"Налоговый вестник", N 10, 2002

Вопрос: Вид деятельности общества - сдача недвижимости в аренду. С целью приобретения недвижимости обществом получен краткосрочный банковский кредит, который был погашен благодаря займу, предоставленному иностранным юридическим лицом, владеющим 100%-м уставным капиталом общества. Заем предоставлен на 12 лет с погашением ежегодно 4,5%.

Применительно к положениям гл.25 НК РФ имеет ли право общество включать в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль проценты по займу и банковскому кредиту? Какие статьи баланса должны быть использованы при расчете активов и обязательств в порядке применения положений ст.269 НК РФ, касающихся особенностей отнесения процентов к контролируемой задолженности?

Каков порядок обложения налогом на прибыль процентов, выплачиваемых иностранному юридическому лицу по контролируемой задолженности: по какой ставке облагается сумма предельных процентов, которая, по мнению организации, в соответствии с п.4 ст.269 НК РФ не приравнивается к дивидендам?

Правомерно ли включение в рассматриваемой ситуации во внереализационные расходы отрицательных курсовых разниц?

Ответ: Сроки погашения основного долга и процентов определяются исходя из условий заключенного с иностранной материнской компанией договора займа.

Исходя из условий заключенных договоров, реальных сроков получения доходов в виде арендных платежей, а также руководствуясь положениями гл.25 НК РФ, общество должно самостоятельно решить, имеет ли оно право учитывать для целей налогообложения в составе расходов суммы процентов по договору банковского кредита и договору займа.

В соответствии со ст.269 гл.25 НК РФ (в ред. от 29.05.2002 N 57-ФЗ) банковский кредит и заем признаются долговым обязательством.

При этом расходом для целей налогообложения признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически начисленной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах под аналогичные обеспечения.

При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по долговому обязательству, выданному в том же квартале на сопоставимых условиях.

При отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика, предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях, и равной 15% - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

Исходя из письма, материнская компания предоставила ООО заем на условиях 4,5%.

Если налогоплательщик - российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более 20% уставного капитала этой российской организации (далее - контролируемая задолженность), и если размер не погашенных налогоплательщиком - российской организацией долговых обязательств, предоставленных иностранной организацией, более чем в три раза превышает разницу между суммой его активов и величиной обязательств (далее - собственный капитал) на последний день отчетного (налогового) периода, при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, учитывается следующее.

Налогоплательщик обязан на последний день каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.

При этом коэффициент капитализации определяется путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия этой иностранной организации в уставном (складочном) капитале (фонде) российской организации, и деления полученного результата на три.

При определении величины собственного капитала в расчет не принимаются суммы долговых обязательств в виде задолженности по налогам и сборам, включая текущую задолженность по уплате налогов и сборов, суммы отсрочек, рассрочек, налогового кредита и инвестиционного налогового кредита.

В состав расходов включаются проценты по контролируемой задолженности, рассчитанные в соответствии с п.2 ст.269 НК РФ, но не более фактически начисленных процентов.

При этом правила, установленные п.2 данной статьи НК РФ, не применяются в отношении процентов по заемным средствам, если непогашенная задолженность не является контролируемой.

Согласно п.2 ст.269 НК РФ при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, активы организации исчисляются исходя из показателей баланса (как известно, баланс организации состоит из актива и пассива).

Если речь идет о контролируемой задолженности, то в соответствии с п.4 ст.269 НК РФ положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с порядком, установленным п.2 указанной статьи НК РФ, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам и облагается налогом в соответствии с п.3 ст.284 НК РФ, то есть по ставке 15%.

Расчет процентов по долговым обязательствам, учитываемых для целей налогообложения прибыли, производится в соответствии с положениями ст.269 НК РФ, с учетом рыночных цен и норм ст.40 НК РФ.

Если проценты, учитываемые в иностранной валюте, погашаются в соответствии с условиями договора, то есть в соответствии с графиком погашения задолженности и процентов по займу, или досрочно, то курсовые разницы при их оплате не возникают.

Подписано в печать Р.Н.Митрохина

16.09.2002 Консультант

Департамента налоговой политики

Минфина России

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——