"Консультант Бухгалтера", N 9, 2002

ИЗДАТЕЛЬСКАЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ:

ВОПРОСЫ УЧЕТА И НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

Порядок осуществления в настоящее время издательской деятельности регулируется Временным положением об издательской деятельности в РСФСР, утвержденным Постановлением Совмина РСФСР от 17 апреля 1991 г. N 211 (далее по тексту - Временное положение об издательской деятельности), а также Законом РФ от 27 декабря 1991 г. N 2124-1 "О средствах массовой информации" (в ред. изменений и дополнений).

Под издательской деятельностью понимается подготовка, а равно подготовка и выпуск печатных изданий любого вида.

Печатным изданием при этом признается газета, книга, журнал, брошюра, альбом, плакат, буклет, открытка, иное изделие полиграфического производства независимо от тиража и способа изготовления, предназначенное для передачи содержащейся в нем информации.

Под издательствами понимаются предприятия, а также структурные подразделения предприятий, учреждений, организаций (отделы, группы, центры и др.), осуществляющие издательскую деятельность.

Согласно п.17 Временного положения об издательской деятельности издательства обязаны:

размещать в каждом экземпляре тиража периодического печатного издания выходные данные, а также наименование государственного органа, зарегистрировавшего данное издание, и регистрационный номер;

размещать в каждом экземпляре тиража непериодического печатного издания выходные и выпускные данные в соответствии с Перечнем выходных сведений, размещаемых в непериодических печатных изданиях, утвержденным Приказом Минпечати России от 28 июня 1993 г. N 127;

представлять бесплатные контрольные экземпляры органу государственного управления, выдавшему лицензию, а также обязательные платные экземпляры учреждениям и организациям согласно перечню, утверждаемому Минпечати России.

Выпуск печатных изданий производится издательствами на основе договора с автором (правопреемником) в соответствии с действующим законодательством (в том числе с соблюдением положений Закона РФ от 9 июля 1993 г. N 5351-1 "Об авторском праве и смежных правах").

Выпуск произведений литературы, науки и искусства, являющихся интеллектуальной собственностью юридического лица или гражданина, осуществляется по договору с собственником издания с учетом требований авторского права.

Издательства, не имеющие собственной полиграфической базы, заключают договоры на изготовление тиража с полиграфическими и другими предприятиями. Распространение печатных изданий осуществляется издательствами самостоятельно либо по договору с торговыми и другими организациями, а также с гражданами.

Коммерческий риск по выпуску печатных изданий лежит на издательстве, если договором с автором (собственником произведения) или заказчиком не предусмотрено иное.

Вопросы лицензирования, сертификации и регистрации

деятельности издательств

Ранее занятие издательской деятельностью требовало от организаций приобретения лицензий на право ее осуществления, что и было зафиксировано в ст.17 Федерального закона от 25 сентября 1998 г. N 158-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" (в ред. изменений и дополнений). Непосредственно порядок лицензирования определялся данным Законом, а также Постановлением Совмина РСФСР от 17 апреля 1991 г. N 211 "О регулировании издательской деятельности в РСФСР" (в ред. изменений и дополнений).

Однако ныне действующим Федеральным законом от 8 августа 2001 г. N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" (в ред. изменений и дополнений) издательская деятельность в перечень лицензируемых не внесена. Не допускает Федеральный закон N 128-ФЗ также и лицензирование других видов деятельности на основании отдельных федеральных законов и прочих нормативных актов (см. ст.18), в связи с чем Временное положение об издательской деятельности в части лицензирования издательской деятельности применяться не должно.

Если лицензирование деятельности произведено до вступления в силу Федерального закона от 8 августа 2001 г. N 128-ФЗ (до 11 февраля 2002 г.), затраты на лицензирование должны учитываться до истечения срока действия лицензии по счету 04 "Нематериальные активы" (если лицензирование произведено до вступления в силу ПБУ 14/2000, не предусматривающего включение затрат на лицензирование в состав нематериальных активов) или по счету 97 "Расходы будущих периодов".

В соответствии с Федеральным законом от 30 марта 1999 г. N 52-ФЗ "О санитарно - эпидемиологическом благополучии населения" учебники и иная издательская продукция подлежат обязательной сертификации.

Конкретный перечень издательской продукции, подлежащей обязательной сертификации, определен в Приложении 2 к Приказу Минздрава России от 15 августа 2001 г. N 325 "О санитарно - эпидемиологической экспертизе продукции". К такой продукции относятся учебные издания, пособия, дидактические материалы для общеобразовательных средних и высших учебных заведений, книжные и журнальные издания для детей и подростков.

Во всех случаях подтверждением соответствия продукции санитарно - гигиеническим требованиям является наличие санитарно - эпидемиологического заключения. Срок действия заключения составляет пять лет, а на опытную партию товаров - до одного года.

Расходы на сертификацию издательской продукции, являющейся обязательной в соответствии с требованиями действующего законодательства, учитываются в целях налогообложения в соответствии с пп.2 п.1 ст.264 гл.25 НК РФ и Законом РФ от 10 июня 1993 г. N 5151-1 "О сертификации продукции и услуг".

Для того чтобы осуществлять выпуск каких-либо печатных изданий, издательства обязаны их зарегистрировать, как того требует ст.8 Федерального закона от 27 декабря 1991 г. N 2124-1 "О средствах массовой информации".

Регистрацию осуществляет МПТР России или территориальные органы Государственной инспекции по защите свободы печати и массовой информации при МПТР России в порядке, установленном Приказом МПТР России от 6 марта 2002 г. N 38 "О порядке оформления и выдачи свидетельств о регистрации средства массовой информации территориальными управлениями МПТР России".

Учредители вправе приступить к производству продукции средства массовой информации в течение одного года со дня выдачи свидетельства о регистрации. В случае пропуска данного срока свидетельство о регистрации средства массовой информации согласно ст.8 Федерального закона N 2124-1 признается недействительным.

Расходы на регистрацию изданий, включая затраты на получение свидетельства о регистрации, относятся на затраты производства, учитываемые в целях налогообложения по налогу на прибыль, как обоснованные и документально подтвержденные расходы (см. п.1 ст.252 гл.25 НК РФ; п.1 комментария к ст.252 Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 26 февраля 2002 г. N БГ-3-02/98).

Учет затрат на производство

Производственная и хозяйственная деятельность организаций, занятых издательской деятельностью, имеют свои значительные особенности, нашедшие свое отражение в том числе в Инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на предприятиях издательской деятельности, утвержденной Приказом Мининформпечати России от 28 декабря 1993 г. N 259 (далее по тексту - Инструкция по издательской деятельности), положения которой могут применяться и в настоящее время согласно Письму Минфина России от 29 апреля 2002 г. N 16-00-13/03 "О применении нормативных документов, регулирующих вопросы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг)".

При этом в целях налогообложения издательства обязаны организовать и вести учет затрат в соответствии с требованиями гл.25 НК РФ.

Деятельность предприятий, учреждений и организаций, занятых издательской деятельностью, заключается в основном в редактировании полученных от авторов изданий, их верстке, подготовке оригинал - макета, передаче его в типографию, тиражировании продукции.

Для учета затрат издательские организации используют такие счета, как 20 "Основное производство" (учитываются прямые затраты, непосредственно относящиеся к тому или иному изданию), 25 "Общепроизводственные расходы" (учитываются редакционные расходы), 26 "Общехозяйственные расходы" (учитываются общеиздательские расходы) и 44 "Расходы на продажу". При этом учетной политикой организации для целей бухгалтерского учета счет 25 может быть поименован "Редакционные расходы", а счет 26 - "Общеиздательские расходы".

Учтенные по счетам 25 и 26 затраты в конце каждого отчетного месяца подлежат, как правило, списанию на счет 20, где и формируется "производственная" себестоимость конкретного издания. При этом положениями учетной политики, согласно Инструкции по применению Плана счетов, списание затрат со счета 26 может быть установлено непосредственно на счет 90 "Продажи".

Если издательские организации реализуют свою продукцию по подписке и в розницу, то себестоимость изданий формируется отдельно по каждому из данных направлений реализации. При этом себестоимость изданий, реализуемых по подписке, подлежит формированию с учетом расходов, связанных с выпуском подписного тиража (экспедирование, сбор и обработка заказов, включение в каталог и т.п.).

При определении себестоимости изданий и калькулировании продукции все расходы подразделяются на условно - постоянные (объемные) и условно - переменные (тиражные).

К условно - постоянным относятся расходы, общая сумма которых не зависит от тиража. К ним относятся расходы на авторский гонорар, если договором не предусмотрено его увеличение при росте тиража, на графику, обработку и оформление издательских оригиналов, общеиздательские расходы.

Условно - переменными (тиражными) называются такие расходы, которые изменяются в зависимости от тиража. К ним относятся расходы на авторский гонорар, если договором предусмотрено его увеличение при росте тиража, полиграфические услуги, бумагу, картон и переплетные материалы.

Кроме того, отдельной классификации подлежат издательские расходы, входящие в состав общеиздательской себестоимости, которые делятся на прямые и косвенные.

К прямым расходам относятся те из них, которые могут быть отнесены непосредственно на себестоимость определенного издания (заказа). К ним относятся: авторский гонорар, гонорар художникам и графикам с отчислениями, расходы на полиграфическое исполнение, стоимость бумаги, картона, переплетных и других материалов, часть редакционных и коммерческих расходов, связанных с конкретным названием, а также потери от брака (по отчету).

К косвенным расходам относятся расходы, которые не могут быть отнесены на конкретные названия (заказы). К ним относятся общеиздательские расходы, часть редакционных и коммерческих расходов, которые невозможно отнести на конкретное название.

В издательских организациях принята следующая классификация расходов по статьям затрат (п.1.2.8 Инструкции по издательской деятельности).

1. Авторский гонорар за литературное произведение, за другие производные произведения.

2. Авторский гонорар за художественно - графические работы.

3. Расходы на полиграфическое исполнение.

4. Стоимость бумаги, картона, переплетных и других материалов.

5. Редакционные расходы (обработка и оформление оригиналов).

6. Общеиздательские расходы.

7. Потери от брака.

8. Коммерческие расходы.

Дополнительно может предусматриваться такая статья затрат, как "Отчисления с сумм авторского гонорара".

Суммы авторских вознаграждений (гонораров)

Отношения сторон по авторскому договору регулируются Законом РФ от 9 июля 1993 г. N 5351-1 "Об авторском праве и смежных правах" (в ред. изменений и дополнений), в том числе ст.30 данного Закона.

Может иметь место заключение авторского договора о передаче исключительных или неисключительных прав.

Авторский договор о передаче исключительных прав разрешает использование произведения определенным способом и в установленных договором пределах только лицу, которому эти права передаются, и дает такому лицу право запрещать подобное использование произведения другим лицам.

Авторский договор о передаче неисключительных прав разрешает пользователю использование произведения наравне с обладателем исключительных прав, передавшим такие права, и (или) другим лицам, получившим разрешение на использование этого произведения таким же способом.

Если авторские произведения являются результатом служебной деятельности работника, авторское право на него в соответствии со ст.14 Закона РФ N 5351-1 принадлежит автору такого служебного произведения, а исключительные права на использование такого произведения принадлежат лицу, с которым автор состоит в трудовых отношениях (а именно - работодателю), если только иное не предусмотрено авторским договором.

Расходы на выплату авторского вознаграждения относятся на затраты производства на основании авторского договора и первичного документа, подтверждающего выполнение работ по договору (акта, извещения и т.п.).

В бухгалтерском учете суммы начисленных и выплаченных авторских вознаграждений отражаются в следующем порядке:

дебет счета 20 кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - сумма начисленного вознаграждения (счет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" использоваться не может, так как по нему согласно Инструкции по применению Плана счетов отражаются расчеты только с работниками организации по оплате труда);

дебет счета 20 кредит счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", субсчета "Расчеты по пенсионному обеспечению", "Расчеты по обязательному медицинскому страхованию" - с суммы начисленного авторского вознаграждения произведены отчисления единого социального налога;

дебет счета 76 кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на доходы физических лиц" - сумма исчисленного к удержанию с авторского вознаграждения налога на доходы физических лиц;

дебет счета 76 кредит счета 50 "Касса" - выплата суммы авторского вознаграждения.

Вывод о том, что суммы авторских вознаграждений не включаются в состав расходов на оплату труда, а относятся к прочим расходам, подтверждается материалами Отраслевых особенностей состава затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) по издательской деятельности, утвержденных МПТР России 8 апреля 1993 г. N 02-68-а/18.

Как отмечалось выше, при классификации расходов в части авторского вознаграждения (гонорара) используются такие статьи затрат, как "Авторский гонорар за литературные произведения", "Авторский гонорар за художественно - графические работы" и "Отчисления с сумм гонорара".

По статье "Авторский гонорар за литературное произведение" отражаются: гонорар с отчислениями автору или группе авторов; переводчикам; составителям сборников литературных произведений, являющихся предметом чьего-либо авторского права, при условии соблюдения составителем прав авторов; авторам других производных произведений; составителям сборников произведений, не являющихся предметом чьего-либо авторского права (например, официальные документы, произведения народного творчества, произведения, в отношении которых сроки авторского права истекли); иностранным авторам, праводержателям или правопреемникам; авторам аппарата книги.

В статью "Авторский гонорар за художественно - графические работы" включаются: авторский гонорар с отчислениями художникам за оформление и иллюстрирование изданий; авторский гонорар графикам за графические работы; фотографам за фотоработы; ретушерам и др.

В статью "Отчисления с сумм авторского гонорара" включаются расходы на отчисления с сумм авторского гонорара единого социального налога, страховых взносов по обязательному пенсионному страхованию и обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Редакционные расходы

К редакционным расходам относятся расходы по редактированию и верстке. К такого рода расходам относятся расходы на оплату труда редакционно - производственного персонала, как состоящего, так и не состоящего в штате издательства (издающей организации), с отчислениями единого социального налога, а также на обязательное пенсионное страхование и обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний; расходы по ремонту оборудования, износ основных средств, стоимость материалов, бумаги, перфолент, перфокарт и т.п.; расходы, связанные с содержанием отдела (участка) подготовки оригинал - макетов; отчисления в резерв на выплату ежегодного вознаграждения по итогам работы за год; отчисления в резерв предстоящих затрат по ремонту основных средств и некоторые другие, приведенные в Приложении 2 к Инструкции по издательской деятельности.

Часть редакционных расходов относится напрямую на себестоимость того или иного издания, другая же часть является косвенными расходами и потому распределяется между всеми выпускаемыми изданиями.

К прямым расходам относится заработная плата редакторов, верстальщиков и прочих категорий работников, непосредственно занятых на выпуске того или иного издания, стоимость материалов.

К косвенным расходам относятся расходы на редактирование материалов, не принятых к опубликованию, стоимость материалов и хозяйственных принадлежностей.

Учитываются редакционные расходы по счету 25 "Общепроизводственные расходы" и по окончании отчетного периода (месяца) полностью списываются на счет 20. При этом прямые редакционные расходы относятся на себестоимость конкретного издания, а косвенные распределяются между всеми изданиями согласно критерию, избранному организацией и нашедшему свое отражение в учетной политике организации для целей бухгалтерского учета (в частности, пропорционально количеству учетно - издательских листов).

В бухгалтерском учете редакционные расходы оформляются следующими записями:

дебет счета 25 кредит счета 70 - заработная плата редакторов и верстальщиков, занятых подготовкой изданий, рассмотрением изданий, по которым не принято решение об опубликовании, и т.п.;

дебет счета 25 кредит счета 69 - отчисления единого социального налога, страховых взносов по обязательному пенсионному страхованию и по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;

дебет счета 25 кредит счета 10 "Материалы" - стоимость израсходованных материалов и хозяйственных принадлежностей;

дебет счета 25 кредит счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - стоимость оказанных услуг (коммунальные услуги, услуги связи и т.п.).

Для целей раздельного учета прямых и косвенных расходов, к счету 25 могут открываться субсчета следующего наименования: "Расходы по редактированию и верстке", "Общередакционные расходы".

Пример 1. За отчетный период редакция выпустила три издания следующего объема:

"Бухгалтерская газета" - 4 учетно - издательских листов;

журнал "Заработная плата" - 8 учетно - издательских листа;

журнал "Бухгалтерский учет и налоги" - 10 учетно - издательских листов.

Редакционные расходы за месяц составили (цифры условные):

заработная плата редакторов и верстальщиков, занятых выпуском "Бухгалтерской газеты" и журнала "Бухгалтерский учет и налоги", - 20 000 руб.;

единый социальный налог с заработной платы редакторов и верстальщиков, занятых выпуском "Бухгалтерской газеты" и журнала "Бухгалтерский учет и налоги", отчисления по обязательному пенсионному страхованию и страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний - 7160 руб.;

заработная плата редакторов и верстальщиков, занятых выпуском журнала "Заработная плата", - 8000 руб.;

единый социальный налог с заработной платы редакторов и верстальщиков, занятых выпуском журнала "Заработная плата", отчисления по обязательному пенсионному страхованию и страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний - 2864 руб.;

материалы для редактирования и верстки всех рукописей без распределения по объектам учета, хозяйственные принадлежности - 5200 руб.

В бухгалтерском учете произведенные расходы оформляются следующим образом:

дебет счета 25 кредит счета 70 - 28 000 руб. (20 000 руб. + 8000 руб.) - сумма начисленной заработной платы работникам из числа редакторов и верстальщиков;

дебет счета 25 кредит счета 69 - 10 024 руб. (7160 руб. + 2864 руб.) - отчисления с сумм начисленной заработной платы единого социального налога, страховых взносов по обязательному пенсионному страхованию и обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;

дебет счета 25 кредит счета 10 - 5200 руб. - стоимость материалов и хозяйственных принадлежностей, относимых к косвенным расходам всех изданий;

дебет счета 20, субсчет "Затраты по изданию "Бухгалтерской газеты" - 8705 руб. 45 коп. ((20 000 руб. + 7160 руб.) х 4 у.л. / (4 у.л. + 10 у.л.)) + ((5200 руб. х 4 у.л. / (4 у.л. + 8 у.л. + 10 у.л.)) - определена часть редакционных расходов, относящихся к изданию "Бухгалтерской газеты";

дебет счета 20, субсчет "Затраты по изданию журнала "Бухгалтерский учет и налоги" - 21 763 руб. 64 коп. ((20 000 руб. + 7160 руб.) х 10 у.л. / (4 у.л. + 10 у.л.)) + ((5200 руб. х 10 у.л. / (4 у.л. + 8 у.л. + 10 у.л.)) - определена часть редакционных расходов, относящихся к изданию журнала "Бухгалтерский учет и налоги";

дебет счета 20, субсчет "Затраты по изданию журнала "Заработная плата" - 12 754 руб. 91 коп. (8000 руб. + 2864 руб. + ((5200 руб. х 8 у.л. / (4 у.л. + 8 у.л. + 10 у.л.)) - определена часть редакционных расходов, относящихся к изданию журнала "Заработная плата".

Общеиздательские расходы

К общеиздательским расходам относятся затраты на содержание управленческого и общеиздательского персонала, учитываемые по счету 26 "Общехозяйственные расходы".

К таким расходам, в частности, относятся затраты на:

оплату труда персонала издательства (издающей организации) с отчислениями единого социального налога, на обязательное пенсионное страхование и обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (дебет счета 26 кредит счетов 69, 70);

расходы на командировки (дебет счета 26 кредит счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами);

расходы на содержание легкового автотранспорта (дебет счета 26 кредит счета 10 - в части ГСМ, запчастей и т.п.; дебет счета 26 кредит счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" - в части компенсации за использование автотранспорта в служебных целях);

канцелярские, почтово - телеграфные, телефонные расходы (дебет счета 26 кредит счетов 10, 60);

расходы по содержанию и ремонту зданий, сооружений, инвентаря, издательской техники (дебет счета 26 кредит счетов 10, 60, 69, 70, 76, 96 "Резервы предстоящих расходов и платежей");

износ основных средств (дебет счета 26 кредит счета 02 "Амортизация основных средств");

расходы по аренде помещений, содержанию помещений и дворов (водоснабжение, отопление, освещение, очистка крыш от снега, поддержание в чистоте помещений и дворов и т.п.) (дебет счета 26 кредит счетов 60, 76);

отчисления в резервы на выплату ежегодного вознаграждения по итогам работы за год, в резерв предстоящих затрат по ремонту основных средств (дебет счета 26 кредит счета 96);

прочие расходы.

Подробная номенклатура статей общеиздательских расходов приведена в Приложении 3 к Инструкции по издательской деятельности.

Списание общеиздательских расходов производится ежемесячно в конце отчетного месяца на счета основного производства (дебет счета 20 кредит счета 26) или непосредственно на счета учета продаж (дебет счета 90 кредит счета 26), если это предусмотрено положениями учетной политики организации для целей бухгалтерского учета.

Распределение общеиздательских расходов между отдельными изданиями производится пропорционально их объему в учетно - издательских листах.

Расходы на тиражирование продукции

Значительные расходы в себестоимости выпускаемой издательствами продукции приходятся на стоимость тиражирования продукции, организуемого через свои цеха или по договорам с полиграфическими предприятиями.

К такого рода расходам относятся расходы на оплату работ по изготовлению заказов (статья "Расходы на полиграфическое исполнение"), а также стоимость бумаги, картона, переплетных и прочих материалов.

Для тиражирования продукции издательство либо само приобретает и передает исполнителю бумагу необходимого качества, или же передает права на ее приобретение исполнителю с последующим возмещением понесенных затрат по отдельно выставляемому или общему счету на оказанные услуги.

Во всех случаях о количестве и стоимости приобретенной бумаги, фактическом расходе и остатке предприятие - исполнитель (типография и т.п.) представляет редакции отчет, который служит основанием для отражения стоимости израсходованных материалов. Годные к использованию остатки бумаги могут передаваться издательству или же направляться на дальнейшее использование в рамках последующих договорных отношений с исполнителем.

При этом в бухгалтерском учете оформляется запись по дебету счета 20 и кредиту счета 10. Стоимость же израсходованных материалов напрямую относится на себестоимость того или иного издания, для тиража которого использовалась бумага.

Кроме отчета о количестве и стоимости израсходованной бумаги предприятие - исполнитель согласно условиям заключенного с ним договора на тиражирование продукции представляет акт приема - сдачи продукции, а также подробную калькуляцию цены на оказанные услуги.

Среди возмещаемых услуг могут быть: непосредственно стоимость бумаги, размотка и резка бумаги, хранение бумаги, непосредственно услуги по тиражированию, хранению и доставке готовой продукции и др.

В бухгалтерском учете расходы, связанные с тиражированием продукции, оформляются следующими записями:

дебет счета 10 кредит счетов 60, 76 - стоимость бумаги, приобретенной для передачи предприятию - исполнителю для тиражирования продукции;

дебет счета 19 кредит счетов 60, 76 - НДС со стоимости приобретенной бумаги;

дебет счета 20 кредит счета 10 - списание стоимости израсходованной бумаги согласно представленному и проверенному (подтвержденному) отчету предприятия - исполнителя;

дебет счета 20 кредит счета 60 - стоимость услуг по тиражированию продукции согласно договору с предприятием - исполнителем;

дебет счета 19 кредит счета 60 - НДС со стоимости услуг по тиражированию продукции;

дебет счета 20 кредит счета 19 - списан НДС по продукции, не облагаемой налогом на добавленную стоимость;

дебет счета 68, субсчет "Расчеты по НДС" кредит счета 19 - зачтен "входной" НДС в части продукции, облагаемой НДС.

Прочие расходы

В соответствии со ст.29 Закона РФ N 2124-1 издательства должны тотчас же по изготовлении начального выпуска тиража обязательно передать бесплатные экземпляры периодических изданий учредителю (соучредителю), органу, зарегистрировавшему данное средство массовой информации, в МПТР России, в

научно - производственное объединение "Всесоюзная книжная палата", в Государственную библиотеку СССР им. В.И. Ленина, Государственную публичную библиотеку им. М.Е. Салтыкова - Щедрина, Библиотеку Верховного Совета Российской Федерации и Библиотеку Президента Российской Федерации.

Непосредственно список получателей обязательных экземпляров документов определен Федеральным законом от 29 декабря 1994 г. N 77-ФЗ "Об обязательном экземпляре документов".

МПТР России вправе также обязать направлять платные экземпляры в другие учреждения и организации.

Согласно п.1 ст.6 Закона N 77-ФЗ затраты на подготовку, публикацию (выпуск) и рассылку (передачу, доставку) обязательных бесплатных экземпляров относятся на себестоимость документов, входящих в состав обязательного бесплатного экземпляра.

В соответствии с Инструкцией по составу затрат стоимость обязательных бесплатных экземпляров, а также расходы на их доставку (пересылку) и подготовку учитываются в составе расходов на продажу (дебет счета 44 кредит счетов 43, 60 и др.).

В соответствии с пп.44 п.1 ст.264 НК РФ на затраты производства, учитываемые при налогообложении прибыли, относятся потери в виде стоимости бракованной, утратившей товарный вид, а также не реализованной в пределах сроков, указанных в настоящем подпункте (морально устаревшей) продукции средств массовой информации и книжной продукции, списываемой организациями, осуществляющими производство и выпуск продукции средств массовой информации и книжной продукции, но в пределах не более 10 процентов стоимости тиража соответствующего номера периодического печатного издания или соответствующего тиража книжной продукции, а также расходы на списание и утилизацию бракованной, утратившей товарный вид и нереализованной продукции средств массовой информации и книжной продукции.

При этом уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль может производиться:

в части периодических печатных изданий - в пределах срока до выхода следующего номера соответствующего периодического издания;

в части книг и иных непериодических печатных изданий - в пределах 24 месяцев после выхода их в свет;

в части календарей (независимо от их вида) - до 1 апреля года, к которому они относятся.

Относятся на затраты производства, учитываемые в целях налогообложения, также и расходы на замену бракованных, утративших товарный вид в процессе перевозки и (или) реализации и недостающих экземпляров периодических печатных изданий в упаковках, но не более 7 процентов стоимости тиража соответствующего номера периодического печатного издания (пп.43 п.1 ст.264 НК РФ).

Представляется, что учитываться расходы на замену экземпляров и потери экземпляров могут в составе расходов на продажу по счету 44 - дебет счета 44 кредит счета 43.

Для распространения своей продукции издательские организации формируют подписной каталог, который представляет собой прейскурант цен на распространяемую по подписке печатную продукцию и содержит систематизированную справочную информацию о наименовании печатного издания и стоимости услуг по подписке на него и доставке через отделения почтовой связи.

Расходы на формирование подписного каталога не могут относится к рекламным (см., например, Письмо Управления МНС по г. Москве от 1 ноября 1999 г. N 03-08/11502 "О порядке налогообложения услуг по подписке на печатные издания"), а потому в полной мере могут приниматься в целях налогообложения по налогу на прибыль, так как являются неотъемлемой частью технологического процесса организации подписной кампании.

Отражение в бухгалтерском учете стоимости готовой

продукции и ее реализации (продажи)

Стоимость полученной с полиграфических предприятий или иных исполнителей печатной продукции отражается по счету 43 "Готовая продукция":

дебет счета 43 кредит счета 60 - себестоимость полученной готовой продукции.

Реализация (распространение) изготовленной продукции организуется издательствами через книжные магазины, специализированные организации, а также по подписке. В последнем случае отношения сторон регулируются ст.428 ГК РФ, так называемым договором присоединения, условия которого определяются одной из сторон (в частности, издательством) в формулярах или иных стандартных формах и могут быть приняты другой стороной (подписчиком) путем присоединения к предложенному договору в целом.

Средства, полученные издательствами в счет подписной кампании до отгрузки готовой продукции, согласно Инструкции по применению Плана счетов отражаются на отдельном субсчете к счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

В дальнейшем вырученные средства признаются в качестве доходов по основному виду деятельности одновременно с отгрузкой готовой продукции. При этом вырученные средства, а также расчеты с покупателями оформляются в учете следующими записями:

дебет счетов 51 "Расчетные счета", 50 "Касса" кредит счета 62, субсчет "Расчеты по авансам, полученным по подписке" - средства, вырученные по подписке;

дебет счета 62, субсчет "Расчеты по авансам, полученным по подписке" кредит счета 90 "Продажи", субсчет "Выручка" - списание суммы аванса в части отгруженной продукции;

дебет счета 44 "Расходы на продажу" кредит счета 60 - расходы по доставке продукции;

дебет счета 19 кредит счета 60 - НДС со стоимости услуг по доставке продукции;

дебет счета 44 кредит счета 19 - списание НДС по доставке в части продукции, не облагаемой НДС;

дебет счета 68, субсчет "Расчеты по НДС" кредит счета 19 - зачтен НДС по доставке в части продукции, облагаемой НДС;

дебет счета 90, субсчет "Себестоимость продаж" кредит счетов 26, 43 (20), 44 - списание затрат, связанных с изготовлением, тиражированием и реализацией продукции;

дебет счета 26 кредит счета 68, субсчет "Расчеты по налогу на пользователей автомобильных дорог" - с выручки от реализации продукции исчислен налог на пользователей автодорог;

дебет счета 90, субсчет "Себестоимость продаж" кредит счета 26 - списание на реализацию суммы налога на пользователей автодорог;

дебет счета 90, субсчет "Прибыль (убыток) от продаж" кредит счета 99 "Прибыли и убытки" - финансовый результат от реализации продукции за отчетный период (определяется на конец месяца согласно оборотам по субсчетам счета 90).

Вопросы налогообложения

На протяжении длительного периода времени реализация периодических изданий носила льготный порядок, а потому освобождалась от большого числа налогов, в том числе и основных (налог на добавленную стоимость, налог на прибыль, налог с продаж).

С 1 января 2002 г. законодатель в основном отказался от льготного налогообложения такого рода продукции, что вызывает многочисленные вопросы.

Налог на добавленную стоимость

До 2002 г. согласно пп.17 п.3 ст.149 гл.21 НК РФ не подлежала обложению налогом на добавленную стоимость реализация научной и учебной книжной продукции, а также редакционная, издательская и полиграфическая деятельность по ее производству и реализации, не носящие эротического и рекламного характера.

С 1 января 2002 г. согласно Федеральному закону от 5 августа 2000 г. N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" данная норма утратила свою силу, в связи с чем любая книжная продукция, а также редакционные, издательские и полиграфические услуги подлежат обложению НДС в общеустановленном порядке.

Вместе с этим согласно п.3 ст.164 НК РФ (в ред. Федерального закона от 28 декабря 2001 г. N 179-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в статьи 149 и 164 части второй Налогового кодекса Российской Федерации") установлено льготное, по ставке в 10 процентов, налогообложение следующей продукции (работ, услуг):

1) периодических печатных изданий, за исключением периодических печатных изданий рекламного или эротического характера;

2) учебной и научной книжной продукции;

3) услуг по экспедированию и доставке периодических печатных изданий и книжной продукции, которые указаны в абзацах первом и втором настоящего подпункта;

4) редакционных и издательских услуг, связанных с производством периодических печатных изданий и книжной продукции, которые указаны в абзацах первом и втором настоящего подпункта;

5) услуг по размещению рекламы и информационных сообщений в периодических печатных изданиях, которые указаны в абз.1 настоящего подпункта;

6) услуг по оформлению и исполнению договора подписки на периодические печатные издания, которые указаны в абз.1 настоящего подпункта, в том числе, услуг по доставке периодического печатного издания подписчику, если доставка предусмотрена в договоре подписки.

Льготное налогообложение по ставке в 10 процентов оказываемых услуг (п.п.3 - 6 Перечня) установлено до 1 января 2003 г. После этой даты налогообложение должно производиться по ставке в 20 процентов.

При этом следует учитывать, что в целях налогообложения под периодическим печатным изданием понимается газета, журнал, альманах, бюллетень, иное издание, имеющее постоянное название, текущий номер и выходящее в свет не реже одного раза в год.

К периодическим же печатным изданиям рекламного характера относятся периодические печатные издания, в которых реклама превышает 40 процентов объема одного номера периодического печатного издания.

Льготному обложению налогом на добавленную стоимость подлежит продукция, соответствующая кодам Общероссийского классификатора продукции и определенная Правительством Российской Федерации.

Согласно Письму МНС России от 28 января 2002 г. N ВГ-6-03/99 до утверждения Правительством Российской Федерации вышеназванных кодов с 1 января 2002 г. при реализации периодических печатных изданий в целях применения более льготной ставки налогообложения в 10 процентов следует руководствоваться кодами Общероссийского классификатора продукции ОК 005-93 (утвержден Постановлением Госстандарта России от 30 декабря 1993 г. N 301 в ред. последующих изменений и дополнений), перечисленными в п.1 Письма Госналогслужбы России от 7 июня 1996 г. N ПВ-6-03/393 "Разъяснение о применении налоговых льгот по продукции средств массовой информации и книжной продукции":

95 3000 - книги и брошюры;

95 4010 - издания репродукционные, картографические, нотные;

95 4110 - альбомы по искусству;

95 4130 - альбомы, атласы;

95 6000 - нотные издания;

95 7310 - календари отрывные ежедневные;

95 9000 - издания для слепых;

95 1000 - газеты;

95 2000 - периодические и продолжающиеся издания (журналы, сборники / бюллетени).

Отдельные вопросы вызывает порядок налогообложения стоимости реализованной печатной продукции в 2002 г., оплата за которую (авансы) поступила до 1 января 2002 г. - даты, с которой она подлежит обложению НДС в общеустановленном порядке.

Согласно Письму МНС России от 28 января 2002 г. N ВГ-6-03/99 "Разъяснение об исчислении НДС на медицинскую продукцию, периодическую печатную и книжную продукцию" реализация периодических печатных изданий, подписка на которые оплачена полностью (а именно в размере 100 процентов) до 31 декабря 2001 г. включительно, и распространяемым в 2002 г., производится без обложения НДС, и, следовательно, счета - фактуры должны были выставляться без НДС независимо от даты отгрузки продукции.

В налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, форма которой утверждена Приказом МНС России от 26 декабря 2001 г. N БГ-3-03/572 "Об утверждении форм деклараций по налогу на добавленную стоимость", отгрузка такой продукции отражается в Приложении В "Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) или операции, совершенные налогоплательщиком, освобожденным от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, в соответствии со статьей 145 Кодекса" декларации.

Кроме того, при реализации в 2002 г. продукции средств массовой информации в адрес подписчиков у издательств не возникает обязанности по исчислению и уплате налога на добавленную стоимость со стоимости ранее оплаченной продукции.

Суммы же налога на добавленную стоимость, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг), израсходованных на производство вышеуказанной продукции, к вычету не принимаются, а включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на доходы организаций на основании пп.1 п.2 ст.170 НК РФ (см. Письмо МНС России от 29 ноября 2001 г. N 09-1-19/3550/17 "Об уплате НДС с авансов, получаемых издательствами средств массовой информации в 2001 году за подписку на 2002 год").

В том случае, если наравне с "льготируемой" (облагаемой по ставке в 10 процентов, или же на протяжении 2002 г. по продукции, не облагаемой НДС в связи с получением аванса до 1 января 2002 г.) организации реализуют продукцию, облагаемую НДС в общеустановленном порядке по ставке в 20 процентов, они обязаны в соответствии с п.4 ст.149 НК РФ и п.4 ст.170 НК РФ организовать раздельный учет данных видов продукции.

Пример 2. За отчетный месяц организация по договору на тиражирование продукции выпустила в свет 10 000 экземпляров периодического издания (объем 5 у.л.) и 7000 экземпляров рекламного издания (1 у.л.).

В счет выпуска периодического издания организация получила аванс до 1 января 2002 г., в связи с чем тираж освобождается от обложения НДС. Тираж же рекламного выпуска подлежит обложению НДС по ставке в 20 процентов.

На затраты производства отнесены расходы на материалы на сумму 40 000 руб. (суммы "входного" НДС - 8000 руб.) и оказанные услуги связи, коммунальные и прочие на сумму 50 000 руб. (суммы "входного" НДС - 10 000 руб.).

Суммы "входного" НДС, учтенные по счету 19, следует распределить между продукцией, освобождаемой от НДС (тираж периодического издания, всего 50 000 у.л. (10 000 экз. х 5), по которой НДС относится на затраты производства, и между продукцией, облагаемой НДС (тираж рекламного издания, всего 7000 у.л. (7000 экз. х 1)), НДС по которой принимается к вычету в установленном порядке.

В бухгалтерском учете организации отражаются следующие записи:

дебет счета 10 кредит счета 60 - 40 000 руб. - стоимость приобретенных материалов;

дебет счета 19 кредит счета 60 - 8 000 руб. - НДС со стоимости приобретенных материалов;

дебет счета 25 кредит счета 60 - 50 000 руб. - стоимость оказанных услуг;

дебет счета 19 кредит счета 60 - 10 000 руб. - НДС со стоимости оказанных услуг;

дебет счета 60 кредит счета 51 - 108 000 руб. - оплата стоимости приобретенных материалов и оказанных услуг;

дебет счета 20 кредит счета 10 - 40 000 руб. - стоимость израсходованных материалов;

дебет счета 20 кредит счета 19 - 7017 руб. 54 коп. (8000 руб. х (50 000 у.л. / (50 000 у.л. + 7 000 у.л.)) - списание на затраты производства НДС со стоимости материалов, использованных для изготовления продукции, освобождаемой от обложения НДС;

дебет счета 68, субсчет "Расчеты по НДС" кредит счета 19 - 982 руб. 46 коп. (8000 руб. х (7000 у.л. / 57 000 у.л.)) - принят к зачету НДС со стоимости материалов, использованных для изготовления продукции, облагаемой НДС;

дебет счета 25 кредит счета 19 - 8771 руб. 93 коп. (10 000 руб. х (50 000 у.л. / 57 000 у.л.)) - списание на затраты производства НДС со стоимости материалов, использованных для изготовления продукции, освобождаемой от обложения НДС;

дебет счета 68, субсчет "Расчеты по НДС" кредит счета 19 - 1228 руб. 07 коп. (10 000 руб. х (7000 у.л. / 57 000 у.л.)) - принят к зачету НДС со стоимости материалов, использованных для изготовления продукции, облагаемой НДС.

Налог с продаж

В соответствии со ст.350 гл.27 НК РФ объектом налогообложения по налогу с продаж не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) операции по реализации физическим лицам учебной и научной книжной продукции, а также периодических печатных изданий, за исключением периодических печатных изданий рекламного или эротического характера.

Представляется, что конкретный перечень продукции, освобождаемый от обложения налогом с продаж, может определяться в таком же порядке, как и при льготном налогообложении по НДС.

Налог на пользователей автомобильных дорог

В соответствии с п.2 ст.5 Закона РФ от 18 октября 1991 г. N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации" (в ред. изменений и дополнений) объектом обложения налогом на пользователей автомобильных дорог является выручка от реализации продукции (работ, услуг), а также разница между продажной и покупной ценами товаров, реализуемых в результате заготовительной, снабженческо - сбытовой и торговой деятельности.

Ставка налога установлена в размере 1 процента, и налог взимается до 1 января 2003 г.

Законом N 1759-1 не предусмотрено льгот по налогообложению организаций, занятых издательской деятельностью, в связи с чем исчисление данного налога должно на протяжении всего 2002 г. производиться в общеустановленном порядке.

Единый социальный налог

В соответствии с п.1 ст.236 гл.24 НК РФ объектом налогообложения по единому социальному налогу признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые организациями в пользу физических лиц по трудовым и гражданско - правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Таким образом, организации, занятые издательской деятельностью, должны учитывать, что выплачиваемые суммы по авторским договорам подлежат обложению ЕСН по общеустановленным ставкам.

Согласно ст.ст.30 и 33 Закона РФ от 9 июля 1993 г. N 5351-1 "Об авторском праве и смежных правах" выделяются авторские договоры о передаче исключительных и неисключительных прав, а также авторский договор заказа. Вознаграждения по всем этим договорам включаются в объект налогообложения по единому социальному налогу.

При определении налоговой базы следует учитывать, что согласно п.5 ст.237 НК РФ сумма авторского вознаграждения уменьшается на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с его получением.

Если такие расходы не могут быть подтверждены документально, они могут быть приняты к вычету в размерах, определенных п.3 ст.221 НК РФ:

     
   ————————————————————————————————————————————T————————————————————¬
   |                 Виды работ                |  Нормативы затрат  |
   |                                           |    (в процентах    |
   |                                           |к сумме начисленного|
   |                                           |       дохода)      |
   +———————————————————————————————————————————+————————————————————+
   |Создание литературных произведений, в том  |         20         |
   |числе для театра, кино, эстрады и цирка    |                    |
   +———————————————————————————————————————————+————————————————————+
   |Создание художественно — графических       |         30         |
   |произведений, фоторабот для печати,        |                    |
   |произведений архитектуры и дизайна         |                    |
   L———————————————————————————————————————————+—————————————————————
   

Пример 3. По заключенному организацией авторскому договору ежемесячно в пользу автора подлежат выплаты авторского вознаграждения за опубликованные в периодической печати статьи.

За отчетный месяц сумма авторского вознаграждения составила 5800 руб.

Если расходы автора не будут подтверждены документально, то налоговая база по ЕСН должна быть определена за минусом установленного норматива, т.е. 20 процентов.

Всего налоговая база по ЕСН составит 4640 руб. (5800 руб. - (5800 руб. х 20%)).

Облагается единым социальным налогом также и вознаграждение, выплачиваемое наследникам авторов, к которым перешли авторские права (см., например, Письмо Управления МНС по г. Москве от 17 октября 2001 г. N 04-11/47724).

При этом следует учитывать, что со всех сумм авторских вознаграждений единый социальный налог начисляется только в части, уплачиваемой в федеральный бюджет и фонды обязательного медицинского страхования. Не начисляется на сумму авторского вознаграждения единый социальный налог в части, зачисляемой в Фонд социального страхования РФ.

Учитывая, что облагаемая база по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование идентична облагаемой базе по единому социальному налогу (см. п.2 ст.10 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации"), то суммы авторских вознаграждений учитываются также при начислении взносов по обязательному пенсионному страхованию.

Не учитываются авторские вознаграждения при начислении страховых взносов на обязательное пенсионное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (см. п.п.2 и 3 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 2 марта 2000 г. N 184).

Налог на доходы физических лиц

Во всех случаях с суммы выплачиваемого авторского вознаграждения издательства обязаны исчислить и удержать по ставке в 13 процентов налог на доходы физических лиц.

При этом согласно ст.221 гл.23 НК РФ авторы произведений имеют право на получение профессионального налогового вычета в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с получением вознаграждения.

Если расходы не могут быть подтверждены документально, они принимаются к вычету в тех же размерах, что и при уменьшении налоговой базы по единому социальному налогу.

При этом при определении налогооблагаемой базы расходы, подтвержденные документально, не могут учитываться одновременно с расходами в пределах установленного норматива.

Для получения профессионального налогового вычета граждане должны представить в организацию, выплачивающую вознаграждения, письменное заявление с просьбой о предоставлении профессионального вычета, изложив в нем форму реализации своих прав, - по предусмотренному законодательством нормативу или в размере фактически произведенных расходов, связанных с получением вознаграждения (в последнем случае должны быть представлены также оправдательные документы, подтверждающие фактически произведенные расходы).

Пример 4. Физическое лицо не является штатным работником и по договору с издательством предоставляет ей отдельные публикации.

За текущий год в пользу гражданина начислено 72 000 руб.

Для получения профессионального налогового вычета работник представил в бухгалтерию издательства заявление с просьбой об уменьшении его доходов по нормативу, предусмотренному действующим законодательством.

Всего за текущий год с начисленного в пользу физического лица должен быть удержан налог в сумме 7488 руб.:

1) совокупный доход с начала года - 72 000 руб.;

2) сумма профессионального вычета (норматив в 20 процентов) - 14 400 руб. (72 000 руб. х 20%);

3) налогооблагаемый доход - 57 600 руб. (72 000 руб. - 14 400 руб.);

4) сумма налога - 7488 руб.(57 600 руб. х 13%).

В случае если в течение года или отдельного периода удержания налога производились без предоставления вычета, излишне удержанные суммы налога подлежат возврату на основании письменного заявления физического лица или зачету в счет последующих удержаний.

Налог на прибыль

В соответствии со ст.6 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (в ред. изменений и дополнений) до 2002 г. не подлежала налогообложению прибыль, полученная редакциями средств массовой информации, издательствами, информационными агентствами, телерадиовещательными компаниями, организациями по распространению периодических печатных изданий и книжной продукции, передающими центрами от производства и распространения продукции средств массовой информации и книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, в части налога, зачисляемого в федеральный бюджет, а также прибыль, полученная редакциями средств массовой информации, издательствами, информационным агентствами, телерадиовещательными компаниями и организациями по распространению периодических печатных изданий и книжной продукции от других видов деятельности и направленная ими на финансирование капитальных вложений по основному профилю их деятельности.

Данная льгота утратила свою силу с 1 января 2002 г. в связи с введением с этой даты гл.25 НК РФ.

С 2002 г. прибыль издательств облагается налогом по следующим ставкам:

в федеральный бюджет - 7,5 процента;

в бюджет субъекта Российской Федерации - 14,5 процента;

в местный бюджет - 2 процента.

Всего - 24 процента.

Подписано в печать И.В.Березкин

09.08.2002

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——