"Финансовая газета", N 46, 2002

Вопрос: Каков порядок учета убытков, возникших до введения в действие гл.25 НК РФ?

Ответ: Пунктом 3 ст.10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ (в ред. Закона N 57-ФЗ) определено, что сумма непогашенного убытка прошлых налоговых периодов по состоянию на 1 января 2001 г., уменьшающая в соответствии с действующим законодательством налоговую базу по налогу на прибыль, после вступления в силу гл.25 НК РФ признается убытком в целях налогообложения и переносится в порядке, установленном ст.283 НК РФ.

Анализируя данное положение, отметим следующее.

1. Данный пункт ст.10 распространяет свое действие только на убытки, образовавшиеся с 1997 по 2001 гг.

Это следует из того, что в соответствии со ст.6 Закона N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" льгота на покрытие убытка распространялась на прибыль, которая направлялась на данные цели в течение пяти лет, следующих за годом образования убытка. Поэтому, для того чтобы иметь право на перенос убытков, дата их возникновения должна приходиться на 2001, 2000, 1999, 1998, 1997 гг. Убытки только этих лет по старым правилам могли покрываться за счет прибыли 2002 г.

2. При расчете убытков, подлежащих переносу на будущее, следует руководствоваться теми правилами, которые были установлены действовавшим до 1 января 2002 г. налоговым законодательством:

убыток должен быть реально зафиксирован в бухгалтерском учете;

не принимаются к переносу на будущее убытки, возникшие по операциям с ценными бумагами (так как формально принимаются только убытки от реализации продукции (работ, услуг);

не принимаются убытки, возникшие в результате превышения установленных лимитов, норм и нормативов;

в отдельные годы применяются дополнительные ограничения сумм учитываемых убытков - например, по 1997 г. не принимается убыток, возникший с 1 января по 21 октября 1997 г., по 1998 г. имеются дополнительные возможности по учету убытка от курсовых разниц;

выявляется минимально допустимая сумма убытка (по основной деятельности либо по основной деятельности с учетом внереализационных доходов). При этом полученная сумма убытков принимается при условии, что она не превышает сумму балансового убытка;

если на балансе имеются специальные фонды (например, резервный фонд), которые могут быть использованы на покрытие убытков, то убыток выявляется после использования средств данных фондов на покрытие возникших убытков;

убытки могут быть перенесены на будущее только равномерно, т.е. по 20% на каждый следующий год. Те суммы убытка, которые не покрылись за счет прибыли в соответствующий год, "пропадают". Данное правило налогоплательщики могут применять с учетом имеющейся судебной практики (см. Решение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.06.2001 N 5442/01), которая отвергает правомерность равномерного покрытия убытков.

3. Если налогоплательщик не использовал свое право на покрытие убытков за счет прибыли до налогообложения, то для переноса на будущее (например, на 2002 г.) такой налогоплательщик вправе заявлять лишь ту сумму убытка, которая не была ранее покрыта.

Согласно п.4 ст.10 Закона N 110-ФЗ убыток, определенный в соответствии с действовавшим в 2001 г. законодательством (по состоянию на 31 декабря 2001 г.), в сумме, не превышающей сумму убытка, числящегося на 1 июля 2001 г., признается убытком в целях налогообложения и переносится в порядке, установленном ст.283 НК РФ. При этом следует отметить:

если на 31 декабря 2001 г. сумма убытка не совпадает с суммой убытка на 1 июля 2001 г., то разница между такими суммами не признается убытком в целях последующего переноса, т.е. для расчета суммы переносимого убытка выбирается минимальная величина убытка на данные контрольные даты;

если на одну из контрольных дат (либо 31 декабря 2001 г., либо 1 июля 2001 г.) организация зафиксировала по данным бухгалтерского учета прибыль, а по состоянию на другую контрольную дату был выявлен убыток, то организация лишается права на перенос такого убытка на будущее.

Далее рассмотрим вопрос, в течение какого срока выявленные убытки должны быть перенесены на будущий налоговый период. На первый взгляд, убытки, возникшие в 1997 г., могут быть покрыты за счет прибыли вплоть до 2008 г. Однако это не так.

Сумма убытков, возникших за 1997 - 2001 гг., является отдельным объектом налогового учета. Ограничений на период, в течение которого будет учитываться убыток (сформированный при расчете налоговой базы переходного периода, т.е. на 1 января 2002 г., но возникший до момента расчета этой базы), Закон N 110-ФЗ не содержит, поэтому данная сумма, которая включает, в свою очередь, убытки с формальной датой возникновения, приходящейся на 1997 - 2001 гг., будет учитываться при расчете налоговой базы 2002 - 2011 гг.

Г.Писцов

МНС России

Подписано в печать

13.11.2002

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——