"Финансовая газета", N 39, 2002

ОПТИМИЗАЦИЯ НАЛОГА НА ИМУЩЕСТВО

(Окончание. Начало см. "Финансовая газета",

N N 37, 38, 2002)

Ранее, до введения в действие гл.25 НК РФ, основным вопросом при принятии решения об оптимизации выплат по налогу на имущество путем переоценки был вопрос о соотношении экономии по этому налогу с потерями по налогу на прибыль. Ведь с проведением уценки стоимости основных средств уменьшалась не только их балансовая стоимость, служащая базой для исчисления налога на имущество, но и амортизационные отчисления, включавшиеся в себестоимость продукции (работ, услуг) для целей налогообложения прибыли, и соответственно увеличивался налог на прибыль. Однако с 1 января 2002 г. амортизационные отчисления учитываются в расходах, принимаемых к вычету при налогообложении прибыли, в порядке, установленном гл.25 НК РФ, в то время как для исчисления налога на имущество базой по-прежнему остались данные бухгалтерской отчетности.

Согласно п.2 ст.257 НК РФ первоначальная стоимость амортизируемого имущества изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям. Переоценка в этом перечне не упомянута.

В первоначальных редакциях гл.25 НК РФ в ст.258 НК РФ содержался п.10, в соответствии с которым основные средства, приобретенные до вступления данной главы в силу, должны были включаться в соответствующую амортизационную группу по восстановительной стоимости, если налогоплательщик принял решение о начислении амортизации линейным методом, и по остаточной стоимости, если в отношении такого имущества налогоплательщик принял решение о начислении амортизации по нелинейному методу. Такое включение исходя из смысла данной нормы должно было быть произведено единовременно - на дату вступления в силу гл.25 НК РФ, и поэтому величина переоценки, производимой организациями на 1 января 2002 г., на стоимость имущества, учитываемую для целей налогообложения, не влияла.

С введением в действие Федерального закона от 24.07.2002 N 110-ФЗ п.10 из ст.258 НК РФ исключен, а в п.1 ст.257 НК РФ внесено дополнение, позволившее налогоплательщикам определять восстановительную стоимость амортизируемых основных средств с учетом переоценки, проведенной по состоянию на 1 января 2002 г. и отраженной в бухгалтерском учете налогоплательщика после 1 января 2002 г. В этот же пункт ст.257 введена норма о том, что при проведении налогоплательщиком в последующих отчетных (налоговых) периодах после вступления в силу гл.25 НК РФ переоценки стоимости объектов основных средств на рыночную стоимость положительная (отрицательная) сумма такой переоценки не признается доходом (расходом), учитываемым для целей налогообложения, и не принимается при определении восстановительной стоимости амортизируемого имущества и начислении амортизации, учитываемых для целей налогообложения в соответствии с данной главой.

Таким образом, впредь проводимая организацией переоценка не будет влиять на исчисление амортизации в целях применения гл.25 НК РФ. Это снимает существовавшее ранее естественное ограничение для оптимизации налога на имущество в виде уменьшения объема амортизационных отчислений, включаемых в состав расходов при налогообложении прибыли, поскольку теперь они будут определяться исходя из базы, на которую не влияют результаты произведенной организацией переоценки.

Использование льгот

Использование льгот по налогу на имущество представляется одним из наиболее сложных и редко применяемых способов оптимизации данного налога. Связано это с тем, что абсолютное большинство льгот обусловлено либо наличием у организации определенных (достаточно специфических) видов имущества, либо осуществлением определенных видов деятельности (принадлежностью организации к определенной отрасли) и использованием имущества для ведения этих видов деятельности. Поэтому такая оптимизация, как правило, носит предварительный (в момент создания организации и выбора сферы ее деятельности) и долгосрочный характер (переориентироваться впоследствии достаточно сложно, долго и дорого). Кроме того, при выборе сферы деятельности на первый план выступают все же производственные и общеэкономические вопросы, а возможность налоговой оптимизации рассматривается только как некое приложение к ним. Однако разумное "подстраивание" своего бизнеса под применение существующих льгот может принести немалую пользу.

Например, в соответствии с пп."б" ст.4 Закона N 2030-1 данным налогом не облагается имущество предприятий по производству, переработке и хранению сельскохозяйственной продукции, выращиванию, лову и переработке рыбы и морепродуктов при условии, что выручка от указанных видов деятельности составляет не менее 70% общей суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг). Очевидно, что оптимизация с использованием данной льготы в принципе возможна только в ситуации, когда организация осуществляет указанные виды деятельности. В то же время для многопрофильных организаций достижение упомянутого 70%-ного барьера обычными мерами (увеличение производства льготируемых видов продукции и др.) может оказаться невозможным.

В этом случае следует прибегнуть к разделению существующей организации на два самостоятельных юридических лица, одно из которых (условно назовем ее первой организацией) занималось бы деятельностью, указанной в установившей льготу норме Закона. Учитывая, что согласно норме Закона N 2030-1 от налога на имущество освобождается все имущество такой организации, ее следует при разделении (выделении) наделить максимально возможным количеством имущества, пусть даже оно будет необходимо для ведения деятельности другой (условно назовем ее второй) организации, на баланс которой при разделении (выделении) целесообразно передать в основном денежные средства, не облагаемые налогом на имущество. Вторая организация для обеспечения своей деятельности заключит договор о совместной деятельности с первой. При этом первая организация внесет в совместную деятельность имущество, необходимое для ведения деятельности второй организации, а вторая - денежные средства. Напомним, что согласно ст.2 Закона N 2030-1 стоимость имущества, объединенного предприятиями в целях осуществления совместной деятельности без образования юридического лица, для целей налогообложения принимается в расчет участниками договоров о совместной деятельности, внесшими его. Поэтому имущество, фактически используемое для осуществления такой совместной деятельности, будет учитываться у первой организации и подпадать под действие льготы. К тому же в результате распределения доходов от совместной деятельности первая организация получит доход, который считается внереализационным, следовательно, на долю выручки от льготируемой деятельности в общей доле выручки от реализации он влиять не будет.

Еще одним вариантом может стать сдача имущества второй организации в аренду - обязательно краткосрочную, поскольку имущество, переданное в долгосрочную аренду, учитывается на балансе арендатора, и соответственно последний и платит с него налог на имущество.

Аналогичную схему можно применить в случаях, если в первой организации инвалиды составляют не менее 50% общего числа работников либо первая организация является государственным научным центром, научно - исследовательским, конструкторским учреждением (организацией), опытным или опытно - экспериментальным предприятием независимо от организационно - правовых форм и форм собственности, в объеме работ которых НИОКР и экспериментальные работы составляют не менее 70%, поскольку все имущество таких организаций также освобождается от обложения данным налогом.

Поскольку налог на имущество является региональным налогом, органы государственной власти субъектов Российской Федерации имеют право вводить дополнительные льготы помимо установленных федеральным законом. Их положения также следует учитывать при налоговой оптимизации. Например, согласно п.4 ст.2 Закона г. Москвы от 02.03.1994 N 2-17 (в ред. по состоянию на 20.02.2002) "О ставках и льготах по налогу на имущество предприятий" освобождаются от уплаты налога на имущество предприятия и организации в сфере материального производства и бытового обслуживания, в среднесписочной численности которых инвалиды составляют более 35% либо инвалиды и пенсионеры - более 50%. Очевидно, что положения московского Закона устанавливают более льготные условия для налогоплательщиков, хотя его действие в отличие от федерального ограничено организациями, осуществляющими деятельность в сфере материального производства и бытового обслуживания.

Подписано в печать В.Нарежный

25.09.2002 Консалтинговая фирма

"Беседин Аваков Тарасов и партнеры"

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——