"Финансовая газета", N 1, 2003

УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА НА 2003 Г. ДЛЯ ЦЕЛЕЙ

БУХГАЛТЕРСКОГО И НАЛОГОВОГО УЧЕТА

Учетная политика организации - основной документ, регламентирующий ведение бухгалтерского и налогового учета. Итоги прошедшего года показали, что наиболее сложной задачей при составлении учетной политики является выбор элементов учета, общих как для бухгалтерского, так и налогового учета. Следует сразу отметить, что это не всегда удается сделать. В организациях, которые могут себе позволить иметь большой штат бухгалтеров, наряду с бухгалтерским ведется и налоговый учет; при этом целесообразно использовать регистры налогового учета, как разработанные самостоятельно, так и взятые за основу разработанные налоговыми органами. Для малых же предприятий, в которых нередко работает только один бухгалтер, ведение двойного учета крайне затруднительно, в связи с чем они пытаются максимально сблизить бухгалтерский и налоговый учет. Тем более что ст.314 НК РФ предусмотрено, что, в случае если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями гл.25 НК РФ, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета.

Рассмотрим основные требования, предъявляемые законодательством к составлению учетной политики для целей бухгалтерского и налогового учета на 2003 г.

В соответствии со ст.1 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.

Основными задачами бухгалтерского учета являются:

1) формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности - руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним - инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности;

2) обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;

3) предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовой устойчивости.

В соответствии с НК РФ налоговый учет представляет собой систему регистрации и обобщения информации о совершенных налогоплательщиком однородных операциях, приводящих к возникновению доходов или расходов, учитываемых в определенном порядке при исчислении налоговой базы текущего или будущего периодов.

Основные задачи налогового учета следующие:

1) формирование полной и достоверной информации о порядке формирования данных о величине доходов и расходов организации, определяющих размер налоговой базы отчетного налогового периода в порядке, установленном гл.25 НК РФ;

2) обеспечение этой информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью расчетов с бюджетом по налогу на прибыль.

Таким образом, можно сделать вывод о том, что задачи, стоящие перед налоговым учетом, более узки по сравнению с задачами бухгалтерского учета и относятся в основном только к формированию информации о порядке определения налоговой базы по налогу на прибыль в соответствии с гл.25 НК РФ. В отличие от бухгалтерского учета, регулируемого положениями по бухгалтерскому учету и Инструкцией по применению единой журнально - ордерной формы счетоводства, утвержденной Министерством финансов СССР 07.03.1960, система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно и последовательно от одного налогового периода к другому.

Следовательно, ведение налогового учета не означает, что бухгалтерский учет не нужен, а напротив, данные бухгалтерского учета могут и должны использоваться для расчета налоговой базы, тем более что основанием для записей в регистрах налогового учета, так же как и в бухгалтерском учете, являются первичные документы. Формы регистров налогового учета согласно ст.313 НК РФ должны содержать те же реквизиты, что и регистры бухгалтерского учета, а именно:

наименование регистра (наименование журнала - ордера);

период (дату) составления;

измерители операции в натуральном (если это возможно) и денежном выражении (в бухгалтерском учете, например, журналы по учету материально - производственных запасов);

наименование хозяйственной операции;

подпись (расшифровку подписи) лица, ответственного за составление налоговых регистров.

Основанием для записей в регистрах налогового учета также являются бухгалтерские справки.

Содержание данных как налогового учета, так и бухгалтерского является налоговой тайной. Лица, получившие доступ к информации, обязаны хранить эту тайну.

Таким образом, в соответствии со ст.313 НК РФ порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя организации. Согласно положениям НК РФ организация должна либо включить в свою учетную политику раздел, касающийся ведения налогового учета, либо отдельным приказом (распоряжением) руководителя утвердить учетную политику в целях обложения налогом на прибыль.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденным Приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н, под учетной политикой организации понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.

Учетная политика принимается до наступления нового финансового года и применяется последовательно из года в год. В соответствии с п.16 ПБУ 1/98 изменение учетной политики организации может производиться в случаях:

изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов по бухгалтерскому учету;

разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета, применение которых предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации;

существенного изменения условий деятельности, которое может быть связано с реорганизацией, сменой собственников, изменением видов деятельности и т.п.

Отметим, что не считается изменением учетной политики утверждение способа ведения бухгалтерского учета фактов хозяйственной деятельности, которые отличны по существу от фактов, имевших место ранее, или возникли впервые в деятельности организации.

Вновь созданная организация оформляет составленную учетную политику до первой публикации бухгалтерской отчетности, но не позднее 90 дней со дня приобретения прав юридического лица (государственной регистрации). Учетная политика вновь созданной организации считается принятой со дня приобретения прав юридического лица (государственной регистрации).

Учетная политика формируется исходя из следующих основных требований:

1) имущественная обособленность. Это допущение означает, что на балансе организации должно учитываться только то имущество, которое согласно закону или договору ей принадлежит. Пожалуй, единственным исключением из данного правила в соответствии с требованиями Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" (с изменениями и дополнениями от 29.01.2002) является учет на балансе имущества, предоставленного по договору лизинга;

2) непрерывная деятельность. Согласно этому допущению руководство организации осведомлено об имеющихся неопределенностях, связанных с событиями и условиями, которые могут вызвать значительные затруднения в осуществлении своей деятельности в дальнейшем. Эти неопределенности должны быть обязательно отражены в учетной политике;

3) последовательность применения учетной политики. Это допущение обеспечивает определенную стабильность при ведении бухгалтерского учета, однако при внесении кардинальных изменений в нормативные акты по бухгалтерскому учету учетная политика может быть изменена или дополнена;

4) временная определенность фактов хозяйственной деятельности. Данное допущение предполагает, что факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от момента их оплаты и времени поступления.

Учетная политика организации оформляется организационно - распорядительным документом - приказом или распоряжением руководителя. Особое внимание в таком приказе следует уделить положениям, которые неоднозначно трактуются действующим законодательством.

В приказе об учетной политике можно условно выделить три раздела, каждый из которых включает ряд элементов. Проанализируем эти разделы.

Раздел 1. Нормативные документы, регулирующие

вопросы учетной политики предприятия

1.1. Основными нормативными документами, регулирующими вопросы учетной политики организации, являются:

Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (с изменениями и дополнениями от 23.07.1998 N 123-ФЗ);

Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденное Приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н;

Приказ Минфина России от 28.06.2000 N 60н "О Методических рекомендациях о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации";

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н <*>;

     
   ———————————————————————————————
   

<*> Далее могут быть перечислены все положения по бухгалтерскому учету, действующие или вступающие в силу с 1 января 2003 г.

Налоговый кодекс Российской Федерации (части первая и вторая).

1.2. Основные задачи бухгалтерского учета: формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении обеспечение контроля за использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами своевременное предупреждение негативных явлений в хозяйственно - финансовой деятельности выявление и мобилизация внутрихозяйственных резервов.

1.3. Формирование учетной политики осуществляется на базе следующих допущений:

а) допущение имущественной обособленности - имущество и обязательства организации учитываются обособленно от имущества и обязательств собственников этой организации;

б) допущение непрерывности деятельности - организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем, и у нее отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности, и, следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке;

в) допущение последовательности применения учетной политики - выбранная организацией учетная политика применяется последовательно от одного отчетного года к другому;

г) временная определенность фактов хозяйственной деятельности - факты хозяйственной деятельности компании относятся к тому отчетному периоду (соответственно отражаются в бухгалтерском учете), в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами. Расходы, которые не могут быть определены в отчетном периоде, относятся на затраты по факту их возникновения или оплаты.

1.4. Учетная политика обеспечивается благодаря выполнению следующих требований:

а) полное отражение в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности;

б) своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности;

в) осмотрительность, выражающаяся в большей готовности отражения в бухгалтерском учете потерь (расходов) и пассивов, чем доходов и активов;

г) приоритет содержания перед формой, выражающийся в отражении фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете исходя из не только их правовой формы, но и из экономического содержания и хозяйственной ситуации, в которой они возникли;

д) непротиворечивость, выражающаяся в тождестве информации аналитического и синтетического учета, а также эквивалентности показателей бухгалтерской отчетности данным синтетического и аналитического учета;

е) рациональность, выражающаяся в ведении бухгалтерского учета сообразно размерам организации и масштабам ее деятельности.

1.5. В соответствии с Законом N 129-ФЗ ответственными являются:

за организацию бухгалтерского учета и соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций - руководитель организации;

за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности - главный бухгалтер организации.

Налоговый учет ведется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных организацией в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью, полнотой и своевременностью начислений и уплаты в бюджет налогов.

Система налогового учета создается исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета от одного налогового периода к другому.

При установлении порядка ведения налогового учета организация руководствуется такими основными документами, как НК РФ и приказы руководителя о порядке применения налоговых регистров.

Ответственность за организацию налогового учета, соблюдение законодательства несет генеральный директор организации.

Настоящим приказом в своей деятельности должны руководствоваться все лица организации, связанные с решением вопросов, относящихся к учетной политике:

руководители и работники всех структурных подразделений, служб и отделов организации, отвечающие за своевременное представление первичных документов и иной учетной информации в бухгалтерию;

работники бухгалтерии, отвечающие за своевременное и качественное выполнение всех видов учетных работ и составление достоверной отчетности всех видов.

Иные распорядительные документы организации не должны противоречить настоящему приказу.

Содержание данной учетной политики является неисчерпывающим и при внесении в законодательные акты, регулирующие порядок ведения бухгалтерского учета, значительных изменений может дополняться отдельными приказами по организации с извещением налоговых органов о внесенных изменениях. Содержание учетной политики может дополняться в случае начала осуществления новых видов деятельности, не предусмотренных настоящей учетной политикой.

Раздел 2. Организация бухгалтерского

и налогового учета

Существенными элементами раздела являются: выбор формы бухгалтерского учета, План счетов, регистры налогового учета, организация бухгалтерского и налогового учета.

2.1. Бухгалтерский учет ведется по журнально - ордерной форме учета (с применением компьютерной техники) <**>.

     
   ———————————————————————————————
   

<**> Здесь можно указать наименование программы, которая используется при ведении бухгалтерского учета (например, 1С, Парус и т.д.)

Комментарий. Организации могут использовать следующие формы ведения бухгалтерского учета:

единую журнально - ордерную форму счетоводства в соответствии с Инструкцией по применению единой журнально - ордерной формы счетоводства от 07.03.1960 с учетом рекомендаций, изложенных в Письме Минфина России от 24.07.1992 N 59 "О рекомендациях по применению учетных регистров бухгалтерского учета на предприятиях";

мемориально - ордерную, и в этом случае аналитический учет затрат ведется в накопительно - группировочных ведомостях учета затрат на производство, а синтетический - в мемориалах - ордерах, в журнале регистрации и Главной книге;

Типовые рекомендации по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства, утвержденные Приказом Минфина России от 21.12.1998 N 64н;

иные формы регистров бухгалтерского учета.

2.2. Бухгалтерский и налоговый учет в организации ведется в бухгалтерии. Информация о доходах и расходах организации для целей налогового учета, внереализационных доходах и расходах формируется на основании данных соответствующих операций бухгалтерского учета, отраженных на счетах: 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы", а также на счетах затрат. При несовпадении установленных требований или порядка отражения отдельных операций в бухгалтерском и налоговом учете организация ведет регистры налогового учета.

Правильность отражения хозяйственных операций в регистрах налогового учета обеспечивают лица, составившие и подписавшие их.

Регистры налогового учета представляют собой специальные формы, которые ведутся в электронном виде и на бумажных носителях.

Формы регистров налогового учета устанавливаются отдельными приказами руководителя организации как приложения к учетной политике.

Первичные учетные документы и регистры налогового учета хранятся в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет.

Исправление ошибок в регистрах налогового учета должно быть подтверждено подписью лица, внесшего исправление, с указанием даты и обоснованием внесенного исправления.

Комментарий. При составлении учетной политики главный бухгалтер не всегда может учесть все операции, которые будет осуществлять организация в наступающем году, поэтому наиболее целесообразно, по нашему мнению, утверждать налоговые регистры отдельными приказами, которые будут издаваться во исполнение приказа об учетной политике.

Согласно п.2 ст.6 Закона N 129-ФЗ в зависимости от объема учетной работы бухгалтерский учет в организации может осуществляться:

бухгалтерией как самостоятельным структурным подразделением;

бухгалтером, принятым на работу по трудовому договору и состоящим в штате организации;

специальной профессиональной организацией (централизованной бухгалтерией) или бухгалтером - специалистом на договорных началах;

руководителем лично.

К учетной политике могут прилагаться: положение о бухгалтерской службе; должностные инструкции работников бухгалтерии; форма договора (контракта) с организацией или бухгалтером - специалистом, ведущим бухгалтерский учет; иные аналогичные документы.

Положение о бухгалтерской службе и должностные инструкции работников бухгалтерии обычно включают шесть разделов: общие положения; функции; права и обязанности; ответственность; взаимоотношения (служебные связи); организация работы.

2.3. Учет имущества, обязательств и хозяйственных операций ведется способом двойной записи в соответствии с рабочим планом счетов бухгалтерского учета.

2.4. Основанием для записей в регистрах бухгалтерского и налогового учета являются первичные документы, фиксирующие факт совершения хозяйственной операции, а также расчеты бухгалтерии.

2.5. Отчетным годом считается период с 1 января по 31 декабря.

2.6. В целях своевременного отражения хозяйственных операций в бухгалтерском учете установить следующие сроки сдачи документов:

не позднее 3 числа месяца, следующего за отчетным, - табели рабочего времени (главному бухгалтеру и / или бухгалтеру, осуществляющему расчет заработной платы);

до 1 числа каждого месяца - документы на сотрудников, принятых на работу в течение последнего месяца (главному бухгалтеру и / или бухгалтеру, осуществляющему расчет заработной платы);

не позднее 1 числа каждого месяца - отчеты об использовании бланков строгой отчетности (главному бухгалтеру);

еженедельно (ежедневно) - отчет кассира (главному бухгалтеру (по кассовой книге));

не реже чем до 3 числа первого месяца квартала - отчет об остатках товарно - материальных ценностей (главному бухгалтеру и / или бухгалтеру, ведущему учет товарно - материальных ценностей);

не позднее 3 дней (а для загранкомандировок - 10 дней) после возвращения из командировки - отчет работника о командировке.

Комментарий. Согласно п.15 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации первичные учетные документы оформляются и передаются в бухгалтерию для отражения в бухгалтерском учете в соответствии с утвержденным на предприятии графиком документооборота. Этот график разрабатывается под руководством главного бухгалтера и утверждается руководителем организации. В настоящее время порядок ведения документа в бухгалтерском учете регулирует Приказ Минфина СССР от 29.07.1983 N 105 "Положение о документах и документообороте в бухгалтерском учете".

График документооборота составляется в виде схемы или таблицы, в которой указываются ответственные за оформление, исполнение, обработку и проверку каждого документа, а также срок исполнения документа и порядок передачи в архив. Отсутствие графика документооборота не влечет административной или финансовой ответственности, но усложняет работу сотрудников бухгалтерии и других служб.

Наличие правильно составленного графика документооборота и его соблюдение позволяют рационально распределить должностные обязанности между работниками, вести точный учет и своевременно составлять отчетность.

Ответственность за соблюдение графика документооборота, своевременную и доброкачественную подготовку документов, своевременную передачу их для отражения в бухгалтерском учете и отчетности, за достоверность содержащихся в документах данных несут лица, подготовившие и подписавшие их. Контроль за соблюдением графика документооборота осуществляет главный бухгалтер организации. В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации требования главного бухгалтера по документальному оформлению хозяйственных операций и представлению в бухгалтерскую службу документов и сведений обязательны для всех работников организации.

В учетной политике не стоит подробно описывать весь график документооборота, достаточно отразить лишь основные положения. Полный график документооборота целесообразно изложить в отдельном приказе по организации.

(Продолжение см. "Финансовая газета", N 2, 2003)

М.Киселев

К. э. н.

Подписано в печать

04.01.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——