"Нормативные акты для бухгалтера", N 15, 2002

<КОММЕНТАРИЙ

К ФЕДЕРАЛЬНОМУ ЗАКОНУ ОТ 24.07.2002 N 110-ФЗ

"О ВНЕСЕНИИ ИЗМЕНЕНИЙ И ДОПОЛНЕНИЙ В ЧАСТЬ ВТОРУЮ

НАЛОГОВОГО КОДЕКСА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

И НЕКОТОРЫЕ ДРУГИЕ АКТЫ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА

РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ"

(ГЛАВА 28 "ТРАНСПОРТНЫЙ НАЛОГ" НК РФ)>

Опубликованный выше Закон от 24.07.2002 N 110-ФЗ дополняет раздел "Региональные налоги и сборы" Налогового кодекса РФ новой гл.28 "Транспортный налог". По своему содержанию новый налог призван заменить налог с владельцев транспортных средств, а также налог на имущество физических лиц в той его части, где речь идет о таком виде имущества, как самолеты, катера, яхты и т.д.

Комментируемый документ предусматривает, что одновременно с налогом с владельцев транспортных средств прекратит свое существование и другой налог, служащий источником образования дорожных фондов. Речь идет о налоге на пользователей автомобильных дорог. Порядок вступления в силу статей Закона от 24.07.2002 N 110-ФЗ, связанных с транспортным налогом, рассмотрен ниже. Сейчас остановимся на основных положениях нового налога.

Прежде всего подчеркнем, что транспортный налог относится к региональным налогам. Поэтому общие принципы взимания транспортного налога хотя и устанавливаются гл.28 Налогового кодекса РФ, сам налог в том или ином регионе вводится в действие законами субъектов Российской Федерации. Основные элементы налога - круг налогоплательщиков, объект налогообложения, налоговый период и др. - определены новой гл.28 НК РФ. Вводя налог, региональные законодатели определяют:

- значение ставки налога в пределах, установленных гл.28 НК РФ;

- порядок и сроки уплаты налога;

- форму отчетности.

Кроме того, в законах субъектов Российской Федерации могут быть предусмотрены налоговые льготы по этому налогу.

Налогоплательщики

Статья 357 НК РФ признает плательщиками налога лиц, т.е. организации и физических лиц, на которых зарегистрированы транспортные средства (ТС). Причем эти ТС должны являться объектом налогообложения, т.е. входить в перечень, приведенный в ст.358 НК РФ. Таким образом, круг плательщиков транспортного налога и налога с владельцев транспортных средств фактически совпадает. Тем не менее некоторые различия имеются.

Речь идет об уплате налога по ТС, приобретенным на основании доверенности на право владения и распоряжения этими транспортными средствами. Сейчас налог с владельцев транспортных средств уплачивают доверенные лица от имени собственника. Другими словами, при передаче транспортного средства по доверенности налогоплательщиком остается физическое лицо, на котором зарегистрировано ТС, - его собственник.

Статья 357 НК РФ устанавливает, что если доверенность выдана до момента официального опубликования Закона от 24.07.2002 N 110-ФЗ (т.е. до 30 июля 2002 г.), то налогоплательщиком транспортного налога в этом случае является не собственник транспортного средства, а лицо, указанное в доверенности. При этом Кодекс обязует собственников уведомить свою налоговую инспекцию о передаче таких транспортных средств по доверенности. Последнее требование представляется трудновыполнимым: физическое лицо может не сохранить сведения обо всех ТС, переданных им по доверенности до указанной выше даты.

По доверенностям, выданным начиная с 30 июля 2002 г., налогоплательщиком будут являться лица, на имя которых зарегистрированы транспортные средства.

Элементы налогообложения

Глава 28 НК РФ устанавливает следующие элементы налогообложения по транспортному налогу:

- объект налогообложения;

- налоговую базу;

- налоговый период;

- базовые значения налоговой ставки;

- порядок исчисления налога.

Объект налогообложения

Статья 358 НК РФ приводит перечень транспортных средств, которые являются объектом налогообложения. Фактически в этот перечень вошли ТС, по которым уплачивается налог с владельцев транспортных средств и налог на имущество физических лиц. По виду транспорта можно выделить три группы объектов налогообложения:

- автотранспортные средства (автомобили, мотоциклы, мотороллеры, автобусы и другие самоходные машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу);

- водные транспортные средства (теплоходы, яхты, парусные суда, катера, моторные лодки, буксируемые суда и др.);

- воздушные транспортные средства (самолеты, вертолеты и др.).

Все эти ТС должны быть зарегистрированы в установленном порядке. Так, например, государственную регистрацию автотранспортных средств проводят подразделения ГИБДД МВД России, а регистрацию самоходных судов внутреннего плавания с двигателями мощностью не менее 55 киловатт осуществляют государственные речные судоходные инспекции бассейнов и т.д.

Обращаем внимание на то, что в составе объектов налогообложения отсутствует подвижной состав железнодорожного транспорта.

Пункт 2 ст.358 НК РФ приводит закрытый перечень транспортных средств, которые не являются объектом налогообложения. Кроме этого, напомним, законы субъектов Российской Федерации, которые вводят транспортный налог в своих регионах, могут предусматривать льготы по уплате налога для определенных категорий налогоплательщиков.

Налоговая база

Статья 359 НК РФ определяет налоговую базу как мощность двигателя транспортного средства, выраженную в лошадиных силах. Такое определение налоговой базы будет использоваться налогоплательщиками в большинстве случаев. Обращаем внимание на то, что налоговую базу необходимо определять отдельно по каждому транспортному средству.

Пример 1. ООО "Вега" имеет на балансе три зарегистрированных транспортных средства: два автомобиля ВАЗ-2104 и катер. Налоговая база включает мощности двигателей этих транспортных средств:

- 75 л. с. - для автомобиля ВАЗ-2104 N 1;

- 75 л. с. - для автомобиля ВАЗ-2104 N 2;

- 110 л. с. - для катера.

Для транспортных средств, не оснащенных двигателями, Кодекс предусматривает два варианта определения налоговой базы.

Для водных несамоходных (буксируемых) ТС налоговой базой будет валовая вместимость в регистровых тоннах.

Для других водных, а также воздушных ТС, не имеющих двигателей, налоговая база определяется с каждой единицы транспортного средства. К таким транспортным средствам относятся, например, планеры, дирижабли, аэростаты и т.д.

Налоговый период

Налоговым периодом по транспортному налогу признается календарный год.

Налоговые ставки

Статья 361 НК РФ приводит базовые значения налоговых ставок. Законы субъектов Российской Федерации могут увеличивать или уменьшать приведенные значения, но не более чем в пять раз.

Пример 2. Для легковых автомобилей с мощностью двигателя до 100 л. с. Кодекс установил ставку в размере 5 руб. с каждой лошадиной силы.

В законах субъектов Российской Федерации ставка налога для этой категории транспортных средств может быть установлена в пределах от 1 руб/л. с. (5 руб/л. с. : 5) до 25 руб/л. с. (5 руб/л. с. x 5).

Следует заметить, что таких ограничений ставки для отменяемого налога с владельцев транспортных средств законодательство не предусматривало. Поэтому, например, в Москве для легковых автомобилей с мощностью двигателя свыше 100 л. с. установлена ставка в размере 10 руб/л. с. Это значение в 7,69 раза больше базового значения ставки налога - 1,3 руб/л. с., определенного для этой категории автомобилей Законом РФ от 18.10.1991 N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации".

Важно отметить еще одну новацию в комментируемой статье Кодекса. Налоговые ставки в законах субъектов Российской Федерации могут быть дифференцированы не только по категориям транспортных средств, но и с учетом срока их полезного использования. Например, для грузовых автомобилей, входящих в третью амортизационную группу, может быть установлено одно значение ставки налога, а для грузовиков с той же мощностью двигателя, входящих в четвертую амортизационную группу, - другое.

Порядок исчисления налога

Сумма налога рассчитывается обычным способом - умножением налоговой ставки на налоговую базу. Однако такой расчет будет справедлив только для тех транспортных средств, которые были на учете у налогоплательщика в течение всего налогового периода (календарного года).

Если же транспортное средство было поставлено на учет или снято с учета в течение налогового периода, то сумма налога будет пропорционально уменьшена. Для этого полученную сумму налога необходимо умножить на поправочный коэффициент, меньший единицы, который рассчитывается следующим образом. Число полных месяцев, в течение которых транспортное средство было зарегистрировано на налогоплательщика, необходимо разделить на 12 - число месяцев налогового периода. При этом нужно учесть, что месяц, в котором транспортное средство ставилось на учет или снималось с учета, в расчетах следует принимать за полный месяц.

Таким образом, транспортный налог для одного ТС в общем случае будет рассчитываться по следующей формуле:

ТНi = НБi x НСi x Кi,

где ТНi - сумма налога, руб.;

НБi - налоговая база, л. с. (тонна, ед.);

НСi - налоговая ставка руб/л. с. (руб/т, руб/ед.);

Кi - коэффициент.

Пример 3. Воспользуемся условиями примера 1. Предположим, что в субъекте Российской Федерации, на территории которого состоит на налоговом учете ООО "Вега", принят закон о транспортном налоге. При этом ставки введенного налога равны ставкам, указанным в ст.361 НК РФ.

ООО "Вега" ставило на учет и снимало с учета имеющиеся у нее транспортные средства в следующие сроки:

- автомобиль ВАЗ-2104 N 1 - поставлен на учет 28 февраля 2002 г., с учета не снят;

- автомобиль ВАЗ-2104 N 2 - поставлен на учет 20 марта 2003 г., снят с учета 3 октября 2003 г.;

- катер - поставлен на учет 2 июля 2003 г., снят с учета 25 июля 2003 г.

ООО "Вега" исчисляет сумму транспортного налога за 2003 г. При расчетах применялись следующие значения коэффициента Кi:

- ВАЗ-2104 N 1 - 1 (автомобиль был на учете весь календарный год);

- ВАЗ-2104 N 2 - 0,66 (8 мес. : 12 мес.);

- катер - 0,08 (1 мес. : 12 мес.).

Сумма налога по отдельным транспортным средствам будет равна:

по ВАЗ-2104 N 1

ТН1 = 75 л. с. x 5 руб/л. с. x 1 = 375 руб.;

по ВАЗ-2104 N 2

ТН2 = 75 л. с. x 5 руб/л. с. x 0,66 = 247,5 руб.;

катер

ТН3 = 110 л. с. x 20 руб/л. с. x 0,08 = 176 руб.

Общая сумма транспортного налога для ООО "Вега" за 2003 г. составит 798,5 руб. (375 + 247,5 + 176).

Сумму налога к уплате организации должны рассчитать сами. За налогоплательщиков - физических лиц это сделают налоговые инспекции. При этом физическому лицу будет направлено налоговое уведомление в срок не позднее 1 июня года налогового периода.

Порядок и сроки уплаты налога

Этот элемент налогообложения полностью определяют законодатели в субъекте Российской Федерации. Статья 363 НК РФ лишь устанавливает, что уплачивать налог нужно по местонахождению транспортных средств.

Напомним, что ст.83 НК РФ считает местонахождением:

- для морских, речных и воздушных транспортных средств - местонахождение (место жительства) собственника имущества;

- для автотранспортных средств - место их государственной регистрации.

Приказ МВД России от 26.11.1996 N 624 "О порядке регистрации транспортных средств" определил, что автотранспортные средства регистрируются за организациями по их юридическому адресу (т.е. по местонахождению организации), а за физическими лицами - по постоянному или временному их месту жительства.

Регистрация ТС, которые организация передала в свои филиалы (представительства), производится по местонахождению этих филиалов (представительств), но на имя организации.

Пункт 4 ст.362 сообщает, что госорганы, которые регистрируют ТС, в течение 10 дней после регистрации или снятия с регистрации ТС направляют необходимые сведения в налоговые инспекции. Эти сведения будут использованы налоговиками при контроле уплаты транспортного налога.

Организации также должны иметь в виду, что в сроки, которые установят региональные законы, нужно будет представлять декларацию по транспортному налогу в налоговые инспекции по местонахождению ТС.

Особенности вступления в силу статей Закона

от 24.07.2002 N 110-ФЗ, посвященных введению

в действие гл.28 "Транспортный налог" НК РФ

Пункт 30 ст.1 опубликованного выше Закона от 24.07.2002 N 110-ФЗ, дополняющий Налоговый кодекс РФ новой гл.28 "Транспортный налог", вступает в силу через один месяц после его официального опубликования, т.е. с 31 августа 2002 г.

Однако новый налог может быть установлен и введен в действие лишь с 1 января 2003 г. Об этом говорит п.1 ст.5 НК РФ, согласно которому федеральные законы, которые устанавливают в Налоговом кодексе РФ новые налоги, вступают в силу не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия.

Кроме того, следует учитывать, что транспортный налог является региональным налогом, поэтому для его установления и введения в действие потребуется принятие законов в субъектах Российской Федерации. Эти региональные законы также могут вступить в силу не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия, и не ранее одного месяца со дня их официального опубликования. Таким образом, региональные законодатели должны принять и опубликовать свои законы о транспортном налоге в срок до 1 декабря 2002 г. В этом случае на территории этого субъекта Российской Федерации с 1 января 2003 г. будет действовать транспортный налог.

Изменения в Законе "Об основах налоговой

системы в Российской Федерации"

Транспортный налог уже присутствует в списке других региональных налогов в ст.14 НК РФ. Однако эта статья будет введена в действие только после признания утратившим силу Закона РФ от 27.12.1991 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" (далее - Закон об основах налоговой системы). Статья 2 комментируемого Закона от 24.07.2002 N 110-ФЗ Закон об основах налоговой системы не отменяет, но вносит в него следующие изменения.

Во-первых, из ст.19 "Федеральные налоги" исключен пункт "налоги, служащие источниками образования дорожных фондов". Закон РФ от 18.10.1991 N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации" определял два таких налога. Это налог на пользователей автомобильных дорог и налог с владельцев транспортных средств.

Во-вторых, в ст.20, в которой приведен перечень действующих региональных налогов, добавлен новый - транспортный налог.

Обращаем внимание на следующее обстоятельство. Статья 2 Закона от 24.07.2002 N 110-ФЗ вступает в силу через месяц после его официального опубликования, т.е. с 31 августа 2002 г. Следовательно, с этой даты в Законе об основах налоговой системы будут проведены указанные выше изменения, т.е. исключены два старых налога и добавлен один новый.

Транспортный налог, как мы отмечали, может быть введен в действие только с 1 января 2003 г. Но изъятие налога на пользователей автодорог и налога с владельцев транспортных средств ранее 31 декабря 2002 г., на наш взгляд, преждевременно. Ведь налоговики собираются взимать эти налоги до конца года. Об этом свидетельствует, например, ст.4 комментируемого документа.

Таким образом, налогоплательщиков призывают к уплате до конца 2002 г. налога, который с 31 августа 2002 г. уже не имеет полноценной законодательной базы для своего существования.

Изменения в Законе РФ

"О дорожных фондах в Российской Федерации"

Закон РФ от 18.10.1991 N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации" (далее - Закон о дорожных фондах) должен был утратить силу с 1 января 2003 г. Это предусматривала ст.5 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ. Статья 8 комментируемого документа, исключая упомянутую ст.5, в корне меняет ситуацию. Закон о дорожных фонах будет существовать и далее, но его содержание существенно изменено.

Прежде всего отметим, что ст.9 опубликованного выше документа исключает с 1 января 2003 г. из Закона о дорожных фондах статьи, в которых устанавливались налоги на пользователей автодорог и с владельцев транспортных средств. Это решение вполне логично, учитывая, что эти налоги с 31 августа 2002 г. уже исключены из Закона об основах налоговой системы.

В таком сокращенном виде Закон о дорожных фондах будет содержать лишь три статьи:

- ст.1 - "Назначение дорожных фондов";

- ст.2 - "Образование и использование дорожных фондов";

- ст.3 - "Источники образования дорожных фондов".

Причем комментируемый документ внес изменения в ст.1, согласно которым работы, связанные с содержанием, ремонтом, реконструкцией и строительством автодорог общего пользования, будут финансироваться за счет целевых бюджетных средств. Предыдущая редакция Закона предусматривала внебюджетное финансирование.

Статья 3 Закона о дорожных фондах изложена в новой редакции, согласно которой основными источниками образования бюджетных средств дорожных фондов определены:

- транспортный налог;

- акцизы на нефтепродукты (50% доходов);

- земельный налог (100% доходов региональных бюджетов);

- поступления от погашения задолженности по налогу на пользователей автомобильных дорог по состоянию на 1 января 2003 г.;

- субвенции бюджетам субъектов Российской Федерации из федерального бюджета.

Изменения в Законе РФ

"О налогах на имущество физических лиц"

Статья 3 комментируемого документа исключает из Закона РФ от 09.12.1991 N 2003-1 "О налогах на имущество физических лиц" те пункты, в которых идет речь о таком виде имущества, как транспортное средство. Причем все виды транспортных средств, указанные в этом Законе (самолеты, теплоходы, яхты и др.), появились в качестве объектов налогообложения во вновь вводимом транспортном налоге.

Таким образом, начиная с 2003 г. по такому виду имущества физические лица будут уплачивать транспортный налог по ставкам, которые примут законодатели в субъектах Российской Федерации.

Уплата налога на пользователей

автомобильных дорог за 2002 г.

Несмотря на то что опубликованный выше документ исключил из Закона об основах налоговой системы налог на пользователей автодорог, налоговики собираются взимать его до конца 2002 г. Статья 4 Закона от 24.07.2002 N 110-ФЗ приводит положения по заключительным расчетам по этому налогу. Эти положения зависят от способа определения организацией выручки от реализации продукции (работ, услуг).

Определение выручки от реализации по мере отгрузки

Организации, определяющие в 2002 г. выручку от реализации продукции (товаров, работ, услуг) по мере ее отгрузки, должны исчислить и уплатить налог в обычном порядке, в соответствии с Инструкцией МНС России от 04.04.2000 N 59. А именно: эти организации должны исчислить налог за отгруженную до 1 января 2003 г. продукцию (товары, работы, услуги).

Организации (за исключением субъектов малого предпринимательства и имеющих среднемесячный платеж не более 2000 руб.) уплачивают налог на пользователей автомобильных дорог ежемесячно до 15-го числа следующего месяца. Поэтому заключительные расчеты по налогу за отгруженную до 1 января 2003 г. продукцию (товары, работы, услуги) необходимо произвести до 15 января 2003 г.

Определение выручки от реализации по мере оплаты

Организации, определявшие в 2002 г. выручку от реализации продукции (работы, услуги) по мере ее оплаты, также исчисляют и уплачивают налог в обычном порядке. Также в срок до 15 января 2003 г. эти налогоплательщики должны исчислить налог за отгруженные и оплаченные по состоянию на 1 января 2003 г. товары (работы, услуги). Кроме того, эти организации должны будут определить налоговую базу по налогу на пользователей автодорог за отгруженные, но не оплаченные на 1 января 2003 г. товары (работы, услуги). Налоговая база определяется как сумма дебиторской задолженности за эти товары (работы, услуги). Впоследствии, по мере поступления денежных средств, организации будут погашать эту задолженность по налогу.

Пример 4. ООО "Вектор" осуществляет производственную деятельность и определяет выручку от реализации продукции по мере ее оплаты. Организация отгрузила в 2002 г. продукцию на сумму 1 000 000 руб. (без учета налога с продаж и НДС). Оплата за отгруженную продукцию поступила на 600 000 руб. В учете по состоянию на 1 января 2003 г. отражена дебиторская задолженность покупателей за отгруженную продукцию в сумме 400 000 руб. (1 000 000 - 600 000).

Общество должно в срок до 15 января 2003 г. уплатить налог на пользователей автодорог исходя из налоговой базы 600 000 руб. (с учетом ранее произведенных перечислений налога).

Налоговая база для последующих расчетов по налогу составляет 400 000 руб.

Комментируемый документ также сообщает, что дебиторская задолженность, выраженная в иностранной валюте или условных единицах, должна быть пересчитана в рубли. При этом используется курс Банка России для этой валюты, действовавший на 1 января 2003 г. Фиксированная таким образом сумма дебиторской задолженности впоследствии не пересчитывается.

Пример 5. Торговый дом "Весна" определяет выручку от реализации товаров по мере их оплаты. По состоянию на 1 января 2003 г. в учете организации числится дебиторская задолженность за отгруженные, но не оплаченные товары в сумме 300 000 руб. и 50 000 евро.

Предположим, что курс Банка России для евро на 1 января 2003 г. составит 31,5 руб/EUR. Тогда налоговая база по налогу на пользователей автомобильных дорог за эти товары будет равна 1 875 000 руб. (300 000 руб. + 50 000 EUR x 31,5 руб/EUR).

Впоследствии при поступлении денежных средств от покупателей в погашение задолженности, выраженной в европейской валюте, за отгруженные в 2002 г. товары рассчитанная величина налоговой базы не меняется.

При исчислении налога необходимо брать ставку, действовавшую в течение 2002 г., а именно:

- 1 процент от выручки, полученной от реализации продукции (работ, услуг);

- 1 процент от суммы разницы между продажной и покупной ценами товаров, реализованных в результате заготовительной, снабженческо-сбытовой и торговой деятельности.

Уплата налога субъектами малого предпринимательства

Статья 16 комментируемого документа устанавливает, что такие организации вне зависимости от способа определения выручки от реализации (по мере отгрузки или по мере оплаты) должны уплатить налог за 2002 г. в соответствии с требованиями Инструкции МНС России от 04.04.2000 N 59. А именно: уплатить налог на пользователей автодорог они должны в 10-дневный срок, установленный для представления годовой бухгалтерской отчетности.

Статья 15 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" определяет, что организации должны сдавать годовую бухгалтерскую отчетность в течение 90 дней после окончания отчетного года. Следовательно, отчетность за 2002 г. необходимо представить в налоговую инспекцию не позднее 31 марта 2003 г. Уплатить же налог на пользователей автодорог субъекты малого предпринимательства должны до 10 апреля 2003 г. включительно.

Инструкция МНС России от 04.04.2000 N 59 определяла такой же порядок и сроки уплаты налога на пользователей автодорог и для организаций, имевших размер среднемесячного платежа не более 2000 руб. Комментируемый документ о таких налогоплательщиках не упоминает. По нашему мнению, заключительные расчеты по налогу эти организации должны производить в порядке, аналогичном для субъектов малого предпринимательства.

Зачисление недоимок по налогам

Статья 17 Закона от 24.07.2002 N 110-ФЗ определяет, что в доходы региональных и местных бюджетов будут зачисляться недоимка, пени и штрафы, образовавшиеся на 1 января 2003 г. по двум налогам:

- по налогу с владельцев транспортных средств;

- по налогу на имущество физических лиц в отношении такого вида имущества, как транспортные средства (самолеты, яхты, катера и др.).

Напомним, что налогоплательщики должны уплачивать налог с владельцев транспортных средств ежегодно в сроки, установленные законами субъектов Российской Федерации. Как правило, налог уплачивают не позднее наиболее ранней из следующих дат:

- даты государственной регистрации или снятия с учета транспортного средства;

- даты прохождения государственного технического осмотра;

- последнего дня срока, установленного для прохождения государственного технического осмотра.

Налог на имущество физических лиц уплачивают равными долями в два срока - не позднее 15 сентября и 15 ноября.

Недоимка возникает при нарушении указанных сроков уплаты.

Заметим также, что недоимка, штрафы и пени по состоянию на 1 января 2003 г. по налогу на пользователей будут направляться в доход территориальных дорожных фондов. Такая норма содержится в новой редакции упоминавшейся выше ст.3 Закона о дорожных фондах. При этом ст.20 комментируемого документа предусматривает передачу в 2003 г. сумм налога на пользователей автодорог по заключительным расчетам на 1 января 2003 г., а также штрафам и пеням субъектам Российской Федерации.

В.В.Олифиров

Эксперт "НА"

Подписано в печать

12.08.2002

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——