"Нормативные акты для бухгалтера", N 21, 2002

<КОММЕНТАРИЙ

К ПРИКАЗУ МНС РОССИИ ОТ 08.10.2002 N БГ-3-05/547

"О ВНЕСЕНИИ ИЗМЕНЕНИЙ И ДОПОЛНЕНИЙ

В ПРИКАЗ МНС РОССИИ ОТ 01.02.2002 N БГ-3-05/49">

Приказ, с которым вы ознакомились, уточняет Порядок заполнения расчета авансовых платежей по ЕСН (далее - Порядок заполнения расчета). Поправки связаны с изменениями, которые внесены в налоговое законодательство Федеральным законом от 24.07.2002 N 104-ФЗ.

ЕСН и ЕНВД: как составить расчет

Напомним, что Закон N 104-ФЗ освободил плательщиков единого налога на вмененный доход от уплаты ЕСН. Следовательно, они могут не составлять отчетность по социальному налогу. Поэтому из Порядка заполнения расчета исключен абзац, в котором говорилось, как должны определять налоговую базу (строка 0100 расчета) организации и предприниматели, переведенные на "вмененку".

В полной мере освобождение от ЕСН распространяется на тех работодателей, которые занимаются только переведенной на ЕНВД деятельностью. У многопрофильных организаций ситуация иная. Они по-прежнему должны платить ЕСН с сумм, начисленных работникам в рамках бизнеса, облагаемого налогами по обычной схеме. Об этом рассказано в новых абзацах, которыми налоговики дополнили Порядок заполнения расчета.

В Приказе говорится, какие данные нужно приводить по строкам 0600 - 0640 в графе 3 расчета, где отражается ЕСН к уплате в федеральный бюджет. Многопрофильные фирмы указывают здесь только авансовые взносы, начисленные с выплат работникам, которые не заняты в деятельности, облагаемой ЕНВД. Причем эти фирмы считают налог так же, как и те, кто использует льготы для инвалидов. То есть они применяют уменьшенную вдвое ставку ЕСН.

Поясним, почему это происходит.

Работодатели начисляют пенсионные взносы на все выплаты сотрудникам независимо от того, кто их получал - занятые в "обычной" деятельности или в деятельности, переведенной на ЕНВД. По ст.243 Налогового кодекса эти взносы вычитаются из суммы ЕСН, начисленного к уплате в федеральный бюджет. Но пенсионные взносы с зарплаты работников, которые заняты в облагаемой ЕНВД деятельности, не могут уменьшать ЕСН с зарплаты остальных работников. Ведь налог рассчитывается по каждому сотруднику в отдельности. К тому же пенсионные взносы по "вмененной" деятельности вычитаются из суммы ЕНВД.

Именно поэтому фирмы, одновременно платящие ЕНВД и ведущие не облагаемую им деятельность, при исчислении ЕСН в федеральный бюджет применяют уменьшенные вдвое ставки. Например, вместо 28-процентной ставки используется 14-процентная, вместо 15,8-процентной - 7,9-процентная и т.д.

Уменьшенные вдвое ставки указываются и во вспомогательном расчете для заполнения строк 0300 и 0400 (лист 07 расчета). Если доход сотрудника превысит 600 000 руб., то налог к уплате в федеральный бюджет определяется по формуле:

ЕСН = (83 300 руб. : 2) + (Доход - 600 000 руб.) x 2%.

Часть налога, которая распределяется по внебюджетным фондам, рассчитывается в обычном порядке. Разумеется, в расчет тоже не принимаются выплаты по "вмененной" деятельности. Суммы ЕСН, начисленного в ФСС России, а также в фонды обязательного медицинского страхования, переносятся из итоговой строки листа 07 в соответствующие графы строки 0400 расчета.

В графе 3 по строкам 0400 - 0540 отражаются данные, необходимые для определения суммы налогового вычета с помесячной разбивкой. Но в условиях "смешанного" налогообложения такие показатели теряют смысл. Поэтому налоговики разрешили не заполнять эту графу.

Рассмотрим на примере, как составить расчет с учетом нового Приказа МНС России.

Пример 1. Фирма "Параллель" занимается продажей товаров оптом и в розницу. В течение всего 2002 г. с доходов, полученных в розничной торговле, организация платит ЕНВД. Кроме того, в течение января - июля по работникам, занятым в розничной торговле, "Параллель" начисляла ЕСН.

С оптовой торговли налоги уплачиваются в обычном порядке. Организация не имеет права на применение регрессивной шкалы по ЕСН и пенсионным взносам.

За 9 месяцев 2002 г. "Параллель" начислила работникам, занятым в оптовой торговле:

- заработную плату в размере 1 600 000 руб., в том числе:

за июль - 170 000 руб.;

за август - 175 000 руб.;

за сентябрь - 195 000 руб.;

- материальную помощь - 20 000 руб., в том числе:

за август - 7000 руб.;

- вознаграждение по договору подряда - 5000 руб. (выплачено в I квартале);

- пособия по больничным листам - 12 000 руб. (ФСС не возмещал эти расходы), в том числе:

за сентябрь - 4000 руб.

По строке 0100 расчета бухгалтер "Параллели" показывает общую сумму доходов, которые начислены сотрудникам, занятым в оптовой торговле. Исключение составляют материальная помощь и пособия по временной нетрудоспособности.

Эта сумма равна 1 605 000 руб. (1 600 000 + 5000). Она указывается в графах 3, 7 и 9 расчета. В графе 5 "ФСС" показывается только 1 600 000 руб. Выплаты по договорам подряда при начислении ЕСН в ФСС России не учитываются.

Расшифровку этих сумм по месяцам приводят по строкам 0120 - 0140 расчета.

Так как "Параллель" не пользуется налоговыми льготами, по строкам 0300 - 0340 отражаются те же показатели, что и по строкам 0100 - 0140.

Общая сумма начисленных авансовых платежей составляет 346 480 руб., в том числе:

- в федеральный бюджет - 224 700 руб. (1 605 000 руб. x 14%);

- в ФСС России - 64 000 руб. (1 600 000 руб. x 4%);

- в ФФОМС - 3210 руб. (1 605 000 руб. x 0,2%);

- в ТФОМС - 54 570 руб. (1 605 000 руб. x 3,4%).

Из-за использования уменьшенной вдвое ставки ЕСН не нужно определять сумму налогового вычета. Поэтому графа 3 расчета по строкам 0400 - 0540 не заполняется. Суммы авансовых платежей по ЕСН, начисленные в федеральный бюджет, сразу отражаются в строках 0600 - 0640.

Расчет авансовых платежей за 9 месяцев 2002 г. бухгалтер "Параллели" заполнит следующим образом (строки, заполнять которые по условиям нашего примера не нужно, не приводятся).

(руб.)

     
   ————————————————————————T——————T———————————T—————————T—————————T—————————¬
   |     Наименование      | Код  |Федеральный|   ФСС   |  ФФОМС  |  ТФОМС  |
   |      показателя       |строки|   бюджет  |         |         |         |
   +———————————————————————+——————+———————————+—————————+—————————+—————————+
   |Налоговая база       за| 0100 | 1 605 000 |1 600 000|1 605 000|1 605 000|
   |отчетный период, всего |      |           |         |         |         |
   +———————————————————————+——————+———————————+—————————+—————————+—————————+
   |  в том числе последний| 0110 |   540 000 |  540 000|  540 000|  540 000|
   |квартал       отчетного|      |           |         |         |         |
   |период (стр.   0120   +|      |           |         |         |         |
   |стр. 0130 + стр. 0140) |      |           |         |         |         |
   +———————————————————————+——————+———————————+—————————+—————————+—————————+
   |из него:               |      |           |         |         |         |
   |— 1 месяц              | 0120 |   170 000 |  170 000|  170 000|  170 000|
   +———————————————————————+——————+———————————+—————————+—————————+—————————+
   |— 2 месяц              | 0130 |   175 000 |  175 000|  175 000|  175 000|
   +———————————————————————+——————+———————————+—————————+—————————+—————————+
   |— 3 месяц              | 0140 |   195 000 |  195 000|  195 000|  195 000|
   +———————————————————————+——————+———————————+—————————+—————————+—————————+
   |...                    |  ... |    ...    |   ...   |   ...   |   ...   |
   +———————————————————————+——————+———————————+—————————+—————————+—————————+
   |  Налоговая база    для| 0300 | 1 605 000 |1 600 000|1 605 000|1 605 000|
   |исчисления налога    за|      |           |         |         |         |
   |отчетный период,  всего|      |           |         |         |         |
   |(стр. 0100 — стр. 0200)|      |           |         |         |         |
   +———————————————————————+——————+———————————+—————————+—————————+—————————+
   |  в том числе последний| 0310 |   540 000 |  540 000|  540 000|  540 000|
   |квартал       отчетного|      |           |         |         |         |
   |периода (стр.  0320   +|      |           |         |         |         |
   |стр. 0330 + стр. 0340) |      |           |         |         |         |
   |(стр. 0110 — стр. 0210)|      |           |         |         |         |
   +———————————————————————+——————+———————————+—————————+—————————+—————————+
   |из него:               |      |           |         |         |         |
   |— 1 месяц (стр.  0120 —| 0320 |   170 000 |  170 000|  170 000|  170 000|
   |стр. 0220)             |      |           |         |         |         |
   +———————————————————————+——————+———————————+—————————+—————————+—————————+
   |— 2 месяц (стр.  0130 —| 0330 |   175 000 |  175 000|  175 000|  175 000|
   |стр. 0230)             |      |           |         |         |         |
   +———————————————————————+——————+———————————+—————————+—————————+—————————+
   |— 3  месяц (стр. 0140 —| 0340 |   195 000 |  195 000|  195 000|  195 000|
   |стр. 0240)             |      |           |         |         |         |
   +———————————————————————+——————+———————————+—————————+—————————+—————————+
   |Сумма       начисленных| 0400 |     —     |   64 000|    3 210|   54 570|
   |авансовых платежей   за|      |           |         |         |         |
   |отчетный период, всего |      |           |         |         |         |
   +———————————————————————+——————+———————————+—————————+—————————+—————————+
   |  в том числе последний| 0410 |     —     |   21 600|    1 080|   18 360|
   |квартал       отчетного|      |           |         |         |         |
   |периода                |      |           |         |         |         |
   +———————————————————————+——————+———————————+—————————+—————————+—————————+
   |из него:               |      |           |         |         |         |
   |— 1 месяц              | 0420 |     —     |    6 800|      340|    5 780|
   +———————————————————————+——————+———————————+—————————+—————————+—————————+
   |— 2 месяц              | 0430 |     —     |    7 000|      350|    5 950|
   +———————————————————————+——————+———————————+—————————+—————————+—————————+
   |— 3 месяц              | 0440 |     —     |    7 800|      390|    6 630|
   +———————————————————————+——————+———————————+—————————+—————————+—————————+
   |...                    |  ... |    ...    |   ...   |   ...   |   ...   |
   +———————————————————————+——————+———————————+—————————+—————————+—————————+
   |Подлежит начислению   в| 0600 |   224 700 |    х    |    х    |    х    |
   |федеральный бюджет   за|      |           |         |         |         |
   |отчетный период,  всего|      |           |         |         |         |
   |(стр. 0400 — стр. 0500)|      |           |         |         |         |
   +———————————————————————+——————+———————————+—————————+—————————+—————————+
   |  в том числе последний| 0610 |    75 600 |    х    |    х    |    х    |
   |квартал       отчетного|      |           |         |         |         |
   |периода (стр.  0410   —|      |           |         |         |         |
   |стр. 0510)             |      |           |         |         |         |
   +———————————————————————+——————+———————————+—————————+—————————+—————————+
   |из него:               |      |           |         |         |         |
   |— 1 месяц (стр.  0420 —| 0620 |    23 800 |    х    |    х    |    х    |
   |стр. 0520)             |      |           |         |         |         |
   +———————————————————————+——————+———————————+—————————+—————————+—————————+
   |— 2 месяц (стр.  0430 —| 0630 |    24 500 |    х    |    х    |    х    |
   |стр. 0530)             |      |           |         |         |         |
   +———————————————————————+——————+———————————+—————————+—————————+—————————+
   |— 3  месяц (стр. 0440 —| 0640 |    27 300 |    х    |    х    |    х    |
   |стр. 0540)             |      |           |         |         |         |
   +———————————————————————+——————+———————————+—————————+—————————+—————————+
   |Расходы,  произведенные| 0700 |     х     |   12 000|    х    |    х    |
   |на                 цели|      |           |         |         |         |
   |государственного       |      |           |         |         |         |
   |социального страхования|      |           |         |         |         |
   |за отчетный     период,|      |           |         |         |         |
   |всего                  |      |           |         |         |         |
   +———————————————————————+——————+———————————+—————————+—————————+—————————+
   |  в том числе последний| 0710 |     х     |    4 000|    х    |    х    |
   |квартал       отчетного|      |           |         |         |         |
   |периода (стр.  0720   +|      |           |         |         |         |
   |стр. 0730 + стр. 0740) |      |           |         |         |         |
   +———————————————————————+——————+———————————+—————————+—————————+—————————+
   |из него:               |      |           |         |         |         |
   |— 1 месяц              | 0720 |     х     |    —    |    х    |    х    |
   +———————————————————————+——————+———————————+—————————+—————————+—————————+
   |— 2 месяц              | 0730 |     х     |    —    |    х    |    х    |
   +———————————————————————+——————+———————————+—————————+—————————+—————————+
   |— 3 месяц              | 0740 |     х     |    4 000|    х    |    х    |
   +———————————————————————+——————+———————————+—————————+—————————+—————————+
   |...                    |  ... |    ...    |   ...   |   ...   |   ...   |
   +———————————————————————+——————+———————————+—————————+—————————+—————————+
   |Подлежит начислению   в| 0900 |     х     |   52 000|    х    |    х    |
   |ФСС за отчетный период,|      |           |         |         |         |
   |всего (стр. 0400 — стр.|      |           |         |         |         |
   |0700 + стр. 0800)      |      |           |         |         |         |
   +———————————————————————+——————+———————————+—————————+—————————+—————————+
   |  в том числе последний| 0910 |     х     |   17 600|    х    |    х    |
   |квартал       отчетного|      |           |         |         |         |
   |периода (стр.  0410   —|      |           |         |         |         |
   |стр. 0710 + стр. 0810) |      |           |         |         |         |
   +———————————————————————+——————+———————————+—————————+—————————+—————————+
   |из него:               |      |           |         |         |         |
   |— 1 месяц (стр.  0420 —| 0920 |     х     |    6 800|    х    |    х    |
   |стр. 0720 + стр. 0820) |      |           |         |         |         |
   +———————————————————————+——————+———————————+—————————+—————————+—————————+
   |— 2 месяц (стр.  0430 —| 0930 |     х     |    7 000|    х    |    х    |
   |стр. 0730 + стр. 0830) |      |           |         |         |         |
   +———————————————————————+——————+———————————+—————————+—————————+—————————+
   |— 3  месяц (стр. 0440 —| 0940 |     х     |    3 800|    х    |    х    |
   |стр. 0740 + стр. 0840) |      |           |         |         |         |
   +———————————————————————+——————+———————————+—————————+—————————+—————————+
   |Справочно: Выплаты,  не| 1000 |    20 000 |   20 000|   20 000|   20 000|
   |отнесенные к  расходам,|      |           |         |         |         |
   |уменьшающим   налоговую|      |           |         |         |         |
   |базу по    налогу    на|      |           |         |         |         |
   |прибыль организаций   в|      |           |         |         |         |
   |текущем        отчетном|      |           |         |         |         |
   |периоде; выплаты,    не|      |           |         |         |         |
   |уменьшающие   налоговую|      |           |         |         |         |
   |базу по    налогу    на|      |           |         |         |         |
   |доходы физических лиц в|      |           |         |         |         |
   |текущем        отчетном|      |           |         |         |         |
   |периоде                |      |           |         |         |         |
   +———————————————————————+——————+———————————+—————————+—————————+—————————+
   |Справочно: Суммы,    не| 1100 |    12 000 |   17 000|   12 000|   12 000|
   |подлежащие             |      |           |         |         |         |
   |налогообложению      за|      |           |         |         |         |
   |отчетный период       в|      |           |         |         |         |
   |соответствии со статьей|      |           |         |         |         |
   |238 Налогового  кодекса|      |           |         |         |         |
   |Российской   Федерации,|      |           |         |         |         |
   |всего                  |      |           |         |         |         |
   L———————————————————————+——————+———————————+—————————+—————————+——————————
   

Что делать с переплатой

Отметим, что опубликованный Приказ вступает в силу после того, как налогоплательщики сдали отчеты по ЕСН за 9 месяцев. Однако если бухгалтер обнаружит, что налог был рассчитан неверно, то он может исправить свои ошибки по внесенным изменениям. Для этого нужно сдать уточненный расчет. Причем если в первоначальном варианте налог был занижен, то, на наш взгляд, доплачивать его не нужно. В налоговую инспекцию надо написать письмо с просьбой учесть эту недоимку при возврате ЕСН, излишне уплаченного в январе - июле 2002 г.

По Закону N 104-ФЗ в счет уплаты ЕНВД можно зачесть не только суммы пенсионных взносов, но и фактически уплаченные суммы ЕСН. Но предусмотренные обновленным законодательством отчисления от ЕНВД в федеральный бюджет и во внебюджетные фонды обычно меньше ЕСН, поступившего туда в течение первых восьми месяцев 2002 г. Кроме того, ЕСН нельзя зачесть в счет ЕНВД, который поступает в региональные и местные бюджеты. А это - 70 процентов всего "вмененного" налога. Поэтому плательщикам ЕНВД лучше до конца 2002 г. потребовать возврата излишне уплаченного ЕСН.

Пример 2. Воспользуемся условиями примера 1. Предположим, что за 9 месяцев работникам, занятым в розничной торговле, "Параллель" начислила 900 000 руб., в том числе за январь - июль - 700 000 руб. Допустим, что все выплаты за январь - июль облагались ЕСН. Таким образом, за семь месяцев 2002 г. с выплат, начисленных по розничной торговле, уплачен ЕСН - 151 200 руб., в том числе:

- в федеральный бюджет - 98 000 руб.;

- в ФСС России - 28 000 руб.;

- в ФФОМС - 1400 руб.;

- в ТФОМС - 23 800 руб.

Каждая из этих сумм будет переплатой, которую Закон N 104-ФЗ позволяет зачесть в счет текущих платежей по ЕНВД до конца 2002 г.

Предположим, что организация должна заплатить за IV квартал 2002 г. 450 000 руб. ЕНВД (для упрощения примера эта сумма рассчитана за вычетом пенсионных взносов), в том числе:

- в федеральный бюджет - 90 000 руб. (450 000 руб.x x 20%);

- в региональный и местный бюджеты - 315 000 руб. (450 000 руб. x 70%);

- в ФСС РФ - 22 500 руб. (450 000 руб. x 5%);

- в ФФОМС - 2250 руб. (450 000 руб. x 0,5%);

- в ТФОМС - 20 250 руб. (450 000 руб. x 4,5%).

Фактически нужно заплатить гораздо меньше.

Поскольку взаимозачеты проводятся только в рамках одного бюджета (внебюджетного фонда), зачесть переплату по ЕСН в счет платежей в региональный и местный бюджеты нельзя. Следовательно, за IV квартал "Параллель" должна полностью перечислить ЕНВД в бюджет субъекта РФ и местный бюджет, а также доплатить недостающую сумму в ФФОМС. Общая сумма платежей по "вмененному" налогу составит:

315 000 руб. + 2250 руб. - 1400 руб. = 315 850 руб.

Суммы ЕСН, излишне уплаченные в федеральный бюджет и в ТФОМС, не удастся зачесть в счет платежей 2003 г. Дело в том, что со следующего года порядок зачета, предусмотренный ст.5 Закона N 104-ФЗ, применяться не будет. Он основан на нормах Закона о ЕНВД (Федеральный закон от 31.07.1998 N 148-ФЗ), а с 1 января 2003 г. этот Закон утратит силу. Его заменит гл.26.3 Налогового кодекса.

До конца года государство не сможет зачесть "Параллели" излишне перечисленные суммы в размере 17 050 руб., в том числе:

- по федеральному бюджету - 8000 руб. (98 000 - 90 000);

- по ФСС РФ - 5500 руб. (28 000 - 22 500);

- по ТФОМС - 3550 руб. (23 800 - 20 250).

Фирма должна требовать возврата этих денег.

И.А.Анашкин

Эксперт "НА"

Подписано в печать

04.11.2002

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——