объединениями, организациями части валютной выручки через уполномоченные банки и проведения операций на внутреннем валютном рынке Российской Федерации" (с изменениями по состоянию на 18.06.1999).

Курсовые разницы, возникающие в случае

предоставления или получения кредитов и займов,

выраженных в иностранной валюте

Согласно Плану счетов и Инструкции по его применению для учета кредитов и займов используются счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" (срок погашения задолженности не превышает 12 месяцев), 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" (срок погашения задолженности превышает 12 месяцев).

Пунктом 17 ПБУ 15/01 "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию", утвержденного Приказом Минфина России от 02.08.2001 N 60н, установлено, что задолженность по полученным кредитам и займам показывается с учетом причитающихся к уплате на конец отчетного периода процентов согласно условиям договоров.

Курсовые разницы, относящиеся на причитающиеся к оплате проценты по займам и кредитам, полученным и выраженным в иностранной валюте, образуются в период между начислением процентов и их погашением. Для целей бухгалтерского учета начисленные проценты и курсовые разницы включаются в текущие расходы организации и отражаются на счете 91 "Прочие доходы и расходы".

Пример 2. ОАО "Факел" 1 января 2002 г. заключило кредитный договор и получило кредит в сумме 150 000 евро сроком на три месяца. Проценты за пользование кредитом начисляются исходя из 5% годовых. По условиям договора выплата займа и процентов осуществляется по истечении срока договора. В январе курс евро не менялся.

1. Расчет величины процентов:

(150 000 х 0,05) / 365 дней = 20,55 евро/день.

2. За I квартал ООО должно начислить проценты и показать курсовые разницы по ним (табл. 2).

Таблица 2

     
   ———————————T—————————T————————————T———————————T——————————————————¬
   |   Дата   |   Курс  |  Величина  |  Величина | Величина курсовой|
   |          |евро/руб.| процентов, | процентов |   разницы, руб.  |
   |          |         |    евро    |всего, евро|                  |
   +——————————+—————————+————————————+———————————+——————————————————+
   |31.01.2002|  26,54  |   637,05   |   637,05  |        —         |
   |          |         |(20,55 х 31)|           |                  |
   +——————————+—————————+————————————+———————————+——————————————————+
   |28.02.2002|  26,71  |   575,40   |  1212,45  |     108,30       |
   |          |         |(20,55 х 28)|(637,05 +  |(637,05 х 26,71 — |
   |          |         |            |575,40)    |637,05 х 26,54)   |
   +——————————+—————————+————————————+———————————+——————————————————+
   |31.03.2002|  27,15  |   637,05   |  1849,5   |     533,48       |
   |          |         |(20,55 х 31)|(1212,45 + |(1212,45 х 27,15 —|
   |          |         |            |637,05)    |1212,45 х 26,71)  |
   L——————————+—————————+————————————+———————————+———————————————————
   

3. ОАО "Факел" за I квартал 2002 г. произведет следующие записи в бухгалтерском учете (табл. 3).

Таблица 3

     
   ———————————T————————————————————T——————T——————T——————————————————¬
   |   Дата   |    Наименование    |Дебет |Кредит|      Сумма,      |
   |          |      операции      |      |      |       руб.       |
   +——————————+————————————————————+——————+——————+——————————————————+
   |01.01.2002|Получен кредит      |  52  |  66  |3 981 000         |
   |          |                    |      |      |(150 000 х 26,54) |
   +——————————+————————————————————+——————+——————+——————————————————+
   |31.01.2002|Начислены проценты  |  91  |  66  |   16 907,31      |
   |          |по кредиту за январь|      |      |(637,05 х 26,54)  |
   +——————————+————————————————————+——————+——————+——————————————————+
   |28.02.2002|Начислены проценты  |  91  |  66  |   15 368,93      |
   |          |по кредиту за       |      |      |(575,40 х 26,71)  |
   |          |февраль             |      |      |                  |
   +——————————+————————————————————+——————+——————+——————————————————+
   |28.02.2002|Отражена            |  91  |  66  |      108,30      |
   |          |отрицательная       |      |      |                  |
   |          |курсовая разница    |      |      |                  |
   +——————————+————————————————————+——————+——————+——————————————————+
   |31.03.2002|Начислены проценты  |  91  |  66  |   17 295,91      |
   |          |по кредиту за март  |      |      |(637,05 х 27,15)  |
   +——————————+————————————————————+——————+——————+——————————————————+
   |31.03.2002|Отражена            |  91  |  66  |      533,48      |
   |          |отрицательная       |      |      |                  |
   |          |курсовая разница    |      |      |                  |
   +——————————+————————————————————+——————+——————+——————————————————+
   |31.03.2002|Отражена            |  91  |  66  |   91 500         |
   |          |отрицательная       |      |      |(150 000 х 26,54 —|
   |          |курсовая разница по |      |      |150 000 х 27,15)  |
   |          |заемным средствам   |      |      |                  |
   +——————————+————————————————————+——————+——————+——————————————————+
   |31.03.2002|Погашена            |  66  |  52  |4 122 713,93      |
   |          |задолженность по    |      |      |(1849,5 х 27,15 + |
   |          |кредиту вместе с    |      |      |150 000 х 27,15)  |
   |          |начисленными        |      |      |                  |
   |          |процентами          |      |      |                  |
   L——————————+————————————————————+——————+——————+———————————————————
   

Курсовые разницы, возникающие при покупке

или продаже товаров (работ, услуг),

стоимость которых выражена в иностранной валюте

Курсовая разница по операциям в валюте возникает в результате изменения обменного курса в период между датой совершения операции и датой погашения обязательств по этой операции. Возникшие положительные (отрицательные) курсовые разницы относятся к внереализационным доходам (расходам). Курсовая разница отражается в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, к которому относится дата исполнения обязательств по оплате или за который составлена бухгалтерская отчетность.

Пример 3. ООО "Старт" реализовало партию товаров иностранному покупателю на сумму 20 000 евро. Согласно условиям договора право собственности на товары переходит в момент их отгрузки со склада поставщика (налоги в примере не учитываются). На дату отгрузки товара (7 сентября 2002 г.) курс Банка России составлял 31,42 руб/евро. На конец отчетного периода ООО начислило курсовую разницу по курсу Банка России 30,91 руб/евро. Покупатель оплатил товары 6 октября 2002 г., курс Банка России на дату оплаты составил 31,73 руб/евро. В бухгалтерском учете ООО "Старт" отражены следующие операции (табл. 4).

Таблица 4

     
   ———————————T———————————————————T——————T——————T———————————————————¬
   |   Дата   |    Наименование   |Дебет |Кредит|      Сумма,       |
   |          |      операции     |      |      |       руб.        |
   +——————————+———————————————————+——————+——————+———————————————————+
   |07.09.2002|Признана выручка от|  62  | 90—1 |     628 400       |
   |          |продажи товаров    |      |      |(20 000 х 31,42)   |
   +——————————+———————————————————+——————+——————+———————————————————+
   |30.09.2002|Отражена           |  91  |  62  |      10 200       |
   |          |отрицательная      |      |      |(20 000 х 30,91 —  |
   |          |курсовая разница   |      |      |20 000 х 31,42)    |
   +——————————+———————————————————+——————+——————+———————————————————+
   |06.10.2002|Поступили средства |  51  |  62  |     634 600       |
   |          |на расчетный счет  |      |      |(20 000 х 31,73)   |
   +——————————+———————————————————+——————+——————+———————————————————+
   |06.10.2002|Отражена           |  62  |  91  |      16 400       |
   |          |положительная      |      |      |(20 000 х 31,73 —  |
   |          |курсовая разница   |      |      |20 000 х 30,91)    |
   L——————————+———————————————————+——————+——————+————————————————————
   

Пример 4. ОАО "Олимп" приобрело партию материалов у иностранного поставщика на сумму 10 000 евро. По условиям договора право собственности на материалы переходит в момент их отгрузки на склад покупателя. На дату отгрузки (15 сентября 2002 г.) курс Банка России составил 31,13 руб/евро. ОАО начислило курсовую разницу по кредиторской задолженности по состоянию на 30 сентября исходя из курса Банка России 30,91 руб/евро. Приобретенные материалы были оплачены 14 октября по курсу Банка России 32,12 руб/евро. ООО "Олимп" отразило в бухгалтерском учете следующие операции (табл. 5).

Таблица 5

     
   ———————————T————————————————————T——————T——————T——————————————————¬
   |   Дата   |    Наименование    |Дебет |Кредит|      Сумма,      |
   |          |      операции      |      |      |       руб.       |
   +——————————+————————————————————+——————+——————+——————————————————+
   |15.09.2002|Приняты к           |  10  |  60  |      311 300     |
   |          |бухгалтерскому учету|      |      |(10 000 х 31,13)  |
   |          |материалы           |      |      |                  |
   +——————————+————————————————————+——————+——————+——————————————————+
   |30.09.2002|Отражена            |  60  |  91  |        2 200     |
   |          |положительная       |      |      |(10 000 х 30,91 — |
   |          |курсовая разница    |      |      |10 000 х 31,13)   |
   +——————————+————————————————————+——————+——————+——————————————————+
   |14.10.2002|Списаны денежные    |  60  |  51  |      321 200     |
   |          |средства            |      |      |(10 000 х 32,12)  |
   |          |с расчетного счета  |      |      |                  |
   +——————————+————————————————————+——————+——————+——————————————————+
   |14.10.2002|Отражена            |  91  |  60  |       12 100     |
   |          |отрицательная       |      |      |(10 000 х 32,12  —|
   |          |курсовая разница    |      |      |10 000 х 30,91)   |
   L——————————+————————————————————+——————+——————+———————————————————
   

А.Яковлева

Компания "ЛИСС плюс и К"

Подписано в печать

05.03.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——