"Расчет", N 12, 2002

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ИНОСТРАННЫХ РАБОТНИКОВ

1 ноября 2002 г. вступил в силу Закон "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации", который устанавливает правила приглашения иностранцев на работу. Эксперты журнала расскажут, как правильно отразить в учете расходы по найму и какие налоги нужно заплатить с доходов таких работников.

С вступлением в силу этого Закона российскому предприятию для того, чтобы принять на работу иностранного сотрудника, нужно будет оформить:

1) разрешение на привлечение и использование иностранных работников;

2) приглашение на въезд иностранного гражданина для работы в России;

3) разрешение на работу.

С какими трудностями столкнется при этом предприятие и в каком размере нужно будет заплатить государственную пошлину за оформление таких документов, читайте в ноябрьском номере "Расчета".

За выдачу соответствующих разрешений взимается государственная пошлина. В бухгалтерском учете предприятия уплата пошлины отражается проводками:

Дебет 68 субсчет "Расчеты по госпошлине" Кредит 51

- уплачена пошлина;

Дебет 26 Кредит 68 субсчет "Расчеты по госпошлине"

- признаны расходы по уплате государственной пошлины.

Согласно ПБУ 10/99 "Расходы организации" оплату госпошлины можно отнести к расходам по обычным видам деятельности организации. Государственная пошлина установлена законодательством о налогах и сборах. Следовательно, в налоговом учете она может быть отнесена к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (пп.1 п.1 ст.264 НК РФ), как сумма налогов и сборов, начисленных в установленном порядке.

Внимание! Чтобы получить разрешение на работу временно пребывающему в нашей стране иностранцу, работодатель должен перечислить на счет Федеральной миграционной службы денежный залог. Его размер должен быть достаточным для оплаты работнику обратной дороги. При этом в бухгалтерском учете залог на эти цели можно отразить на отдельном субсчете к счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами":

Дебет 76 субсчет "Расчеты с миграционной службой" Кредит 51

- перечислен залог на счет миграционной службы.

Залог служит гарантией того, что при необходимости иностранец будет депортирован за счет работодателя, а не за счет государства.

После того как работник по истечении срока контракта самостоятельно покидает Россию, залог возвращается. В бухгалтерском учете делается обратная проводка:

Дебет 51 Кредит 76 субсчет "Расчеты с миграционной службой"

- залог возвращен на счет предприятия.

При депортации зарезервированная сумма будет израсходована на доставку иностранного работника к месту постоянного проживания. В этом случае Федеральная миграционная служба должна представить нанимателю подтверждающие документы. На их основании работодатель спишет дебиторскую задолженность по счету 76 на расходы, связанные с обычной деятельностью организации.

Налог на доходы иностранных граждан

Примечание. Налогообложение доходов иностранцев регулируется Налоговым кодексом и международными договорами об избежании двойного налогообложения. Причем если международным договором установлены иные, чем в НК РФ, правила налогообложения, то нужно применять международные нормы. Налогообложение будет зависеть и от того, на каком основании зарубежный сотрудник находится в нашей стране. Вступивший в силу 1 ноября 2002 г. Закон делит всех иностранцев в нашей стране на временно пребывающих, временно проживающих и постоянно проживающих. Особые условия налогообложения предусмотрены в ст.215 Налогового кодекса. Кроме того, различные варианты взимания налога могут быть предусмотрены и в международном договоре.

В соответствии со ст.207 Налогового кодекса плательщиками налога на доходы являются физические лица - налоговые резиденты и нерезиденты России. При этом не имеет значения, гражданином какого государства является человек, получивший доход.

По ст.11 Налогового кодекса резидентом является человек, который фактически находится на территории России больше 183 дней в календарном году. При этом днем фактического присутствия иностранца на территории России согласно ст.61 НК РФ нужно считать следующий день после даты его прибытия в страну. А день отъезда должен включаться в расчет срока фактического пребывания. Даты прибытия и отъезда могут быть установлены по отметкам пропускного контроля в паспорте сотрудника. Чтобы подтвердить количество дней пребывания на российской территории, в частности, можно использовать приказ о приеме на работу и табель учета рабочего времени сотрудника.

С резидентов налог взимается с доходов, полученных как в России, так и за рубежом. Налог с нерезидентов взимается только с тех доходов, которые получены от российских организаций или постоянных представительств иностранных фирм в России.

Внимание! В Методических рекомендациях по применению главы 23 Налогового кодекса указано, что уточнять налоговый статус работника нужно в том случае, если работник выехал из страны или если прошло 184 дня с даты его прибытия в Россию. До того как будет документально подтвержден статус резидента зарубежного сотрудника, с его доходов должен быть удержан налог по ставке 30 процентов (п.3 ст.224 НК РФ). Если статус резидента подтвержден, налог на доходы должен быть пересчитан по ставке 13 процентов с предоставлением стандартных вычетов начиная с того отчетного периода, когда работник стал резидентом. Такое разъяснение дано в Методических рекомендациях к главе 23. Отметим, что понятие "отчетный период" в этой главе Налогового кодекса не установлено. Как нам объяснила заместитель начальника отдела по налогу на доходы физических лиц ИМНС Тамара Шалунова, если статус "резидент" подтвержден, налог нужно пересчитать по ставке 13 процентов с начала года.

Пример. ЗАО "Икар" пригласило на работу на 8 месяцев монтажника. Рабочий является гражданином страны, с которой Россия не заключала договор об избежании двойного налогообложения. Он прибудет в Россию 1 января 2003 г. Ежемесячный доход сотрудника, согласно штатному расписанию, составляет 10 000 руб.

С января по июнь (включительно) бухгалтер начисляет иностранцу заработную плату и удерживает налог по ставке 30 процентов:

Дебет 20 Кредит 70

- 10 000 руб. - начислена заработная плата рабочему;

Дебет 70 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДФЛ"

- 3000 руб. (10 000 руб. x 30%) - удержан налог на доходы физических лиц.

Выдача заработной платы и перечисление НДФЛ в бюджет отражаются записями:

Дебет 70 Кредит 50

- 7000 руб. - выдана заработная плата из кассы организации;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДФЛ" Кредит 51

- 3000 руб. - удержанный налог перечислен в бюджет.

Бухгалтер должен уточнить налоговый статус иностранного рабочего, так как 3 июля 2003 г. истекает 184 дня с даты прибытия его в Россию. Для этого нужно проверить, когда иностранец прибыл в Россию и находился ли на территории страны в те дни, которые не были им отработаны согласно табелю учета рабочего времени.

Предположим, бухгалтер выяснил, что рабочий все 183 дня (включая и день прилета) находился на российской территории. Тогда на 184-й день своего пребывания сотрудник приобретает статус налогового резидента. Начиная с июля бухгалтер удерживает налог на доходы сотрудника по ставке 13 процентов с предоставлением стандартных вычетов по заявлению работника. Кроме того, по ставке 13 процентов нужно пересчитать налог с доходов, полученных иностранцем начиная с начала года.

Единый социальный налог и страховые взносы

Согласно Налоговому кодексу единым социальным налогом облагаются доходы, начисляемые фирмой всем штатным сотрудникам (независимо от их налогового статуса) и работникам на основании договоров на выполнение работ, оказание услуг и авторских договоров. Исключение составляют доходы иностранных граждан, если эти лица не обладают в соответствии с российским законодательством правом на государственное пенсионное, социальное обеспечение и медицинскую помощь или это не предусмотрено условиями договора с работодателем (п.2 ст.239 НК РФ). Обратимся к законодательству об отдельных видах страхования в Российской Федерации.

Пенсионное страхование

В соответствии со ст.7 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" работодатели должны платить взносы на обязательное пенсионное страхование с доходов, полученных иностранными гражданами от работы по найму и на основании гражданско-правового договора с российским предприятием. Поэтому страховые взносы с таких доходов на финансирование базовой части трудовой пенсии начисляются в составе ЕСН и уплачиваются в федеральный бюджет. Размер ставки ЕСН в этом случае определяется в соответствии со ст.241 Налогового кодекса. На финансирование страховой и накопительной частей взносы начисляются и уплачиваются в бюджет Пенсионного фонда. Сумма отчислений определяется в соответствии с п.2 ст.22 Закона о пенсионном страховании.

Пример. ОАО "Суперсериал" пригласило в январе 2003 г. на время съемки фильма (на 5 месяцев) художника по костюмам С.С. Сидоренко 1960 года рождения. По договору на выполнение работ ежемесячное вознаграждение составляет 10 000 руб. Приглашенный работник является гражданином страны, с которой Россия не заключала договор об избежании двойного налогообложения.

Так как на доходы Сидоренко распространяется налоговое законодательство России, бухгалтер "Суперсериала" начислил единый социальный налог и взносы в Пенсионный фонд. В бухгалтерском учете он сделал соответствующую проводку:

Дебет 20 Кредит 70

- 10 000 руб. - начислена заработная плата художнику по костюмам.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета для расчетов по пенсионному обеспечению используется субсчет 2 "Расчеты по пенсионному обеспечению" к счету 69. К нему открываются субсчета второго порядка:

- 69-2-1 "ЕСН, зачисляемый в федеральный бюджет";

- 69-2-2 "Взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование страховой части трудовой пенсии";

- 69-2-3 "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование накопительной части трудовой пенсии".

Напомним, что взносы по обязательному пенсионному страхованию на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии одновременно являются налоговым вычетом по ЕСН, начисленному в федеральный бюджет. Последующие записи оправданы именно этим порядком:

Дебет 20 Кредит 69-2-1

- 2800 руб. (10 000 руб. x 28%) - начислен единый социальный налог в федеральный бюджет;

Дебет 69-2-1 Кредит 69-2-2

- 1200 руб. (10 000 руб. x 12%) - начислены взносы на финансирование страховой части трудовой пенсии;

Дебет 69-2-1 Кредит 69-2-3

- 200 руб. (10 000 руб. x 2%) - начислены взносы по накопительной части трудовой пенсии;

Дебет 69-2-1 Кредит 51

- 1400 руб. - ЕСН перечислен в федеральный бюджет;

Дебет 69-2-2 Кредит 51

- 1200 руб. - перечислены взносы в Пенсионный фонд по страховой части пенсии;

Дебет 69-2-3 Кредит 51

- 200 руб. - перечислены взносы в Пенсионный фонд по накопительной части пенсии.

Медицинское страхование

Внимание! Для иностранцев, получивших вид на жительство в России, порядок медицинского страхования такой же, как и для граждан России (ст.8 Закона от 28 июня 1991 г. N 1499-1 "О медицинском страховании граждан в Российской Федерации"). В соответствии с Письмом ФФОМС России от 11 июля 1995 г. N 3-1146 такие иностранцы получают страховой полис обязательного медицинского страхования.

Порядок медицинского страхования заграничных сотрудников, временно находящихся в нашей стране (не более 183 дней в году) и работающих по договорам гражданско-правового характера, регламентирован Положением о медицинском страховании иностранных граждан (утв. Постановлением Правительства РФ от 11 декабря 1998 г. N 1488). Для получения медицинской страховки зарубежный работник или работодатель должен заключить договор с российской страховой организацией, имеющей соответствующую лицензию. Порядок выдачи полиса медицинского страхования для такой категории иностранцев установлен Письмом ФФОМС N 3-1146. Исходя из этого документа работодатель должен представить страховой фирме список иностранных работников, указав при этом срок действия разрешения на привлечение иностранной рабочей силы. Полис выдается на время действия такого разрешения.

На иностранцев - резидентов России и на иностранцев, работающих по трудовым договорам (независимо от времени нахождения в стране), распространяется общий порядок уплаты единого социального налога в части медицинского страхования, установленный Налоговым кодексом.

Пример. Продолжим предыдущий пример. Предположим, что работодатель заключил договор со страховой фирмой о медицинском обеспечении работника и получил соответствующий полис.

Бухгалтер должен также отразить в учете начисление единого социального налога в части медицинского страхования на субсчете 3 "Расчеты по обязательному медицинскому страхованию" к счету 69.

К этому субсчету, как и в случае с пенсионным обеспечением, открываются субсчета второго порядка:

- 69-3-1 "ЕСН в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования (ФФОМС)";

- 69-3-2 "ЕСН в территориальный фонд обязательного медицинского страхования (ТФОМС)".

Бухгалтерские записи будут следующими:

Дебет 20 Кредит 69-3-2

- 340 руб. (10 000 руб. x 3,4%) - начислены взносы на медицинское страхование в территориальный фонд;

Дебет 20 Кредит 69-3-1

- 20 руб. (10 000 руб. x 0,2%) - начислены взносы на медицинское страхование в Федеральный фонд;

Дебет 69-3-2 Кредит 51

- 340 руб. - уплачен ЕСН в территориальный ФОМС;

Дебет 69-3-1 Кредит 51

- 20 руб. - уплачен ЕСН в Федеральный ФОМС.

Социальное страхование

Заключение трудового договора обязывает работодателя обеспечить работнику условия труда, предусмотренные российским законодательством (ст.56 ТК РФ). По Трудовому кодексу (ст.22) работодатель должен осуществлять обязательное социальное страхование работников. Это требование распространяется и на иностранных граждан, работающих по трудовым договорам (в штате), независимо от времени их пребывания в нашей стране. Соответственно ЕСН в части взносов на социальное страхование начисляется на выплаты и этой категории работников.

Согласно Федеральному закону от 24 июля 1998 г. N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" выплаты на такой вид страхования иностранного гражданина должны производиться работодателем, если иное не предусмотрено международными договорами. Страховать нужно только тех сотрудников, которые состоят в штате вашего предприятия. Лицам, работающим на основании гражданско-правового договора, отчисления на этот вид страхования производить не надо.

Пример. Из условия примера следует, что художник по костюмам привлечен к работе на основании договора на выполнение работ. Значит, единый социальный налог в части взносов на социальное страхование и взносы на социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний начислять не нужно.

И.Седова

Эксперт "Расчета"

С.Белоусова

Эксперт "Расчета"

Подписано в печать

29.11.2002

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——