"Московский бухгалтер", N 3, 2003

ПРИШЛА ПОРА ПЛАТИТЬ

Расставаться с деньгами никому не хочется. Но по итогам года многие столичные фирмы обязаны выплатить дивиденды. Как всегда, основная работа ляжет на плечи бухгалтеров. Им предстоит начислить и удержать налоги с выданных сумм.

Одно слово - два значения

Понятие "дивиденд" по-разному трактуется в гражданском и налоговом праве. Гражданское право обязывает выплачивать дивиденды только акционерные общества (ст.102 ГК РФ). Но по ст.43 Налогового кодекса к дивидендам относится любой доход, полученный акционером или участником от предприятия при распределении прибыли после налогообложения. Таким образом, в этом смысле понятие "дивиденд" включает в себя выплаты как акционерам АО, так и участникам обществ с ограниченной ответственностью и т.д.

В основном дивиденды по итогам своей деятельности выплачивают акционерные общества и общества с ограниченной ответственностью.

Акционерное общество в первую очередь определяет, по каким типам акций и в каком размере будут производиться выплаты. Как правило, дивиденды выплачиваются за счет чистой прибыли. Необходимо помнить, что в обязательном порядке деньги должны получить владельцы привилегированных акций. Выдавать дивиденды имуществом можно, только если это предусмотрено уставом АО.

Дивиденды выплачиваются в сроки, указанные в уставе АО или в решении общего собрания. Если они самостоятельно не установлены, то деньги можно получить в течение 60 дней со дня принятия решения о выплате дивидендов <1>.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Пункт 4 ст.42 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах".

В отличие от АО, общество с ограниченной ответственностью вправе распределять свою прибыль и в неденежной форме. При этом нет необходимости закреплять это документально. Законом не установлен предельный срок выплаты сумм. Поэтому лучше отразить это в уставе или в решении о выплате дивидендов.

Выдал деньги - заплати налог

Если предприятие выплачивает дивиденды другим фирмам, то оно является налоговым агентом по налогу на прибыль, а физическим лицам - по налогу на доходы.

При начислении дивидендов в бухгалтерском учете делается проводка:

Дебет 84 Кредит 75

- учитываются суммы, подлежащие выплате.

Налоговая база для определения суммы налога определяется ст.275 Налогового кодекса. При этом в расчет надо брать полученные суммы от других фирм и дивиденды, перечисляемые иностранным предприятиям и физическим лицам. Поясним это на формуле:

НБ = Драс - Дин - Дпол,

где НБ - база для исчисления налога;

Драс - сумма дивидендов, подлежащая распределению;

Дин - сумма дивидендов, выплачиваемая иностранным фирмам и физическим лицам, не являющимся резидентами;

Дпол - сумма полученных дивидендов в отчетном периоде и предыдущем, если ранее она не учитывалась при расчете налогооблагаемой базы.

В случае получения отрицательного результата налог не начисляется и не уплачивается. Из бюджета эту сумму возместить тоже нельзя. Если же разница положительна, то применяется ставка 6 процентов (пп.1 п.3 ст.284 НК РФ).

Пример 1. ООО "Альт" по итогам 2002 г. решило распределить между своими учредителями часть чистой прибыли в размере 135 000 руб. Доли в уставном капитале распадаются следующим образом:

60% принадлежит ООО "Омега" (135 000 руб. x 60% = 81 000 руб.);

25% - физическому лицу - нерезиденту Ковалеву С.С. (135 000 руб. x 25% = 33 750 руб.);

15% - иностранной фирме (135 000 руб. x 15% = 20 250 руб.).

Также ООО "Альт" получило в 2002 г. дивиденды от российской организации в сумме 33 000 руб.

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки и расчеты:

Дебет 84 Кредит 75

- 135 000 руб. - начислены дивиденды;

Дебет 75 Кредит 68

- 3038 руб. (20 250 руб. x 15%) - удерживается налог на прибыль, полученную иностранной фирмой;

Дебет 75 Кредит 68

- 10 125 руб. (33 750 руб. x 30%) - удерживается налог с дохода, выплаченного Ковалеву С.С.

При расчете налога на прибыль, удержанного с прибыли, полученной ООО "Омега", бухгалтер, во-первых, может принять в уменьшение сумму полученных дивидендов в размере 33 000 руб. Во-вторых, налоговую базу следует уменьшить на сумму, выплаченную иностранной фирме и нерезиденту. Таким образом, она составит 48 000 руб. (135 000 - 33 000 - 33 750 - 20 250).

Дебет 75 Кредит 68

- 2880 руб. (48 000 руб. x 6%) - удерживаем налог на прибыль, полученную ООО "Омега";

Дебет 68 Кредит 51

- 16 043 руб. - удержанные налоги перечисляются в бюджет;

Дебет 75 Кредит 51

- 78 120 руб. (81 000 - 2880) - выплачены дивиденды ООО "Омега";

Дебет 75 Кредит 51

- 23 625 руб. (33 750 - 10 125) - перечислено Ковалеву С.С.;

Дебет 75 Кредит 51

- 17 212 руб. (20 250 - 3037,5) - перечисляется иностранной фирме;

Дебет 76 Кредит 91-1

- 33 000 руб. - начислены дивиденды к получению;

Дебет 51 Кредит 76

- 33 000 руб. - получены начисленные дивиденды.

Многое зависит от получателя

Дивиденды могут распределять предприятия - "вмененщики" или "упрощенцы". В этом случае они признаются налоговыми агентами и обязаны удержать и перечислить в бюджет налог на прибыль с выплаченных сумм. Даже несмотря на то, что сами не являются плательщиками этого налога.

Выдаваемые суммы облагаются налогами по-разному. Все зависит от того, кто является учредителем или акционером предприятия и, следовательно, имеет право на получение части прибыли по итогам года.

Платим фирме, перешедшей на "упрощенку"

Согласно ст.346 Налогового кодекса такие предприятия не платят налог на прибыль. А удерживать налог на прибыль налоговый агент обязан только у тех фирм, которые его уплачивают (п.2 ст.275 НК РФ). Исходя из этого можно сделать вывод, что при выплате дивидендов "упрощенцам" налог на прибыль не удерживается.

Однако в налоговой инспекции, скорее всего, потребуют подтверждающие документы. Поэтому бухгалтеру нужно заранее попросить у получателя дивидендов копию уведомления о возможности применения упрощенной системы налогообложения.

Дивиденды, выплачиваемые акционерам, не облагаются ЕСН. Такой вывод следует из ст.ст.235 и 236 Налогового кодекса.

Платим фирме, переведенной на "вмененку"

Как известно, на ЕНВД могут быть переведены только отдельные виды деятельности. К ним не относится участие в капитале других предприятий. Поэтому такие доходы будут облагаться налогом на прибыль в обычном порядке. Следовательно, при выплате дивидендов предприятиям, уплачивающим ЕНВД, фирма выступает налоговым агентом и обязана удерживать налог на прибыль по ставке 6 процентов.

Платим государству

Дивиденды могут выплачиваться и различным государственным структурам. Это происходит, когда они являются держателями акций фирмы или участвовали в формировании уставного капитала. Нормативными документами данная ситуация не урегулирована. Поэтому чиновники МНС выпустили разъяснительное Письмо <2>, в котором подробно изложили порядок выплаты дивидендов по акциям, находящимся в собственности государства.

     
   ————————————————————————————————
   

<2> Письмо МНС России от 27 сентября 2002 г. N 02-4-11/580-АЖ191.

Для государственных и муниципальных образований не сделано никакого исключения. Получаемые ими доходы тоже необходимо облагать налогом на прибыль. При этом применяется ставка 6 процентов. Налог следует перечислить в федеральный бюджет. Оставшаяся сумма дивидендов, за вычетом налога, должна быть зачислена в бюджеты держателей акций или вкладов.

Получатели - иностранные фирмы и физлица-нерезиденты

Ставка налога по таким выплатам гораздо выше. К тому же при расчете налогооблагаемой базы нельзя учитывать полученные в текущем периоде суммы.

В общем случае такие доходы должны облагаться по ставке 15 процентов у иностранных фирм и 30 процентов - у физлиц-нерезидентов.

Однако есть и исключения. Ставка может быть снижена для тех иностранных фирм, с государствами которых заключены договоры об избежании двойного налогообложения. Для уменьшения ставки бухгалтеру необходимо иметь подтверждение иностранцем своего постоянного местонахождения в стране, с которой имеется такое соглашение. Его форма законодательно не установлена. Обычно это выписка из торгового реестра страны нахождения.

Подтверждение должно быть заверено компетентным органом иностранного государства, который определяется в каждом договоре. Получение такого подтверждения до момента выплаты дивидендов позволит предприятию не удерживать налог на прибыль либо уплатить его по пониженной ставке. Это будет зависеть от подписанного между странами соглашения. На сегодняшний день уже подписаны соглашения с такими странами, как США, Турция, Нидерланды, Германия, Швейцария и т.д.

Несколько сложнее обстоит дело с иностранными гражданами. В связи с повышенной ставкой налога на доходы с нерезидентов лучше будет предпринять усилия и получить документы, подтверждающие, что гражданин является налоговым резидентом России.

Порядок определения налогового резидентства прописан в Методических рекомендациях по налогу на доходы. На начало года налоговыми резидентами признаются российские граждане, а также иностранные граждане, временно пребывающие в России и получившие разрешение на постоянное проживание или вид на жительство. Если они заключили в текущем году трудовой контракт на срок свыше 183 дней, то им необходимо зарегистрироваться по месту пребывания.

Поэтому бухгалтеру следует получить документы, удостоверяющие фактическое количество дней пребывания в России. Ими могут быть: заграничный, дипломатический, служебный паспорт или паспорт моряка, штампы о регистрации по месту жительства или свидетельство о регистрации по месту пребывания, выдаваемое органами внутренних дел, и др. <3>.

     
   ————————————————————————————————
   

<3> Пункт 3 Методических рекомендаций по применению главы 23 Налогового кодекса РФ, утвержденных Приказом МНС России от 29 ноября 2000 г. N БГ-3-08/415.

Пример 2. ООО "Сириус" выплачивает иностранной организации "Кельн" дивиденды за 2002 г. Постоянное местонахождение ООО "Кельн" - Финляндия. Его доля в уставном капитале составляет 7 процентов. Общая сумма выплачиваемых дивидендов - 350 000 руб. "Кельн" представил все необходимые документы до начала выплаты дивидендов.

Бухгалтеру ООО "Сириус" следует руководствоваться ст.10 Соглашения между Россией и Финляндией от 4 мая 1996 г. "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы". При данном проценте участия в уставном капитале налог взимается у источника выплаты по ставке 12 процентов.

Бухгалтер производит следующие расчеты:

24 500 руб. (350 000 руб. x 7%) - доход, который получит "Кельн".

Налог на прибыль, подлежащий уплате, определяется по формуле:

Н = Доб x 12%,

где Н - удерживаемый налог;

Доб - общая сумма начисленных дивидендов.

Таким образом, начисленный налог составит 2940 руб. (24 500 руб. x 12%).

Выплачено "Кельну" будет 21 560 руб. (24 500 - 2940).

Если же все документы до выплаты дивидендов предъявлены не были, то бухгалтер удерживает налог по обычной ставке 15 процентов:

3675 руб. (24 500 руб. x 15%) - удержан налог на прибыль.

В этом случае перечислено будет 20 825 руб. (24 500 - 3675).

Заполняем декларацию

Налоговую декларацию по налогу на прибыль по итогам 2002 г. нужно представить не позднее 28 марта. Если в прошлом году предприятие выплатило дивиденды, то необходимо заполнить лист 03 декларации.

При этом следует учитывать, что по строкам 030 и 040 отражаются только суммы доходов, перечисленные иностранцам. Сами налоги тут указывать не надо. Они должны быть учтены при заполнении отдельной формы <4> и в налоговой карточке формы N 1-НДФЛ в разд.4.

     
   ————————————————————————————————
   

<4> Форма налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных доходов, утвержденная Приказом МНС России от 24 января 2002 г. N БГ-3-23/31.

При выплате доходов иностранной фирме налог на прибыль перечисляется в течение трех дней после дня перечисления денежных средств. А при выплате российским организациям и гражданам налог перечисляется в течение 10 дней со дня выплаты дохода. Однако этот срок можно "отодвинуть", когда выплата производится в иностранной валюте.

Ю.Булатова

Подписано в печать

25.02.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——