"Московский бухгалтер", N 11, 2002

КУРСОВЫЕ РАЗНИЦЫ. КОГДА ИХ ПРИЗНАВАТЬ?

Как известно, при определении доходов и расходов по кассовому методу датой получения дохода признается тот день, когда денежные средства поступили на расчетный счет в банк или в кассу. Расходами признаются затраты налогоплательщика после их фактической уплаты. Но бухгалтерская переоценка средств на валютных счетах, при которой возникают курсовые разницы, - это виртуальная операция. Ведь средства на счета в банках или в кассу организации не поступают. Поэтому у бухгалтеров фирм, применяющих кассовый метод, возникает вопрос, признаются ли курсовые разницы в целях налогообложения прибыли.

Минфин выпустил Письмо N 04-02-06/3/61, в котором разъяснено, как учитывать положительные и отрицательные курсовые разницы, возникающие при переоценке валютных ценностей или средств на валютных счетах в банках.

Напомним, что кассовый метод в целях налогообложения прибыли могут использовать не все организации, а только те, у которых за четыре предыдущих квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) не превысила в среднем 1 млн руб. за квартал без НДС и налога с продаж (п.1 ст.273 НК РФ).

При составлении бухгалтерской отчетности стоимость активов или обязательств, выраженных в иностранной валюте, необходимо пересчитать в рублях. Эта операция описана в разд.4 ПБУ 3/2000 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" <*>. Пересчет иностранной валюты в кассе или на счете организации производится по мере изменения курса валют. Стоимость материалов и внеоборотных активов переводят в рубли по курсу Центрального банка РФ на дату принятия их к учету, а оборотных активов - на дату составления отчетности.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Утверждено Приказом Минфина России от 10 января 2000 г. N 2н.

В результате таких расчетов из-за отклонения курса покупки или продажи иностранной валюты от официального курса ЦБ РФ возникают положительные или отрицательные курсовые разницы. В целях бухучета они являются внереализационными доходами и расходами (ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99) и учитываются на счете 91 "Прочие доходы и расходы".

Если курс валюты вырос, то бухгалтер делает проводку:

Дебет 57 Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

- отражена положительная курсовая разница.

Если же курс иностранной валюты упал, то в бухгалтерском учете делают запись:

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 57

- отражена отрицательная курсовая разница.

В целях исчисления налога на прибыль они также относятся на финансовый результат организации в составе внереализационных доходов или расходов. Организация уменьшает облагаемый доход на отрицательную курсовую разницу (пп.5 п.1 ст.265 НК РФ). А на положительную разницу бухгалтер увеличивает налогооблагаемую прибыль (п.11 ст.250 НК РФ).

Специалисты Минфина считают, что раз в Налоговом кодексе не указано, что учет курсовых разниц в составе внереализационных доходов или расходов непосредственно связан с методом признания доходов или расходов для целей налогообложения, то и порядок признания курсовых разниц должен быть одинаков при любом методе. При этом датой признания положительных и отрицательных курсовых разниц в целях налогового учета признается последний день текущего месяца (пп.7 п.4 ст.271 и пп.6 п.7 ст.272 НК РФ).

Пример. 21 октября 2002 г. на транзитный валютный счет ЗАО "Морус" поступила торговая выручка в сумме 16 000 евро. Организация обязана продать на внутреннем валютном рынке половину выручки и зачислить полученные средства на свой рублевый счет. Валюта для продажи была списана со счета 22 октября. Рублевая выручка от этой операции зачислена на расчетный счет 23 октября. За продажу валюты 23 октября банку уплачено комиссионное вознаграждение в сумме 2000 руб. 31 октября произведена переоценка средств на валютном счете организации.

ЦБ РФ установил следующие курсы евро (цифры примера условные):

21 и 22 октября - 30,50 руб/EUR;

23 октября - 30,75 руб/EUR;

31 октября - 30,90 руб/EUR;

Банк продал 23 октября евро по курсу 30,80 руб/EUR.

ЗАО "Морус" в целях налогообложения использует кассовый метод признания доходов и расходов. Бухгалтер "Моруса" сделал в учете следующие записи:

21 октября

Дебет 52 субсчет "Транзитный валютный счет" Кредит 62

- 488 000 руб. (16 000 EUR x 30,50 руб/EUR) - поступила торговая выручка;

22 октября

Дебет 57 Кредит 52 субсчет "Транзитный валютный счет"

- 244 000 руб. (16 000 EUR x 50% x 30,50 руб/EUR) - списана валюта для продажи;

Дебет 52 субсчет "Текущий валютный счет" Кредит 52 субсчет "Транзитный валютный счет"

- 244 000 руб. (16 000 EUR x 50% x 30,50 руб/EUR) - отражена часть выручки, не подлежащая продаже;

23 октября

Дебет 51 Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

- 246 400 руб. (8000 EUR x 30,80 руб/EUR) - зачислены средства от продажи валюты на расчетный счет;

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 57

- 246 000 руб. (8 000 EUR x 30,75 руб/EUR) - списана проданная валюта;

Дебет 57 Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

- 2000 руб. (8 000 EUR x (30,75 руб/EUR - 30,50 руб/ EUR)) - отражена положительная курсовая разница;

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 51

- 2000 руб. - списано комиссионное вознаграждение банка;

31 октября

Дебет 52 субсчет "Текущий валютный счет" Кредит 91

- 3200 руб. (8 000 EUR x (30,90 руб/EUR - 30,50 руб/EUR)) - отражена положительная курсовая разница на отчетную дату месяца;

Дебет 91 субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов" Кредит 99

- 3600 руб. (246 400 + 2000 + 3200 - 246 000 - 2000) - отражен финансовый результат от продажи валюты и ежемесячной переоценки валютных обязательств.

В налоговом учете бухгалтер должен отразить в составе:

внереализационных доходов

- 5200 руб. (2000 + 3200) - доход, полученный из-за изменения официального курса евро, установленного ЦБ РФ;

внереализационных расходов

- 2000 руб. - вознаграждение банка за продажу валюты.

Е.Тулякова

Подписано в печать

01.10.2002

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——