"Нормативные акты для бухгалтера", N 1, 2003

<КОММЕНТАРИЙ

К ПРИКАЗУ МИНФИНА РОССИИ ОТ 19.11.2002 N 115Н

"ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПОЛОЖЕНИЯ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ

"УЧЕТ РАСХОДОВ НА НАУЧНО-ИССЛЕДОВАТЕЛЬСКИЕ,

ОПЫТНО-КОНСТРУКТОРСКИЕ И ТЕХНОЛОГИЧЕСКИЕ РАБОТЫ ПБУ 17/02">

Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 115н утверждено новое Положение по бухгалтерскому учету. Это ПБУ 17/02 "Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы". Документом должны руководствоваться только те предприятия, которые являются заказчиками НИОКР или ведут их своими силами.

ПБУ 17/02 применяется не по всем НИОКР. Если в результате работ получен патент на изобретение или другой документ, фирма будет списывать его как нематериальный актив. Если же документы на результаты работ не оформлены или эти результаты вовсе не подлежат правовой охране (например, не являются новыми) - используется комментируемое ПБУ.

Также ПБУ 17/02 не применяется для учета расходов:

- на совершенствование технологий, улучшение качества продукции, изменение дизайна в ходе производства;

- на освоение природных ресурсов (изучение недр, разведка месторождений и т.д.), подготовку производства.

ПБУ 17/02 вступает в силу с 1 января 2003 г.

Принятие расходов по НИОКР к учету

Результат научно-исследовательской работы фирмы отражают в сумме фактических затрат на ее выполнение (например, затраты на покупку материалов, зарплата, амортизационные отчисления и т.д.). Сумма расходов по каждой отдельной работе принимается за единицу учета и считается инвентарным объектом.

Расходы на НИОКР надо учитывать как вложения во внеоборотные активы: по дебету счета 08 и кредиту счетов затрат. При этом в ПБУ 17/02 приведены условия, при выполнении которых расходы на НИОКР признаются в бухгалтерском учете:

- сумма расходов может быть подтверждена и определена (например, указана в договоре);

- выполненные работы документально оформлены (например, актом приемки выполненных работ);

- результаты работы используются в производстве (для управленческих нужд), и это можно продемонстрировать;

- есть уверенность в том, что использование результатов НИОКР послужит улучшению финансового состояния организации.

Исходя из названных условий на счете 08 расходы можно отразить только после того, как работы завершены. То есть отражать надо непосредственно результат НИОКР. У заказчика работ проблем не возникает. А вот у предприятий, которые ведут научные работы самостоятельно, ситуация сложнее. Им надо собрать все расходы по НИОКР, пока они не завершены. По нашему мнению, для этого можно использовать счет 29 "Обслуживающие производства и хозяйства".

Пример 1. В результате научных исследований фирмой разработана новая технология очистки воды. Расходы на научно-исследовательские работы составили 300 000 руб. Из них:

- материалы - 140 000 руб.;

- амортизация оборудования - 60 000 руб.;

- зарплата (вместе с ЕСН и взносами на страхование от несчастных случаев на производстве) - 100 000 руб.

В учете сделаны такие записи:

Дебет 29 Кредит 10

- 140 000 руб. - списаны материалы для проведения НИОКР;

Дебет 29 Кредит 02

- 60 000 руб. - начислена амортизация по оборудованию, использованному при проведении НИОКР;

Дебет 29 Кредит 70, 69

- 100 000 руб. - начислена зарплата (вместе с ЕСН) сотрудникам, занятым в НИОКР.

После того как результат работы будет принят, бухгалтер сделает проводку:

Дебет 08, субсчет "Результаты НИОКР", Кредит 29

- 300 000 руб. - принят к использованию в работе результат НИОКР.

Если хотя бы одно из названных выше условий признания расходов не выполняется, их надо учесть на субсчете 91-2 "Прочие расходы" как внереализационные. В таком же порядке учитываются исследовательские работы, которые не дали положительный результат.

Сумму расходов по НИОКР отражают в разд.I баланса "Внеоборотные активы". В типовой форме баланса (утв. Приказом Минфина России от 13.01.2000 N 4н) нет специальной строки для таких расходов. Показать эту величину можно по строке 150 "Прочие внеоборотные активы".

Списание расходов

Затраты на НИОКР списываются на расходы по обычным видам деятельности. Начать делать это можно с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда результаты начали использовать в работе. Срок списания фирмы устанавливают сами. При этом надо исходить из ожидаемого срока использования результатов исследований. Главное - этот срок не может превышать пять лет.

В учете бухгалтер ежемесячно делает проводку:

Дебет 20 (26) Кредит 08, субсчет "Результаты НИОКР",

- учтена в составе расходов часть затрат по НИОКР.

Существует два способа списания расходов - линейный и пропорционально объему выпущенной продукции (работ, услуг).

Если вы хотите совместить бухгалтерский и налоговый учет таких расходов, лучше выбрать линейный способ. При этом надо учесть еще два момента - срок и начало списания.

В налоговом учете расходы на НИОКР списываются быстрее, чем в бухгалтерском: за три года вместо пяти лет. Имеет смысл устанавливать одинаковый срок списания и по бухгалтерским, и по налоговым правилам. Начинать списывать расходы надо с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены исследования (ст.262 НК РФ).

Выбранный способ списания расходов, а также срок применения результатов НИОКР укажите в учетной политике. Изменять способ списания расходов нельзя.

Пример 2. Молочный завод заключил договор с научно-исследовательской организацией на разработку новой технологии производства йогуртов. Цена разработки - 300 000 руб. (НДС не облагается <*>).

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Научная организация имеет свидетельство о государственной аккредитации. Это дает ей право на освобождение от уплаты НДС (пп.16 п.3 ст.149 НК РФ). Основание - ст.5 Закона от 23.08.1996 N 127-ФЗ.

Способ списания расходов на НИОКР - линейный. Срок списания - три года.

Бухгалтер завода сделал в учете проводки:

Дебет 08, субсчет "Результаты НИОКР", Кредит 60

- 300 000 руб. - принята к учету разработка;

Дебет 60 Кредит 51

- 300 000 руб. - оплачены расходы по разработке.

Ежемесячно бухгалтер будет делать проводку:

Дебет 20 Кредит 08, субсчет "Результаты НИОКР",

- 8333 руб. (300 000 руб. : 3 года : 12 мес.) - учтена в составе расходов часть затрат по НИОКР.

Фирма может прекратить использовать результаты НИОКР. Например, если применение разработки требует много затрат и не приносит прибыль. При этом возможна ситуация, когда затраты на ее проведение списаны не полностью. В этом случае оставшуюся сумму надо отнести на субсчет 91-2.

Пример 3. Воспользуемся данными предыдущего примера и предположим, что до конца срока применения разработки осталось 2,5 года (30 месяцев). Стало ясно, что эта разработка не приносит ожидаемой прибыли. Руководитель фирмы решил прекратить использовать разработку в производстве.

К моменту принятия решения на расходы списано 49 998 руб. (8333 руб. x 6 мес.). Осталось списать 250 002 руб. (300 000 - 49 998).

Бухгалтер сделает в учете проводку:

Дебет 91-2 Кредит 08, субсчет "Результаты НИОКР",

- 250 002 руб. - учтены в составе внереализационных расходы по НИОКР.

О.В.Верник

Аудитор

Подписано в печать

08.01.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——