"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 36, 2002

ОСОБЕННОСТИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА

(Продолжение. Начало см. "Финансовая газета.

Региональный выпуск", N 35, 2002)

Бухгалтерский учет банковского кредита,

полученного на приобретение нежилого помещения

с целью его перепродажи

Активы организации, предназначенные для продажи, в соответствии с п.2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально - производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н (вступило в силу с 1 января 2002 г.), принимаются к бухгалтерскому учету в качестве товаров. Учет приобретенного организацией нежилого помещения для перепродажи осуществляется в порядке, установленном для учета товаров.

На основании п.п.5 и 6 ПБУ 5/01 товары, приобретаемые за плату, принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которой признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации). К фактическим затратам на приобретение, в частности, относятся суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также начисленные до принятия к бухгалтерскому учету товаров проценты по заемным средствам в том случае, если они привлечены для приобретения товаров. В рассматриваемой ситуации первоначальная стоимость приобретаемого помещения не включает суммы процентов по заемным средствам, поскольку проценты начисляются после принятия к учету приобретенного помещения.

Товарно - материальные ценности, приобретенные для продажи, в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, учитываются на счете 41 "Товары".

Для оплаты приобретенного помещения риэлторская фирма привлекает кредитные средства. В соответствии с п.п.3 и 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" (ПБУ 15/01), утвержденного Приказом Минфина России от 02.08.2001 N 60н, на дату получения денежных средств по кредитному договору фирма отражает основную сумму долга в составе кредиторской задолженности. Уменьшение (погашение) указанной кредиторской задолженности отражается при возврате организацией - заемщиком полученного от заимодавца кредита (п.10 ПБУ 15/01).

Для обобщения информации о состоянии краткосрочных (на срок не более 12 месяцев) кредитов, полученных организацией, предназначен счет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам". Суммы полученных организацией краткосрочных кредитов отражаются по кредиту счета 66 в корреспонденции в данном случае с дебетом счета 51 "Расчетные счета", погашение полученных кредитов - по дебету счета 66 в корреспонденции с кредитом счета 51.

Затраты, связанные с получением и использованием кредитов, в том числе проценты, причитающиеся к уплате кредиторам за полученные от них кредиты, признаются расходами того периода, в котором они произведены, за исключением их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива, под которым понимается в том числе и объект основных средств (п.п.11 и 12 ПБУ 15/01). При этом согласно п.13 ПБУ 15/01 объекты основных средств, приобретаемые непосредственно для перепродажи, учитываются как товары и к инвестиционным активам не относятся.

В соответствии с п.14 ПБУ 15/01 начисленные согласно условиям договора проценты по полученным кредитам независимо от срока их уплаты включаются заемщиком в состав текущих расходов в качестве операционных. В п.17 ПБУ 15/01 указано, что задолженность по полученным займам и кредитам показывается с учетом причитающихся к уплате на конец отчетного периода процентов согласно условиям договоров.

На основании Инструкции по применению Плана счетов причитающиеся к уплате по полученным кредитам проценты отражаются по кредиту счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" в корреспонденции с дебетом счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы". Начисленные суммы процентов учитываются обособленно. Обособленный учет процентов можно обеспечить путем открытия соответствующих субсчетов к счету 66, например 66-1 "Расчеты по основной сумме долга", 66-2 "Расчеты по начисленным процентам".

Пример. ООО "Рента" получило банковский кредит сроком на 2 месяца в сумме 500 000 руб. под 30% годовых для оплаты приобретенного нежилого помещения с целью его дальнейшей перепродажи. Согласно договору проценты начисляются банком ежемесячно, а их уплата производится единовременно вместе с погашением основной суммы долга. Стоимость приобретенного помещения составляет 600 000 руб., в том числе НДС 100 000 руб. Получение кредита и оплата нежилого помещения произведены после получения организацией свидетельства о государственной регистрации права собственности на помещение. Кредитные средства возвращены в установленный срок. На счетах бухгалтерского учета в ООО "Рента" будут сделаны следующие записи (табл. 2).

Таблица 2

     
   —————————————————————————————————————T———————T————————T——————————¬
   |         Содержание операции        | Дебет | Кредит |  Сумма,  |
   |                                    |       |        |   руб.   |
   +————————————————————————————————————+———————+————————+——————————+
   |Оприходовано нежилое помещение,     |   41  |   60   |  500 000 |
   |приобретенное для продажи           |       |        |          |
   +————————————————————————————————————+———————+————————+——————————+
   |Отражена сумма НДС по приобретенному|   19  |   60   |  100 000 |
   |помещению                           |       |        |          |
   +————————————————————————————————————+———————+————————+——————————+
   |Получен кредит банка на приобретение|   51  |  66—1  |  600 000 |
   |помещения                           |       |        |          |
   +————————————————————————————————————+———————+————————+——————————+
   |Произведена оплата за приобретенное |   60  |   51   |  600 000 |
   |помещение                           |       |        |          |
   +————————————————————————————————————+———————+————————+——————————+
   |Принята к вычету сумма НДС по       |   68  |   19   |  100 000 |
   |оплаченному и оприходованному       |       |        |          |
   |нежилому помещению                  |       |        |          |
   L————————————————————————————————————+———————+————————+———————————
   

Сумма НДС, уплаченная продавцу нежилого помещения, принимается к вычету из суммы НДС, исчисленной организацией к уплате в бюджет, на основании п.2 ст.171, п.1 ст.172 НК РФ при наличии счета - фактуры продавца и документов, подтверждающих оплату приобретенного помещения.

Ежемесячно в течение срока действия кредитного договора производятся следующие записи (табл. 3).

Таблица 3

     
   —————————————————————————————————————T———————T————————T——————————¬
   |         Содержание операции        | Дебет | Кредит |   Сумма, |
   |                                    |       |        |    руб.  |
   +————————————————————————————————————+———————+————————+——————————+
   |Начислены проценты по полученному   |  91—2 |  66—2  |   12 500 |
   |кредиту                             |       |        |          |
   |(500 000 х 30% : 12) = 12 500       |       |        |          |
   +————————————————————————————————————+———————+————————+——————————+
   |Отражен возврат основной суммы долга|  66—1 |   51   |  500 000 |
   |по полученному кредиту              |       |        |          |
   +————————————————————————————————————+———————+————————+——————————+
   |Отражена уплата процентов банку по  |  66—2 |   51   |   25 000 |
   |полученному кредиту                 |       |        |          |
   |(12 500 х 2 месяца) = 25 000        |       |        |          |
   L————————————————————————————————————+———————+————————+———————————
   

На основании пп.2 п.1 ст.265 НК РФ в целях налогообложения прибыли проценты за пользование кредитом в 2002 г. учитываются в составе внереализационных расходов с учетом требований ст.269 НК РФ.

Оказание услуг по подбору объектов недвижимости

для физических лиц

В соответствии со ст.1 Закона Российской Федерации от 18.06.1993 N 5215-1 "О применении контрольно - кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением" (в ред. от 30.12.2001) денежные расчеты с населением при осуществлении торговых операций или оказании услуг на территории Российской Федерации производятся всеми предприятиями с обязательным применением контрольно - кассовых машин (ККМ). Для отдельных видов услуг на основании Постановления Совета Министров Российской Федерации от 30.07.1993 N 745 (в ред. от 02.12.2000) Минфином России по согласованию с Государственной межведомственной экспертной комиссией по контрольно - кассовым машинам (ГМЭК) утверждены формы бланков строгой отчетности. Для осуществления риэлторской деятельности указанные формы не утверждены, следовательно, риэлторская фирма должна осуществлять расчеты с населением с обязательным применением ККМ.

Согласно п.2 ст.1 Федерального закона от 31.07.1998 N 150-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в статью 20 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" (в ред. от 31.12.2001) стоимость товаров (работ, услуг), реализуемых за наличный расчет, является объектом обложения налогом с продаж. Риэлторская фирма начисляет данный налог по установленной в регионе ставке исходя из полной стоимости оказанных услуг, включающей НДС.

Поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг, являются на основании п.5 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н (в ред. от 30.12.1999), доходами по обычным видам деятельности организации. Согласно п.6 ПБУ 9/99 эти доходы принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций выручка отражается в учете записью по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка".

На основании гл.21 НК РФ обороты по реализации на территории Российской Федерации товаров, выполненных работ и оказанных услуг являются объектами обложения НДС. Облагаемый оборот определяется на основе стоимости реализуемых товаров (работ, услуг) исходя из применяемых цен и тарифов без включения в них НДС.

Согласно п.9 Порядка ведения журналов учета счетов - фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 29.07.1996 N 914 (в ред. от 19.01.2000), организациями, оказывающими платные услуги непосредственно населению за наличный расчет с использованием контрольно - кассовых машин, счета - фактуры не составляются в том случае, если продавец товара (работы, услуги) выдал покупателю должным образом оформленный кассовый чек (счет). При этом в книге продаж отражается ежедневная выручка на основании данных контрольно - кассовых лент.

Пример. По договору оказания услуг риэлторская фирма ООО "Дека" подобрала квартиру на вторичном рынке жилья для покупателя - физического лица. Плата за оказанные услуги в размере 12 600 руб. внесена физическим лицом наличными денежными средствами в кассу фирмы. В регионе введен налог с продаж, ставка которого составляет 5%.

В данном примере риэлторская организация налог на пользователей автомобильных дорог уплачивает по ставке 1% от суммы выручки за оказанные услуги, при этом в налоговую базу не включаются НДС и налог с продаж (п.35 Инструкции N 59 в ред. от 20.10.2000). Стоимость услуги, реализуемой за наличный расчет, является объектом обложения налогом с продаж. Следовательно, организация начисляет данный налог по ставке 5% исходя из полной стоимости оказанных услуг, включающей НДС (табл. 4).

Таблица 4

     
   —————————————————————————————————————T———————T————————T——————————¬
   |         Содержание операции        | Дебет | Кредит |   Сумма, |
   |                                    |       |        |    руб.  |
   +————————————————————————————————————+———————+————————+——————————+
   |Получена выручка от физического лица|   50  |  90—1  |  12 600  |
   |за оказанные услуги                 |       |        |          |
   +————————————————————————————————————+———————+————————+——————————+
   |Начислен к уплате в бюджет налог с  |  90—4 |   68   |     600  |
   |продаж                              |       |        |          |
   |(12 600 : 105 х 5)                  |       |        |          |
   +————————————————————————————————————+———————+————————+——————————+
   |Начислен к уплате в бюджет НДС      |  90—3 |   68   |   2 000  |
   |((12 600 — 600) : 120 х 20%)        |       |        |          |
   +————————————————————————————————————+———————+————————+——————————+
   |Начислен к уплате налог на          |   20  |   68   |     250  |
   |пользователей автомобильных дорог   |       |        |          |
   |((12 600 — 600 — 2000) х 2,5%)      |       |        |          |
   +————————————————————————————————————+———————+————————+——————————+
   |Списан налог на пользователей       |  90—2 |   20   |     250  |
   |автомобильных дорог                 |       |        |          |
   +————————————————————————————————————+———————+————————+——————————+
   |Отражен финансовый результат        |  90—9 |   99   |   9 750  |
   L————————————————————————————————————+———————+————————+———————————
   

Приобретение и регистрация права собственности

на квартиру для последующей перепродажи

В соответствии со ст.131 Гражданского кодекса Российской Федерации право собственности на недвижимые вещи, его возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации. Порядок регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним определен Федеральным законом от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним". Приобретенная квартира учитывается на забалансовом счете 002 "Товарно - материальные ценности, принятые на ответственное хранение" до государственной регистрации права собственности на нее.

Правоотношения сторон по договору купли - продажи регулируются гл.30 ГК РФ. Согласно ст.454 ГК РФ по договору купли - продажи продавец обязуется передать товар в собственность покупателю, а покупатель обязуется принять товар и уплатить за него определенную денежную сумму.

Сумма НДС, предъявленная продавцом квартиры, учитывается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям". На основании ст.ст.171 и 172 НК РФ данная сумма подлежит вычету из общей суммы начисленного НДС при наличии счета - фактуры и документов, подтверждающих фактическую оплату квартиры. Принятие к вычету сумм НДС отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 19 в корреспонденции с дебетом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Выручка от продажи объектов недвижимости является для риэлторской организации доходом по обычным видам деятельности на основании п.5 Положения по ведению бухгалтерского учета "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н. Выручка от реализации признается при выполнении условий, приведенных в п.12 ПБУ 9/99, одним из которых является переход права собственности. Право собственности на недвижимость переходит к покупателю на дату внесения изменений в Единый государственный реестр прав на недвижимое имущество и сделок с ним.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов для обобщения информации о наличии и движении отгруженной продукции (товаров), выручка от продажи которой в определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете, предназначен счет 45 "Товары отгруженные".

Если организация оказывает покупателю услугу на безвозмездной основе, то между сторонами имеют место отношения поручения, не предполагающие вознаграждения поверенного (ст.971, п.1 ст.972 ГК РФ). Соответственно, в результате исполнения обязанности по регистрации права собственности на квартиру в интересах покупателя организация не получает какой-либо выручки, а сумму, причитающуюся организации в порядке возмещения понесенных ею расходов, следует отражать в учете как задолженность покупателя. Расчеты с регистрирующим органом можно учитывать на отдельном субсчете счета 76, например 76-5 "Расчеты с регистрирующим органом", а расчеты с покупателем по возмещению расходов - например, на субсчете 76-6 "Расчеты с доверителем".

В бухгалтерском учете сумма НДС, начисленная к уплате в бюджет, отражается по дебету счета 90, субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость", и кредиту счета 68.

(Окончание см. "Финансовая газета. Региональный выпуск",

N 37, 2002)

Подписано в печать Ж.Морозова

04.09.2002 Аудитор

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——