"Экономико-правовой бюллетень", N 12, 2002

ОБЗОР СУДЕБНОЙ ПРАКТИКИ: НАЛОГОВЫЕ СПОРЫ

1. Использование банком промежуточного валютного счета при выплате физическим лицам иностранной валюты не освобождает банк от необходимости удержать и уплатить налог на приобретение иностранной валюты.

(Постановление Президиума ВАС РФ от 3 сентября 2002 г. N 3075/02)

Коммерческий банк заключал с клиентами - физическими лицами договоры банковского вклада до востребования в валюте Российской Федерации, банковского вклада в иностранной валюте до востребования и банковского счета в иностранной валюте (с ограниченным режимом).

Банк принимал поступавшие от вкладчиков рубли и зачислял их во вклады. Далее на основании заявки на покупку иностранной валюты банк конвертировал рубли в иностранную валюту и переводил валюту на валютные счета клиентов с ограниченным режимом расчетного обслуживания. Потом на основании заявлений клиентов на перевод средств перечислял валюту с указанных счетов на валютные счета этих физических лиц до востребования и в дальнейшем выдавал наличную иностранную валюту физическим лицам. Налог на приобретение иностранной валюты банк у физических лиц не удерживал.

По мнению налогового органа, банк в данном случае действовал неправомерно. Налоговый орган обратился в арбитражный суд с иском о взыскании с банка штрафа за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и перечислению налога на покупку иностранных денежных знаков (ст.123 НК РФ).

Суды первой, апелляционной и кассационной инстанций высказались в поддержку банка, поскольку валютные средства поступали физическим лицам не с рублевых, а с валютных счетов этих лиц.

Однако Президиум ВАС РФ отменил все вынесенные решения и направил дело в суд первой инстанции на новое рассмотрение.

Комментарий

Согласно Федеральному закону от 21 июля 1997 г. N 120-ФЗ "О налоге на покупку иностранных денежных знаков и платежных документов, выраженных в иностранной валюте" кредитные организации, производящие операции с наличной иностранной валютой, в частности выплату с валютных счетов наличной иностранной валюты физическим лицам, обязаны удерживать налог в момент получения этими лицами, признаваемыми налогоплательщиками, наличной иностранной валюты по ставке 1% от суммы в рублях, уплачиваемой при совершении соответствующей операции, при условии поступления средств в иностранной валюте на валютные счета с рублевых счетов.

Формально указанное в Законе N 120-ФЗ условие не соблюдалось, так как валютные средства поступали на валютные счета физических лиц не с рублевых счетов, а с валютных (промежуточных). Однако фактически в данном случае имело место осуществление ряда последовательных операций, которые повлекли выплату банком физическим лицам иностранной валюты за счет их средств, размещенных на рублевых счетах во вкладах. Как отметил Президиум ВАС РФ, открытие банком промежуточного счета, на котором временно размещаются валютные средства, не изменяет содержания этих операций. Следовательно, банк обязан был удержать налог.

Отметим, что точка зрения Президиума ВАС РФ по данному вопросу совпала с мнением МНС России, высказанным им в Письме от 6 июня 2000 г. N ВП-6-18/433@.

2. Согласно пп.2 п.3 ст.149 НК РФ от НДС освобождается реализация произведенных организациями товаров. Операции по реализации приобретенных товаров от НДС не освобождаются.

(Постановление Президиума ВАС РФ от 27 августа 2002 г. N 11351/01)

ООО, уставный капитал которого полностью состоит из вклада общественных организаций инвалидов и среднесписочная численность работников - инвалидов составляет более 50%, в январе 2001 г. осуществляло реализацию товаров, приобретенных им ранее у третьих лиц.

Полагая, что подобные операции подпадают под действие пп.2 п.3 ст.149 Налогового кодекса РФ, ООО не начисляло НДС на стоимость реализованных товаров.

По мнению налогового органа, у ООО не было оснований для использования льгот по НДС, поскольку ООО реализовывало не собственные товары, а приобретенные. Решением налогового органа ООО было привлечено к налоговой ответственности.

ООО обратилось в арбитражный суд с иском о признании решения налогового органа недействительным, но суд в иске отказал. Однако суд кассационной инстанции, сославшись на неясность и нечеткость формулировок пп.2 п.3 ст.149 НК РФ, иск ООО удовлетворил.

Президиум ВАС РФ высказался в поддержку налогового органа и отменил постановление кассационной инстанции.

Комментарий

Согласно пп.2 п.3 ст.149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (в том числе передача, выполнение, оказание для собственных нужд) товаров (за исключением подакцизных, минерального сырья и полезных ископаемых, а также других товаров по перечню, утвержденному Правительством РФ по представлению общероссийских общественных организаций инвалидов), работ, услуг (за исключением брокерских и иных посреднических услуг), производимых и реализуемых организациями, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов указанных в абз.2 указанного подпункта общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда - не менее 25%.

Из данной нормы НК РФ четко следует, что от НДС освобождается реализация только тех товаров, которые произведены указанными субъектами. Реализация приобретенных этими организациями товаров от НДС не освобождается. ООО осуществляло реализацию приобретенных ранее товаров, поэтому оснований для применения льготы у него не было.

3. Налоговый орган имеет право обращаться в арбитражный суд с заявлением о признании отсутствующего должника банкротом даже при отсутствии у него задолженности по обязательным платежам.

(Постановление Президиума ВАС РФ от 27 августа 2002 г. N 9112/01)

ИМНС обратилась в арбитражный суд с заявлением о признании кооператива банкротом, поскольку кооператив долгое время не представлял бухгалтерскую отчетность и обладал признаками отсутствующего должника.

Арбитражный суд в иске отказал в связи с тем, что у кооператива отсутствовала кредиторская задолженность перед бюджетом и иными кредиторами.

Кассационная инстанция производство по делу вообще прекратила, считая, что при отсутствии кредиторской задолженности рассмотрение арбитражным судом заявления о признании должника банкротом исключается. Кроме того, суд кассационной инстанции пришел к выводу, что налоговые органы не вправе обращаться в арбитражный суд с заявлением о признании отсутствующего должника банкротом, если у организации нет задолженности перед бюджетом.

Президиум ВАС РФ посчитал выводы судов необоснованными, вынесенные решения отменил и направил дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Комментарий

Согласно ст.180 Федерального закона от 8 января 1998 г. N 6-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" <*> положения о банкротстве отсутствующего должника применяются также в случаях, когда имущество должника - юридического лица заведомо не позволяет покрыть судебные расходы по делу о банкротстве или когда в течение последних 12 месяцев не проводились операции по счетам должника, а также при наличии иных признаков, свидетельствующих об отсутствии предпринимательской или иной деятельности должника.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> С 3 декабря 2002 г. вступил в силу новый Федеральный закон от 26 октября 2002 г. N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)".

Отсюда следует, что положения параграфа 2 "Банкротство отсутствующего должника" гл.Х Закона N 6-ФЗ могут применяться и в случае отсутствия у предприятия кредиторской задолженности. Согласно ст.177 Закона N 6-ФЗ в случаях, когда должник - гражданин либо руководитель должника - юридического лица, фактически прекратившего свою деятельность, отсутствуют и установить их местонахождение не представляется возможным, заявление о признании отсутствующего должника банкротом может быть подано кредитором, налоговым или иным уполномоченным органом, а также прокурором независимо от размера кредиторской задолженности.

Таким образом налоговый орган имел право подать соответствующее заявление о признании кооператива банкротом, а суд обязан был рассмотреть его по существу.

4. Применение ответственности за несвоевременное представление налоговой декларации не поставлено в зависимость от факта уплаты или неуплаты налога, исчисленного на основании этой декларации.

(Постановление Президиума ВАС РФ от 20 августа 2002 г. N 2209/02)

Общество не представляло в установленный срок декларации по НДС в налоговый орган. При этом сам налог был уплачен.

В связи с нарушением срока представления налоговых деклараций налоговая инспекция обратилась в арбитражный суд с иском о взыскании с общества штрафа, предусмотренного ст.119 НК РФ. Сумма штрафа была рассчитана налоговым органом в процентном отношении от суммы налога, подлежащего уплате на основе указанных деклараций.

Решением арбитражного суда в удовлетворении иска было отказано, поскольку суд пришел к выводу об отсутствии в действиях налогоплательщика состава правонарушения.

Апелляционная инстанция изменила вынесенное решение и взыскала с общества минимальный штраф (100 руб.). Кассационная инстанция оставила вынесенное постановление без изменения.

Однако Президиум ВАС РФ указал, что применение ответственности за данное нарушение не поставлено в зависимость от уплаты или неуплаты самого налога. Поэтому выводы судов апелляционной и кассационной инстанций о том, что штраф в данном случае может быть взыскан только в размере 100 руб., неправильны.

Комментарий

В соответствии с п.1 ст.119 НК РФ непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного п.2 названной статьи, влечет взыскание штрафа в размере 5% суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30% указанной суммы и не менее 100 руб.

Таким образом, ст.119 НК РФ установлена ответственность за сам факт неисполнения налогоплательщиком обязанности по представлению налоговой декларации. Следовательно, применение данной статьи не находится в зависимости от факта уплаты или неуплаты налога. Таким образом, сумма штрафа должна быть взыскана с налогоплательщика в процентном отношении к сумме подлежащего уплате налога.

Что касается минимального размера штрафа (100 руб.), то он может быть взыскан только в том случае, если сумма штрафа, исчисляемая в порядке, предусмотренном п.1 ст.119 НК РФ, составит менее 100 руб.

5. Для обоснования льгот по НДС налогоплательщик должен представить в налоговый орган либо подлинники необходимых документов, либо надлежащим образом заверенные копии.

(Постановление ВАС РФ от 30 июля 2002 г. N 6632/00)

Акционерное общество обратилось в арбитражный суд с иском к налоговой инспекции о возврате из бюджета излишне уплаченного НДС и взыскании процентов за нарушение срока возврата излишне уплаченного налога.

Поводом для этого послужил отказ налогового органа в возмещении НДС в отношении товаров, отгруженных акционерным обществом на экспорт.

Арбитражный суд требования налогоплательщика удовлетворил.

Однако первый заместитель Генерального прокурора РФ опротестовал вынесенное решение и Президиум ВАС РФ удовлетворил его протест.

Причиной, по которой протест был удовлетворен, было то, что арбитражный суд при рассмотрении дела не исследовал подлинные документы. Все выводы были сделаны им на основании ксерокопий документов, не заверенных надлежащим образом. Кроме того, акционерное общество не представило суду документы, свидетельствующие о приобретении им товаров, отгруженных на экспорт.

Президиум ВАС РФ направил данное дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Комментарий

Согласно п.22 Инструкции Госналогслужбы России от 11 октября 1995 г. N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" (действовала в период возникновения спора) для обоснования льгот по НДС налогоплательщиком в налоговые органы предъявляются контракт или его копия, заверенные в установленном порядке, выписка банка, подтверждающая фактическое поступление выручки от реализации товаров иностранному лицу на счет российского налогоплательщика в российском банке, зарегистрированный в налоговых органах, грузовая таможенная декларация или ее копия, заверенная руководителем и главным бухгалтером организации - налогоплательщика с отметками российского таможенного органа.

Отсюда следует, что незаверенные ксерокопии указанных в п.22 Инструкции N 39 документов не могут считаться надлежащими доказательствами реального экспорта товаров и служить основанием для возмещения НДС. Следовательно, в данной ситуации налоговый орган действовал абсолютно правильно, отказав акционерному обществу в возврате экспортного НДС.

В настоящее время перечень документов, необходимых для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% при реализации товаров на экспорт, определен ст.165 НК РФ.

6. Обязанностей по исполнению ничтожной сделки у сторон возникнуть не может.

(Постановление Президиума ВАС РФ от 6 августа 2002 г. N 8793/01)

Железная дорога и областное правительство заключили договор о зачете платежей по налогам. В соответствии с этим договором железная дорога должна была приобрести для правительства квартиру, а правительство обязалось осуществить зачет стоимости квартиры в счет налоговых платежей железной дороги.

Квартира была приобретена и передана правительству, но правительство зачет указанных платежей не произвело, в результате чего задолженность налогоплательщика перед бюджетом не уменьшилась.

Железная дорога обратилась в суд с иском о возмещении убытков, вызванных действиями правительства.

Решением арбитражного суда, поддержанным апелляционной и кассационной инстанциями, иск железной дороги был удовлетворен.

Однако Президиум ВАС РФ все вынесенные судебные решения отменил и направил дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции, поскольку им было установлено, что договор о зачете платежей по налогам был признан недействительным вступившим в законную силу другим решением арбитражного суда на основании ст.168 ГК РФ.

Поскольку судебные акты по данному делу приняты без учета вышеупомянутого решения, а оно имеет существенное значение для рассмотрения спора, дело подлежит направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Комментарий

Согласно ст.168 ГК РФ сделка, не соответствующая требованиям закона или иных правовых актов, ничтожна, если закон не устанавливает, что такая сделка оспорима, или не предусматривает иных последствий нарушения.

Недействительная сделка не влечет юридических последствий, за исключением тех, которые связаны с ее недействительностью, и недействительна с момента ее совершения (п.1 ст.167 ГК РФ).

Таким образом, обязанностей у сторон по исполнению ничтожной сделки возникнуть не может. Поэтому правительство не обязано было производить зачет налоговых платежей ввиду ничтожности сделки. Следовательно, невыполнение правительством договора о зачете налоговых платежей не могло привести к возникновению убытков у железной дороги.

В данном случае железной дороге необходимо предъявить иск о применении последствий недействительности ничтожной сделки и потребовать от правительства возврата приобретенной ранее квартиры.

7. Наличие у налогоплательщика переплаты по налогам в бюджет не является безусловным основанием для освобождения его от ответственности, предусмотренной п.3 ст.120 НК РФ.

(Постановление ФАС Северо - Западного округа от 10 сентября 2002 г. N А05-4866/02-263/19)

ООО, применяющее упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, несвоевременно отражало в книге доходов и расходов суммы авансовых платежей по оказанным и не оказанным услугам.

В результате указанных действий общество завысило налогооблагаемую выручку за 1999 г., и в то же время занизило налогооблагаемую выручку за 2000 г. Это привело к тому, что за 1999 г. у ООО имелась переплата по налогу, а за 2000 г. - недоплата. При этом сумма переплаты превышала сумму недоплаты.

Решением налогового органа общество было привлечено к ответственности на основании п.3 ст.120 НК РФ за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, повлекшее занижение налоговой базы по единому налогу с совокупного дохода (валовой выручки) за 2000 г.

В связи с тем что налогоплательщик не уплатил штраф в добровольном порядке, налоговый орган обратился с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Арбитражный суд в удовлетворении исковых требований отказал, поскольку переплата налога за 1999 г. превышает недоплату за 2000 г.

Однако кассационная инстанция отменила вынесенное решение, указав, что наличие у налогоплательщика переплаты по налогам в бюджет не является безусловным основанием для освобождения его от ответственности, предусмотренной п.3 ст.120 НК РФ.

Комментарий

Согласно п.3 ст.120 НК РФ грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если это деяние повлекло занижение налоговой базы, влечет взыскание штрафа в размере 10% от суммы неуплаченного налога, но не менее 15 000 руб.

Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей данной статьи понимается отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов - фактур, или регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

Указанный состав правонарушения напрямую зависит от того, привело ли грубое нарушение правил учета доходов и расходов к занижению налоговой базы. В данном случае занижение налоговой базы произошло, поэтому основания для применения ответственности, предусмотренной п.3 ст.120 НК РФ, по мнению кассационной инстанции, имеются.

По нашему мнению, вывод, сделанный кассационной инстанцией, недостаточно убедителен. На наш взгляд, состав правонарушения, предусмотренный п.3 ст.120 НК РФ, образуется только в том случае, когда имеет место неуплата налога. Подтверждением этого является то, что санкция за данное правонарушение исчисляется от суммы неуплаченного налога.

8. На затраты производства относятся расходы по обучению кадров, то есть обучению именно работников предприятий и организаций.

(Постановление ФАС Северо - Западного округа от 24 сентября 2002 г. N А05-1412/02-96/11)

В 2000 г. акционерное общество отнесло на затраты производства и обращения расходы по оплате обучения детей своих работников в учебных заведениях.

По мнению налогового органа, указанные действия налогоплательщика повлекли за собой занижение налога на прибыль. Налоговый орган вынес решение о доначислении налогоплательщику налога на прибыль, пеней и о привлечении его к налоговой ответственности на основании п.1 ст.122 НК РФ.

Акционерное общество не согласилось с решением налогового органа и обжаловало его в арбитражный суд. В обоснование исковых требований общество сослалось на договоры, заключенные между ним, его работниками и их детьми, из которых следовало, что лица, чье обучение оплачивается истцом, обязались по окончании учебных заведений в течение определенного времени работать в АО либо на ином предприятии по его направлению. По мнению общества, указанные договоры подтверждают производственную направленность понесенных затрат, которые могут быть отнесены на себестоимость продукции (работ, услуг).

Арбитражный суд в удовлетворении исковых требований налогоплательщику отказал. Кассационная инстанция тоже встала на сторону налогового органа.

Комментарий

Подпунктом "к" п.2 Положения о составе затрат, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 5 августа 1992 г. N 552 и действовавшего в период возникновения спора, было предусмотрено включение в себестоимость продукции (работ, услуг) затрат, связанных с подготовкой и переподготовкой кадров, в частности затрат, связанных с платой за обучение по договорам с учебными заведениями для подготовки, повышения квалификации и переподготовки кадров. Причем для целей налогообложения плата за обучение по договорам с учебными учреждениями для подготовки, повышения квалификации и переподготовки кадров включалась в себестоимость продукции (работ, услуг) в порядке, установленном законодательством.

Из совокупности изложенных норм следует, что в соответствии с Положением о составе затрат на затраты производства относятся расходы по обучению кадров, то есть обучению именно работников предприятий и организаций.

Таким образом, суды обоснованно отклонили доводы налогоплательщика о том, что лица, чье образование оплачивалось обществом, обязались по окончании обучения определенное время проработать в АО, поскольку они не состояли и не состоят в штате общества. И, следовательно, налоговая инспекция правомерно доначислила истцу налог на прибыль по указанному эпизоду.

В.Мешалкин

Подписано в печать

05.12.2002

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——