Вопрос: Организация - плательщик НДС списывает в бухгалтерском учете не полностью самортизированные ОС в связи с их моральным и (или) физическим износом. Необходимо ли при осуществлении данной операции восстановить НДС с остаточной стоимости объектов ОС?

Ответ: При приобретении объекта ОС налогоплательщик вправе применить налоговые вычеты по НДС в сумме налога, предъявленной продавцом налогоплательщику и уплаченной им при приобретении объекта ОС (п.4 ст.170, п.2 ст.171 Налогового кодекса РФ). Налоговый вычет производится на основании счета-фактуры, выставленного продавцом, документов, подтверждающих уплату сумм налога, после принятия данных объектов ОС на учет и при наличии соответствующих первичных документов (п.1 ст.172 НК РФ).

Стоимость объекта ОС, который выбывает или постоянно не используется для производства, подлежит списанию с бухгалтерского учета, в том числе в случае его морального и физического износа (п.29 ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина от 30.03.2001 N 26н).

В подобной ситуации налоговые органы требуют восстановления и уплаты в бюджет сумм "входного" НДС по списанным основным средствам, ранее правомерно принятых к вычету (Письмо УМНС России по г. Москве от 27.05.2004 N 24-11/35447). Позиция налоговых органов основана на положениях ст.171 НК РФ, в соответствии с которыми вычетам подлежат суммы НДС по товарам (работам, услугам), приобретаемым только для осуществления операций, облагаемых НДС (п.2 ст.171 НК РФ). Суммы налога, предъявленные продавцом ОС налогоплательщикам по основным средствам, которые не используются для осуществления операций, облагаемых НДС, должны учитываться в стоимости таких ОС (пп.1, 4 п.2 ст.170 НК РФ). Исходя из того, что в результате списания не полностью самортизированные на этот момент основные средства выбывают из оборота организации, т.е. больше не используются для осуществления операций, облагаемых НДС, то суммы налога, ранее принятые к вычету по таким ОС, необходимо восстановить (п.3 ст.170 НК РФ). Восстановлению подлежит сумма НДС, исчисленная с остаточной стоимости основных средств (без учета переоценки).

В то же время существует противоположная точка зрения. Суммы "входного" НДС, уплаченные при приобретении объектов ОС, принимаются к вычету в полном объеме после принятия на учет при условии, что эти ОС приобретены для осуществления операций, облагаемых НДС (п.1 ст.172, пп.1 п.2 ст.171 НК РФ). Следовательно, право на вычет сумм "входного" НДС возникает при приобретении и принятии к учету объекта ОС, предназначенного для осуществления операций, облагаемых НДС, и не утрачивается в связи с прекращением его использования для такой деятельности.

Этой позиции придерживаются и арбитражные суды. По их мнению, НК РФ не содержит норм, обязывающих налогоплательщиков восстанавливать суммы налога, исчисленные с остаточной стоимости основных средств, ранее приобретенных для осуществления операций, облагаемых НДС и списанных до того, как объекты ОС будут полностью самортизированы (Постановление ФАС Уральского округа от 05.05.2003 N Ф09-1214/03-АК, Постановление ФАС Уральского округа от 11.02.2003 N Ф09-108/03-АК).

Аналогичные выводы сделаны и ВАС РФ при рассмотрении споров о необходимости восстановления и уплаты в бюджет суммы НДС в отношении имущества, ранее приобретенного для осуществления операций, облагаемых НДС, и впоследствии не используемого для осуществления операций, облагаемых НДС, в связи с передачей его в виде вклада в уставный капитал, либо передачей правопреемнику при реорганизации налогоплательщика (Решение ВАС РФ от 15.06.2004 N 4052/04, Постановление ВАС РФ от 11.11.2003 N 7473/03).

На наш взгляд, в качестве обоснования необходимости восстановления сумм НДС в таких ситуациях не может быть использована и норма п.3 ст.170 НК РФ, так как списание не полностью самортизированных основных средств к случаям, когда налогоплательщик обязан восстановить неправомерно принятые к вычету суммы "входного" НДС, НК РФ не относит (пп.2, 3 ст.170 НК РФ).

Таким образом, по нашему мнению, при списании полностью не самортизированных объектов основных средств по причине их морального и (или) физического износа у налогоплательщика не возникает обязанность восстановить и уплатить в бюджет сумму "входного" НДС, приходящуюся на остаточную стоимость списываемых объектов.

Как видим, ситуация может быть спорной, поэтому принимать решение на основе имеющейся информации организация должна самостоятельно. При этом налогоплательщик, избирая тот или иной вариант поведения в такой ситуации, должен учитывать все последствия своих действий, в том числе и неблагоприятные. Как правило, избранный вариант поведения, если он противоречит позиции налогового органа, приводит к конфликту с последним. И если налогоплательщик считает, что акты налоговых органов и действия или бездействие их должностных лиц нарушают его права, он вправе обжаловать такие акты и действия или бездействие в вышестоящий налоговый орган или в суд (ст.ст.137, 138 НК РФ).

Р.Ю.Солецкий

Издательство "Главная книга"

29.03.2005

————