"Нормативные акты для бухгалтера", N 20, 2002

<КОММЕНТАРИЙ

К ПРИКАЗУ МНС РОССИИ ОТ 29.12.2001 N БГ-3-02/585

"ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ИНСТРУКЦИИ ПО ЗАПОЛНЕНИЮ

ДЕКЛАРАЦИИ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИЙ"

(В РЕД. ПРИКАЗА МНС РОССИИ ОТ 09.09.2002 N ВГ-3-02/480)>

Спустя три месяца после того, как поменялась форма декларации по налогу на прибыль, МНС России наконец-то уточнило Инструкцию по ее заполнению.

Напомним, что поправки, внесенные в форму декларации, действуют с 17 августа 2002 г. Поэтому организациям, которые перечисляют авансовые платежи по налогу ежемесячно, уже приходилось составлять отчет на новых бланках. Фирмы, которые уплачивают налог ежеквартально, впервые должны представить измененную декларацию до 28 октября. Однако многие налоговые инспекции уже в июле требовали от фирм новые формы.

Не исключено, что, составляя декларацию без Инструкции, бухгалтеры могли упустить из виду некоторые детали расчета. Поэтому перед тем, как сдавать декларацию за девять месяцев, внимательно прочитайте новый документ и учтите его требования.

Суть изменений

Многие поправки носят технический характер. Например, изменены сроки уплаты налога и даты представления деклараций, уточнены ссылки на некоторые статьи Налогового кодекса и т.д.

Наряду с этим есть и более значительные изменения. Практически заново переписаны разделы Инструкции, посвященные заполнению:

- Приложения 2 "Расходы, связанные с производством и реализацией" к листу 02;

- Приложения 3 "Отдельные виды расходов, связанные с производством и реализацией, начисленные" к листу 02;

- листов 12 и 13 "Расчет налога на прибыль организаций с сумм, которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы".

Кроме того, в Инструкцию введены два новых раздела. В них сказано, как заполнять недавно появившиеся в составе декларации Приложение 6 "Внереализационные доходы" и Приложение 7 "Внереализационные расходы и убытки, приравниваемые к внереализационным расходам" к листу 02.

Есть изменения и в других разделах. Но они касаются только отдельных категорий налогоплательщиков. В частности, по-новому должны заполнять декларацию негосударственные пенсионные фонды, профессиональные участники рынка ценных бумаг, организации потребительской кооперации.

Сегодня мы рассмотрим особенности заполнения основных листов декларации. Причем сосредоточимся на тех Приложениях, которые большинству бухгалтеров предстоит подготовить уже в ближайшее время.

Состав декларации

Утверждена новая комплектность декларации - перечень листов, которые нужно сдавать по окончании каждого квартала (месяца) или в конце года. Общими для всех организаций будут только три формы: титульный лист, расчет налога (лист 02), а также лист 12 или 13 (в зависимости от учетной политики в 2002 г.).

Остальные формы надо заполнять только в тех случаях, когда у предприятия есть доходы, расходы или операции, которые влияют на порядок расчета налога и должны быть расшифрованы.

Обратите внимание: расчеты налога на прибыль переходного периода составляются и подаются только один раз - за первое полугодие 2002 г. Но если вы обнаружили, что в июле лист 12 (13) был заполнен неверно, его можно уточнить при составлении декларации за девять месяцев.

В таблице 1 мы показали, какие дополнительные Приложения надо сдавать в налоговую инспекцию.

Таблица 1

     
   ——————————————T—————————————T————————————————————————————————————¬
   |Периодичность| Номер листа |         Наименование листа         |
   |представления|             |                                    |
   +—————————————+—————————————+————————————————————————————————————+
   |Ежеквартально|Приложение 1 |Доходы от реализации                |
   |(организации,|к листу 02   |                                    |
   |уплачивающие +—————————————+————————————————————————————————————+
   |налог от     |Приложение 2 |Расходы, связанные с производством и|
   |фактической  |к листу 02   |реализацией                         |
   |прибыли за   +—————————————+————————————————————————————————————+
   |месяц, —     |Приложение 3 |Отдельные виды расходов, связанные с|
   |ежемесячно)  |к листу 02   |производством и реализацией,        |
   |             |             |начисленные                         |
   |             +—————————————+————————————————————————————————————+
   |             |Приложение 4 |Расчет суммы убытка или части       |
   |             |к листу 02   |убытка, уменьшающего налоговую базу |
   |             +—————————————+————————————————————————————————————+
   |             |Приложение 5 |Расчет распределения авансовых      |
   |             |к листу 02   |платежей и налога на прибыль        |
   |             |             |(Приложение 5а — для организаций,   |
   |             |             |имеющих обособленные подразделения) |
   |             +—————————————+————————————————————————————————————+
   |             |Приложение 5а|                                    |
   |             |к листу 02   |                                    |
   +—————————————+—————————————+————————————————————————————————————+
   |Раз в год    |Приложение 6 |Внереализационные доходы            |
   |(по окончании|к листу 02   |                                    |
   |налогового   +—————————————+————————————————————————————————————+
   |периода)     |Приложение 7 |Внереализационные расходы и убытки, |
   |             |к листу 02   |приравниваемые к внереализационным  |
   |             |             |расходам                            |
   L—————————————+—————————————+—————————————————————————————————————
   

Порядок заполнения листа 02

Поправки в порядок заполнения листа 02 главным образом связаны с появлением в декларации дополнительных строк и с новой разбивкой налога по бюджетам различных уровней и срокам уплаты. Например, недавно появившиеся строки 071 - 074 заполняют профессиональные участники рынка ценных бумаг.

В строках 550 - 620 отражается налог переходного периода, который надо заплатить в текущем году. Его следует разбить между федеральным, региональным и местным бюджетами. На наш взгляд, заполнение этих строк не вызовет у бухгалтеров никаких затруднений. Порядок распределения налога переходного периода подробно изложен в Методических рекомендациях, утвержденных Приказом МНС России от 21.08.2002 N БГ-3-02/458 (документ опубликован в "НА" N 17, 2002).

Единственное, на что нужно обратить внимание, - это взаимоувязка данных в листах 02 и 12 (13) налоговой декларации. В 2002 г. суммы налога, показанные по строкам 550, 560 и 570 листа 02, должны быть равны суммам, показанным соответственно по строкам 081, 091 и 101 листа 12 (13).

Кроме того, следует помнить, что периодичность уплаты налога за переходный период отличается от периодичности текущих платежей. МНС России требует, чтобы последний платеж за текущий год был перечислен не в начале 2003 г., а до 28 декабря 2002 г. Причем это распространяется только на организации, уплачивающие налог помесячно. Остальные должны перечислить долю "переходного" налога за 2002 г. до 28 октября.

Эти требования нужно учитывать при заполнении строки 580 листа 02. Плательщики, которые отчитываются ежеквартально, должны указать в этой строке два срока (28 июля и 28 октября), организации с месячной периодичностью платежей - шесть сроков (каждое 28-е число с июля по декабрь).

Порядок заполнения Приложений к листу 02

Приложение 1 "Доходы от реализации"

По сравнению с прежней формой нынешнее Приложение 1 к листу 02 чрезмерно детализировано. Общая сумма выручки отражается по строке 010. Но если вы продавали сельхозпродукцию, которая закуплена у граждан (не предпринимателей), или имущество, учтенное с НДС, совершали бартерные сделки, то все полученные доходы нужно раскрыть по строкам 011 - 016. А если какие-то из перечисленных операций были к тому же экспортными, то придется делать дополнительную расшифровку. Правда, в Инструкции сделана оговорка: строки 011 - 016 заполняют только организации, рассчитывающие НДС "по отгрузке".

Строки 020 - 050 заполняют все организации. Налоговики требуют отдельно показать выручку от реализации собственной продукции, покупных товаров, прочего имущества предприятия. Возможно, что один и тот же доход придется отражать в декларации несколько раз.

Пример 1. Торговая фирма "Контакт" представляет декларацию по налогу на прибыль ежемесячно. В сентябре "Контакт" приобрел у граждан (не предпринимателей) 5 т картофеля на общую сумму 25 000 руб. (без НДС).

В этом же месяце весь картофель был продан населению за наличный расчет. Выручка от продаж составила 44 000 руб. (в т.ч. НДС 4000 руб.). Реализация картофеля налогом с продаж не облагается.

Поэтому в Приложении 1 к листу 02 декларации по налогу на прибыль за январь - сентябрь указывается (НДС считается по отгрузке):

- по строке 010 - 40 000 руб.;

- по строке 015 - 40 000 руб.;

- по строке 050 - 40 000 руб.

Если бы картофель был продан на экспорт, то эту же сумму дополнительно следовало отразить по строке 016.

По строкам 060 - 100 отражаются другие виды выручки, в частности:

- доходы от реализации основных средств и нематериальных активов;

- поступления от реализации прав требования;

- выручка, полученная подсобными хозяйствами, обслуживающими производствами, объектами социально-культурной сферы, которые находятся на балансе налогоплательщика.

Общая сумма доходов от реализации указывается в строке 110.

Приложение 2 "Расходы, связанные

с производством и реализацией"

Все материальные затраты, затраты на оплату труда и суммы начисленной амортизации в Приложении 2 нужно распределять между прямыми и косвенными расходами. Также из общей суммы прямых расходов нужно выделить затраты по реализованной продукции. Кроме того, прямые расходы, которые списываются в отчетном периоде, в зависимости от профиля деятельности организации показываются:

- по строке 010 - промышленными предприятиями (машиностроение, нефтехимия, металлообработка, производство товаров народного потребления и т.д.);

- по строке 020 - предприятиями, выполняющими работы или оказывающими услуги (строительные и транспортные организации, консультационные фирмы и т.д.);

- по строке 030 - другими налогоплательщиками.

Обратите внимание: прямые расходы торговых организаций в строке 030 не показываются. Для них предназначены строки 180 и 190, которые расположены после подраздела, посвященного косвенным расходам. В строке 180 отражается покупная цена реализованных товаров, в строке 190 - транспортные расходы, относящиеся к их стоимости.

Пример 2. Воспользуемся условиями примера 1.

Бухгалтер "Контакта" должен отразить в Приложении 2 к листу 02 стоимость картофеля, закупленного у населения. Причем сделать это нужно не в строке 030, а в строке 180. Здесь проставляется сумма 25 000 руб.

Порядок распределения прямых расходов в торговле установлен ст.320 НК РФ. Сумма прямых расходов на остаток товаров на конец месяца рассчитывается следующим образом. Сначала к прямым расходам, которые приходятся на остаток товаров на начало месяца, прибавьте прямые расходы, произведенные в течение месяца. Затем сложите покупную стоимость товаров, реализованных в текущем месяце, и стоимость остатка товаров на конец месяца. После этого первую полученную сумму разделите на вторую. Средний процент прямых расходов за текущий месяц, рассчитанный таким образом, умножается на стоимость остатков товара на конец месяца. Полученный показатель и будет суммой прямых расходов на остаток товаров.

Пример 3. Фирма "Экспресс" занимается розничной торговлей. 1 сентября 2002 г. на складе организации числились товары на 40 000 руб. Сумма транспортных расходов, приходящихся на эти товары, равна 8000 руб.

В сентябре предприятие закупило товаров на 360 000 руб. За их доставку было уплачено 16 000 руб.

Часть товаров реализована. Их покупная стоимость - 120 000 руб. Остаток непроданных товаров на 1 октября равен 280 000 руб. (40 000 + 360 000 - 120 000).

Рассчитаем сумму прямых расходов на остаток товаров на 1 октября и в затратах, уменьшающих налогооблагаемую прибыль за сентябрь.

1. Прямые расходы на остаток товаров на 1 сентября - 48 000 руб. (40 000 + 8000).

2. Прямые расходы в сентябре - 376 000 руб. (360 000 + 16 000).

3. Покупная стоимость товаров, проданных в сентябре, - 120 000 руб.

4. Покупная стоимость остатка товаров на 1 октября - 280 000 руб.

5. Средний процент прямых расходов - 106% ((48 000 руб. + 376 000 руб.) : (120 000 руб. + 280 000 руб.)).

6. Сумма прямых расходов, приходящихся на остаток товаров на 1 октября, - 296 800 руб. (280 000 руб. x 106%).

7. Сумма транспортных расходов, приходящихся на остаток товаров на 1 октября, - 16 800 руб. (296 800 - 280 000).

8. Сумма транспортных расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль в сентябре, - 7200 руб. (8000 + 16 000 - 16 800).

Последняя сумма должна быть показана в Приложении 2 к листу 02 налоговой декларации за январь - сентябрь по строке 190.

Бухгалтерам, которые работают на промышленных (производственных) предприятиях, нужно учитывать особенности отражения в декларации сумм ЕСН. По Инструкции в строке 120 показывается общая сумма начисленных налогов, а в строке 121 выделяется сумма ЕСН, включенная в состав косвенных расходов.

ЕСН, начисленный на выплаты производственному персоналу, указывается по строкам 010, 020, 030.

Пример 4. Фирма "Композит" занимается металлообработкой. Общий фонд оплаты труда за сентябрь составил 1 200 000 руб. Производственному персоналу начислено 800 000 руб. Из этой суммы в затраты, уменьшающие налогооблагаемую прибыль за сентябрь, включено 600 000 руб. Оставшиеся 200 000 руб. учтены в стоимости незавершенного производства.

Фонд оплаты труда управленческого персонала (косвенные расходы) - 400 000 руб. Эта сумма полностью учтена при расчете налога на прибыль за сентябрь.

Рассчитаем сумму ЕСН и пенсионных взносов, которые включаются в состав прямых расходов. Предположим, что оба этих платежа начисляются по максимальным ставкам.

1. Выплаты производственному персоналу, включенные в стоимость реализованной продукции, - 600 000 руб.

1.1. Взносы в Пенсионный фонд - 84 000 руб. (600 000 руб. x 14%).

1.2. ЕСН - 129 600 руб. (600 000 руб. x (35,6% - 14%)).

2. Выплаты производственному персоналу, списанные на незавершенную продукцию, - 200 000 руб.

2.1. Взносы в Пенсионный фонд - 28 000 руб. (200 000 руб. x 14%).

2.2. ЕСН - 43 200 руб. (200 000 руб. x (35,6% - 14%)).

3. Выплаты управленческому персоналу - 400 000 руб.

3.1. Взносы в Пенсионный фонд - 56 000 руб. (400 000 руб. x 14%).

3.2. ЕСН - 86 400 руб. (400 000 руб. x (35,6% - 14%)).

В Приложении 2 к листу 02 декларации за январь - сентябрь бухгалтер "Композита" должен отразить эти суммы следующим образом:

(руб.)

     
   ————————————————————————————————————————————————T——————T—————————¬
   |                   Показатели                  |  Код |  Сумма  |
   |                                               |строки|         |
   +———————————————————————————————————————————————+——————+—————————+
   |                       1                       |   2  |    3    |
   +———————————————————————————————————————————————+——————+—————————+
   |Прямые расходы налогоплательщиков, производство|  010 |     813 |
   |которых связано с обработкой и переработкой    |      |         |
   |сырья, относящиеся к расходам текущего         |      |         |
   |отчетного (налогового) периода                 |      |         |
   +———————————————————————————————————————————————+——————+—————————+
   |...                                            |...   |...      |
   +———————————————————————————————————————————————+——————+—————————+
   |Расходы на оплату труда, относящиеся к         |  050 | 456 000 |
   |косвенным расходам текущего отчетного          |      |         |
   |(налогового) периода,                          |      |         |
   |в том числе:                                   |      |         |
   +———————————————————————————————————————————————+——————+—————————+
   |расходы на оплату труда персонала, не          |  051 | 456 000 |
   |участвующего в процессе производства           |      |         |
   +———————————————————————————————————————————————+——————+—————————+
   |...                                            |...   |...      |
   +———————————————————————————————————————————————+——————+—————————+
   |Прочие расходы — всего,                        |  070 |  86 400 |
   |в том числе:                                   |      |         |
   +———————————————————————————————————————————————+——————+—————————+
   |...                                            |...   |...      |
   +———————————————————————————————————————————————+——————+—————————+
   |суммы налогов и сборов, начисленные в порядке, |  120 |  86 400 |
   |установленном законодательством Российской     |      |         |
   |Федерации о налогах и сборах, за исключением   |      |         |
   |перечисленных в ст.270 НК РФ,                  |      |         |
   |в том числе:                                   |      |         |
   +———————————————————————————————————————————————+——————+—————————+
   |суммы ЕСН, относящиеся к расходам текущего     |  121 |  86 400 |
   |отчетного (налогового) периода                 |      |         |
   +———————————————————————————————————————————————+——————+—————————+
   | ...                                           |...   |...      |
   L———————————————————————————————————————————————+——————+——————————
   

Забегая вперед, отметим, что в Приложении 3 к листу 02 декларации за сентябрь тоже нужно отразить некоторые из полученных показателей. В частности, по строке 090 показывается общая сумма расходов на оплату труда, списанная в уменьшение налоговой базы за сентябрь. Бухгалтер фирмы "Композит" должен заполнить Приложение 3 следующим образом:

(руб.)

     
   ————————————————————————————————————————————————T——————T—————————¬
   |                   Показатели                  |  Код |  Сумма  |
   |                                               |строки|         |
   +———————————————————————————————————————————————+——————+—————————+
   |                       1                       |   2  |    3    |
   +———————————————————————————————————————————————+——————+—————————+
   |...                                            |...   |...      |
   +———————————————————————————————————————————————+——————+—————————+
   |Расходы на оплату труда — всего,               |  090 |1 140 000|
   |в том числе:                                   |      |         |
   +———————————————————————————————————————————————+——————+—————————+
   |Суммы платежей (взносов) работодателей по      |  100 |  140 000|
   |договорам обязательного страхования, а также   |      |         |
   |суммы платежей (взносов) работодателей по      |      |         |
   |договорам добровольного страхования (договорам |      |         |
   |негосударственного пенсионного обеспечения),   |      |         |
   |заключенным в пользу работников со страховыми  |      |         |
   |организациями (негосударственными пенсионными  |      |         |
   |фондами), имеющими лицензии, выданные в        |      |         |
   |соответствии с законодательством Российской    |      |         |
   |Федерации, на ведение соответствующих видов    |      |         |
   |деятельности в Российской Федерации (п.16      |      |         |
   |ст.255 НК РФ)                                  |      |         |
   +———————————————————————————————————————————————+——————+—————————+
   |Расходы на оплату труда работников аппарата    |  110 |  456 000|
   |управления                                     |      |         |
   +———————————————————————————————————————————————+——————+—————————+
   | ...                                           |      |         |
   L———————————————————————————————————————————————+——————+——————————
   

Аналогично пенсионным взносам в декларации отражаются и взносы на обязательное страхование от несчастных случаев и профзаболеваний. Эти суммы также включаются в состав расходов на оплату труда (п.16 ст.255 НК РФ). Выплаты производственному персоналу, включенные в стоимость незавершенной продукции, в декларации не отражаются.

В торговле вся сумма ЕСН и обязательных страховых взносов относится к косвенным расходам (ст.320 НК РФ). Поэтому торговые организации отражают страховые взносы по строкам 050 и 051, а ЕСН - по строкам 120 и 121 Приложения 2. Организации, определяющие доходы и расходы методом начисления, списывают эти платежи в том месяце, в котором они были начислены. Фирмы, определяющие прибыль кассовым методом, включают эти суммы в затраты после их уплаты.

При заполнении Приложения 2 нужно помнить об особенностях списания убытков от реализации основных средств. Подчеркнем, что по строке 260 показываются убытки именно от продажи имущества, а не от его ликвидации. Убытки от ликвидации основных средств учитываются в составе внереализационных расходов и отражаются по строкам 100 и 101 Приложения 7 к листу 02 налоговой декларации.

Продавец основных средств учитывает убытки в соответствии с п.3 ст.268 и ст.323 НК РФ. Убытки списываются в течение определенного периода времени, который рассчитывается как разница между нормативным и фактическим сроком службы реализованного имущества.

Пример 5. В августе 2002 г. фирма "Корвет" продала деревообрабатывающий станок. Первоначальная стоимость станка - 144 000 руб., нормативный срок эксплуатации - 8 лет (96 месяцев), ежемесячная сумма амортизации - 1500 руб.

Фактически станок находился в эксплуатации три года. За этот период по нему была начислена амортизация - 54 000 руб. (1500 руб. x 36 мес.). Остаточная стоимость оборудования на момент реализации составляет 90 000 руб. (144 000 - 54 000).

Станок продан за 60 000 руб. (без учета НДС). Эта сумма отражена по строке 060 Приложения 1 к листу 02 налоговой декларации за январь - август. Убыток от реализации составляет 30 000 руб. (90 000 - 60 000). Начиная с сентября этот убыток должен списываться равными долями в течение следующих пяти лет. Таким образом, ежемесячно бухгалтер "Корвета" вправе уменьшать налогооблагаемую прибыль организации на 500 руб. (30 000 руб. : 60 мес.).

По Инструкции в строке 210 Приложения 2 отражается остаточная стоимость проданного имущества, а в строке 260 - убыток, учтенный при налогообложении прибыли в текущем отчетном периоде. Значит, в декларации за январь - сентябрь по строке 210 нужно показать 90 000 руб., а по строке 260 - 500 руб. В декларации за январь - октябрь первый показатель останется неизменным, а второй возрастет вдвое и т.д.

Строки 300 и 310 Приложения 2 предназначены для отражения убытков от деятельности подсобных хозяйств и объектов социально-культурной сферы, числящихся на балансе организации. Напомним, что такие доходы и расходы бухгалтер должен учитывать обособленно (ст.275.1 НК РФ). Если от деятельности хозяйства получена прибыль, она облагается налогом в обычном порядке. Выручка, полученная хозяйством, отражается по строке 100 Приложения 1, а расходы, связанные с получением этой выручки, - по строке 250 Приложения 2.

Однако чаще всего деятельность таких подразделений убыточна. На сумму убытка можно уменьшить облагаемую прибыль, если выполняются три условия:

- стоимость услуг, которые хозяйство оказывает сторонним лицам, соответствует стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями;

- расходы на содержание хозяйства не превышают затрат специализированных организаций на обслуживание аналогичных объектов;

- хозяйство оказывает услуги на тех же условиях, что и специализированные организации.

Если все названные условия выполнены, то полученный убыток включают в состав расходов и отражают по строке 250 Приложения 2. Если хотя бы одно из условий не выполняется, убыток переносится на будущее. Его можно будет покрыть в течение ближайших 10 лет, но только за счет прибыли, полученной хозяйством.

Пример 6. На балансе фирмы "Магистраль" числится детский сад, открытый для детей сотрудников. По характеру своей деятельности детсад не соответствует требованиям ст.275.1 НК РФ.

В 2002 г. эксплуатация детсада принесла "Магистрали" убыток в размере 40 000 руб. Он переносится на будущее и отражается по строке 300 Приложения 2 к листу 02 итоговой декларации по налогу на прибыль за 2002 г.

С 1 января 2003 г. детсад повысил расценки на свои услуги для сторонних лиц. В результате в I квартале 2003 г. доходы детского сада составили 80 000 руб., а расходы - 70 000 руб. Эти суммы отражены соответственно по строке 100 Приложения 1 к листу 02 и по строке 250 Приложения 2 к листу 02 декларации за I квартал 2003 г.

Полученную прибыль в сумме 10 000 руб. (80 000 - 70 000) бухгалтер "Магистрали" может направить на покрытие убытка детсада, сложившегося в прошлом году. Эта операция отражается по строке 310 Приложения 2 к листу 02 декларации за I квартал 2003 г.

Приложение 3 "Отдельные виды расходов,

связанные с производством и реализацией"

В Приложении 3 к листу 02 отражаются отдельные виды расходов, начисленных в отчетном (налоговом) периоде. Причем бухгалтеру придется расшифровывать не только затраты, учитываемые при налогообложении, но и расходы, источником которых является чистая прибыль (второй раздел Приложения 3).

Правомерность включения в декларацию последнего раздела вызывает сомнения. Дело в том, что в декларации приводятся только те данные, которые необходимы для расчета налога (ст.80 НК РФ). Кроме того, составляя декларацию, налогоплательщик не обязан знать сумму расходов, выплаченных за счет чистой прибыли. Ведь декларация заполняется по данным налогового учета. А затраты, не влияющие на величину налогооблагаемой прибыли, в налоговом учете не отражаются (ст.313 НК РФ).

Разумеется, включение в декларацию по налогу на прибыль второго раздела очень удобно для налоговиков. Показатели, отраженные в строках 251 и 261 Приложения 3, позволят им сравнить суммы, выплаченные сотрудникам из чистой прибыли, с суммами, показанными в строке 1000 расчета авансовых платежей по ЕСН. Сопоставив эти показатели, инспектор сразу же сможет проверить правильность исчисления обоих налогов.

Обратим внимание на заполнение раздела, посвященного учету амортизируемого имущества. По Инструкции в графе 5 этого раздела показывается общая амортизация, начисленная за весь период эксплуатации имущества. Таким образом, показатели графы 5 по строкам 130 - 220 представляют собой сумму трех величин:

- амортизации, начисленной до 1 января 2002 г. (по данным бухгалтерского учета);

- амортизации, начисленной после 1 января 2002 г. (по данным налогового учета);

- амортизации, доначисленной по результатам переоценки, проведенной на 1 января 2002 г.;

Напомним, что Федеральный закон от 24.07.2002 N 110-ФЗ уточнил порядок определения восстановительной стоимости основных средств, введенных в эксплуатацию до 1 января 2002 г. Установлено, что полностью при налогообложении могут быть учтены только результаты переоценки, проведенной на 1 января 2001 г. Переоценка, проведенная в 2002 г., учитывается при налогообложении прибыли в пределах 30 процентов от восстановительной стоимости основных средств на 1 января 2001 г. Аналогичный порядок распространяется и на пересчет сумм амортизации. Результаты переоценок, проведенных в последующие годы, в налоговом учете не отражаются и при налогообложении прибыли не учитываются.

Пример 7. На балансе фирмы "Крона" числится склад. По состоянию на 31 декабря 2000 г. его первоначальная стоимость составляла 1 000 000 руб., а сумма начисленной амортизации - 200 000 руб.

В начале 2001 г. объект был уценен с коэффициентом 0,8. На 1 января 2001 г. в балансе отражена восстановительная стоимость склада в размере 800 000 руб. и амортизация в сумме 160 000 руб.

В течение 2001 г. начислена амортизация - 40 000 руб.

В начале 2002 г. "Крона" вновь провела переоценку основных средств. На 1 января 2002 г. восстановительная стоимость склада в бухгалтерском учете составляет 1 250 000 руб., а сумма амортизации - 312 500 руб. В налоговых регистрах этот объект отражается по восстановительной стоимости 1 040 000 руб. (800 000 руб. + 800 000 руб. x 30%). Соответственно сумма начисленной амортизации принимается для целей налогообложения в размере 208 000 руб. (160 000 руб. + 160 000 руб. x 30%).

Таким образом, в налоговом учете остаточная стоимость склада на 1 января 2002 г. составляет 832 000 руб. (1 040 000 - 208 000). Исходя из этой суммы бухгалтер "Кроны" должен начислять амортизацию в течение оставшегося срока полезной эксплуатации объекта.

С 1 января 2002 г. склад включен в девятую амортизационную группу. Амортизация для целей налогообложения начисляется в размере 5000 руб. в месяц. Тогда при составлении декларации по налогу на прибыль в графе 5 строки 210 Приложения 3 к листу 02 нужно указать:

- сумму амортизации, начисленной до 1 января 2002 г. (с учетом переоценки), - 208 000 руб.;

- сумму амортизации, начисленной после 1 января 2002 г., - 45 000 руб. (5000 руб. x 9 мес.).

Итого в этой графе будет отражена амортизация по складу в общей сумме 253 000 руб. (208 000 + 45 000).

По строке 221 этого раздела отражается имущество, которое фактически эксплуатируется дольше, чем предусмотрено Классификацией основных средств (Постановление Правительства РФ от 01.01.2002 N 1). Его нужно включить в отдельную группу и начислять по нему амортизацию еще как минимум семь лет.

Пример 8. В январе 1996 г. фирма "Глобус" приобрела легковой автомобиль стоимостью 49 000 руб. Предполагалось, что машина будет эксплуатироваться в течение семи лет. На 1 января 2002 г. автомобиль "проработал" шесть лет. Сумма амортизации, начисленной за этот период, составила 42 000 руб.

Предельный срок полезного использования автомобиля по Классификации основных средств - пять лет. Этот срок меньше срока его фактической эксплуатации. Поэтому "Глобус" должен включить автомобиль в отдельную амортизационную группу и начислять по нему амортизацию вплоть до 1 января 2009 г.

Ежемесячно фирма сможет уменьшать свою налогооблагаемую прибыль на 83,33 руб. ((49 000 руб. - 42 000 руб.) : 7 лет : 12 мес.).

По состоянию на 1 октября 2002 г. амортизация будет начислена в размере 42 750 руб. (42 000 руб. + 83,33 руб. x 9 мес.). Эта сумма отражается в графе 5 строки 221 Приложения 3 к листу 02 декларации за январь - сентябрь.

Другие особенности

Порядок заполнения Приложения 4 к листу 02 "Расчет суммы убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу" практически не изменился. Налоговики лишь уточнили нумерацию строк этого приложения. Одновременно они вновь попытались ограничить права организаций уменьшать облагаемую прибыль текущего периода за счет убытков прошлых лет.

Напомним, что в старой форме декларации были предусмотрены строки 020 - 070, где отражались убытки, полученные только после 1997 г. Это противоречило п.3 ст.10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ, в котором сказано, что с 2002 г. при расчете налога можно учитывать все убытки, полученные до 1 января 2001 г., и часть убытков за 2001 г. Убытки прошлых лет, учтенные при налогообложении, не должны превышать 30 процентов прибыли отчетного периода.

В новой декларации названные сроки заменены одной строкой 020, где показывается общий остаток неперенесенного убытка, полученного до 1 января 2002 г. Тем не менее в Инструкции сказано, что по этой строке указываются лишь те убытки, которые получены в 1997 - 2000 гг.

В разделе Инструкции, посвященном распределению налоговых платежей между головной организацией и обособленными подразделениями, изменений тоже немного. В частности, налоговики уточнили, что при определении облагаемой прибыли по обособленному подразделению нужно учитывать "остаточную стоимость основных средств на конец отчетного периода". Раньше в Инструкции говорилось об остаточной стоимости всего амортизируемого имущества.

Кроме того, скорректирован порядок расчета авансовых платежей по обособленным подразделениям (графы 22 и 23 Приложения 5 к листу 02). Этот порядок приведен в соответствие с новой редакцией ст.ст.286 и 288 Налогового кодекса.

Н.С.Буданцева

Аудитор

Подписано в печать

21.10.2002

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——