"Экономико-правовой бюллетень", N 8, 2002 ШАГ К СБЛИЖЕНИЮ БУХГАЛТЕРСКОГО И НАЛОГОВОГО УЧЕТА (Комментарий к Приказу Минфина России от 18 мая 2002 г. N 45н "О внесении дополнений и изменений в Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01") 10 июня 2002 г. Минюст России зарегистрировал Приказ Минфина России от 18 мая 2002 г. N 45н "О внесении дополнений и изменений в Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 (далее - Приказ N 45н). Все изменения действуют с 1 января 2002 г. и позволяют организациям максимально сблизить бухгалтерский и налоговый учет основных средств. Однако внесенные изменения прибавят бухгалтерам работы: придется вносить изменения с начала года не только в налоговый, но и в бухгалтерский учет. Учет "малоценных" основных средств До настоящего момента в бухгалтерском учете в соответствии с п.18 ПБУ 6/01 объекты основных средств стоимостью не более 2000 руб. за единицу можно было единовременно списать на затраты организации. Вступление с 1 января 2002 г. в силу гл.25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ внесло неудобства в учет основных средств, так как в соответствии с п.1 ст.256 НК РФ (в ред. Федерального закона от 29 мая 2002 г. N 57-ФЗ) в налоговом учете разрешается включать в состав расходов единовременно по мере ввода в эксплуатацию имущество стоимостью не более 10 000 руб. Таким образом, с 1 января 2002 г. и до настоящего момента бухгалтерский и налоговый учет объектов основных средств стоимостью от 2000 до 10 000 руб. включительно был абсолютно несовместим. Минфин России уже делал попытку приблизить бухгалтерский учет к налоговому, выпустив Письмо от 27 декабря 2001 г. N 16-00-14/573. В этом Письме Минфин России разрешил применять в бухгалтерском учете такой же, как и в налоговом учете, порядок списания основных средств стоимостью не более 10 000 руб. Однако это Письмо не является нормативно - правовым актом и противоречило действовавшей на тот момент редакции ПБУ 6/01. Поэтому на практике применять это Письмо было нельзя. Приказ N 45н внес изменения в п.18 ПБУ 6/01. Теперь бухгалтеры могут списывать на затраты основные средства стоимостью не более 10 000 руб. за единицу по мере их отпуска в производство или ввода в эксплуатацию. При этом организации должны внести изменения в учетную политику. Кроме того, в Приказе N 45н также установлено, что организация может установить в учетной политике иной лимит, исходя из технологических особенностей предприятия. По нашему мнению, установление иного лимита не является целесообразным, так как, во-первых, из-за этого у организации появятся расхождения данных налогового и бухгалтерского учета, а во-вторых, организации придется доказывать, какие именно технологические особенности организации вынуждают изменить лимит стоимости основных средств, подлежащих единовременному списанию на затраты. Изменения вступили в силу с 1 января 2002 г., поэтому основные средства стоимостью не более 10 000 руб., введенные в эксплуатацию в 2002 г., организация может списать на затраты. Это можно сделать даже в том случае, если по ним уже какое-то время начислялась амортизация. В бухгалтерском учете списание основных средств необходимо отразить следующим образом: Д-т счета 20 (26) - К-т счета 02 - сторнирована амортизация, начисленная по основным средствам стоимостью до 10 000 руб.; Д-т счета 20 (26) - К-т счета 01 - списаны на затраты основные средства стоимостью до 10 000 руб. Пример 1. В феврале 2002 г. организация А приобрела и ввела в эксплуатацию часы напольные первоначальной стоимостью 7000 руб. В налоговом учете организация А включила стоимость часов в состав материальных расходов, уменьшающих налогооблагаемый доход. Устанавливая срок полезного использования основных средств для целей бухгалтерского учета, организация А руководствовалась Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. N 1. Напольные часы относятся к 4-й амортизационной группе, и срок их полезного использования установлен в размере 6 лет. Амортизация начислялась линейным способом. В бухгалтерском учете за март - июнь 2002 г. организация А начисляла амортизацию по напольным часам таким образом: Март - июнь (ежемесячно): Д-т счета 26 - К-т счета 02 - 97 руб. (7000 руб. : 12 мес. : 6 лет) - начислена амортизация по напольным часам. В июле 2002 г. организация, руководствуясь новой редакцией п.18 ПБУ 6/01, списывает стоимость напольных часов на общехозяйственные расходы. Эту операцию организация отразит в учете следующим образом: Июль: ---------¬ Д-т счета 26 - К-т счета 02 - ¦388 руб.¦ (97 руб. x 4 мес.) - L------- ———— сторнирована сумма амортизации, начисленная по напольным часам;

Д-т счета 26 - К-т счета 01 - 7000 руб. - стоимость напольных часов списана на затраты.

Учет основных средств, введенных в эксплуатацию

до 1 января 2002 года

Новая норма, позволяющая списывать на затраты основные средства стоимостью не более 10 000 руб., применима только по отношению к объектам основных средств, введенным в эксплуатацию после 1 января 2002 г.

В бухгалтерском учете списать на затраты объекты основных средств, которые были введены в эксплуатацию до 2002 г., нельзя. Организации должны будут начислять по таким объектам амортизацию в течение того срока полезного использования, который был установлен при их вводе в эксплуатацию.

Теперь рассмотрим, как необходимо отразить в налоговом учете объекты, числящиеся до 1 января 2002 г. в бухгалтерском учете в качестве основных средств, первоначальная стоимость которых составляет до 10 000 руб. включительно.

В соответствии с пп.3 п.2 и п.9 ст.10 Федерального закона от 6 августа 2001 г. N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" по состоянию на 1 января 2002 г. налогоплательщик обязан включить в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации, суммы, подлежащие единовременному списанию в связи с различиями в классификации объектов или операций, не подлежащих учету в целях налогообложения в соответствии с требованиями, установленными гл.25 НК РФ.

К таким объектам относятся, в частности, объекты, числящиеся в бухгалтерском учете в качестве основных средств, первоначальная стоимость которых составляет до 10 000 руб. включительно. Как мы уже говорили, в соответствии с п.1 ст.256 НК РФ такое имущество в целях гл.25 НК РФ не подлежит амортизации, и его стоимость включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию.

Следовательно, если первоначальная стоимость основных средств не превышает 10 000 руб. и на 1 января 2002 г. они числятся введенными в эксплуатацию, то их остаточная стоимость должна быть отнесена на расходы при формировании налоговой базы переходного периода.

Пример 2. На конец 2001 г. на балансе организации в составе основных средств числится принтер первоначальной стоимостью 8500 руб. Остаточная стоимость принтера по состоянию на 1 января 2002 г. - 6000 руб.

Так как первоначальная стоимость принтера меньше 10 000 руб., то в соответствии со ст.10 Закона N 110-ФЗ остаточная стоимость принтера в размере 6000 руб. подлежит списанию в состав расходов переходного периода.

Переоценка основных средств

Приказом N 45н внесено уточнение в порядок переоценки объектов основных средств (п.15 ПБУ 6/01).

В частности, в п.15 ПБУ 6/01 добавлены абзацы, устанавливающие, что переоценка объекта основных средств производится путем пересчета его первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее, и суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта.

В соответствии с внесенными изменениями в бухгалтерском учете организации результаты переоценки необходимо отразить обособленно. Для этого на счете 83 "Добавочный капитал" целесообразно открыть отдельный субсчет "Переоценка основных средств".

Поскольку организации проводят переоценку один раз в год по состоянию на 1 января, результаты проводимой переоценки отражаются в бухгалтерской отчетности на начало года. Включать данные переоценки в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года не нужно.

Приказ N 45н вносит изменения также в порядок списания суммы уценки объектов основных средств.

Из обновленной редакции п.15 ПБУ 6/01 следует, что сумма уценки объекта основных средств относится на счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", а не на счет прибылей и убытков, как операционные расходы, как это было ранее.

Поэтому те бухгалтеры, которые в I квартале 2002 г. уже включили указанные суммы в состав операционных расходов, должны сделать в бухгалтерском учете исправительные записи:

Д-т счета 91 / "Прочие расходы" - К-т счета 01 - сторнирована сумма уценки объекта основных средств, списанная на операционные расходы;

Д-т счета 84 - К-т счета 01 - списана сумма уценки объекта основных средств;

Д-т счета 02 - К-т счета 91 / "Прочие доходы" - К-т счета 02 - сторнирована сумма уценки амортизации объекта основных средств, списанная на операционные доходы;

Д-т счета 02 - К-т счета 84 - списана сумма уценки амортизации объекта основных средств.

Если организация уценивает основное средство, которое ранее подвергалось переоценке, то сумму уценки организация может списать на счет 83 "Добавочный капитал", но только в пределах проведенной ранее переоценки.

Ту часть уценки, которая превышает сумму предыдущих дооценок, следует учитывать на счете 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", а не на счете прибылей и убытков, как операционные расходы, как это было ранее.

Пример 3. По состоянию на 1 января 2002 г. организация А провела переоценку объекта основных средств до его рыночной стоимости, которая составляет 500 000 руб. Восстановительная стоимость объекта основных средств составила 700 000 руб., а сумма начисленной амортизации - 200 000 руб. В результате предыдущих дооценок на добавочный капитал отнесена сумма 80 000 руб.

Организация должна уценить объект основных средств на 200 000 руб. (700 000 руб. - 200 000 руб.), причем 80 000 руб. она должна отнести на счет добавочного капитала, а сумму 120 000 руб. (200 000 руб. - 80 000 руб.) - списать на счет нераспределенной прибыли.

В бухгалтерском учете организация А должна будет сделать следующие проводки:

Д-т счета 83 / "Переоценка основных средств" - К-т счета 01 - 80 000 руб. - списана сумма уценки объекта основных средств в размере ранее проводимой дооценки этого объекта;

Д-т счета 84 - К-т счета 01 - 120 000 руб. - списана сумма уценки объекта основных средств в части превышения произведенной ранее дооценки;

Д-т счета 02 - К-т счета 84 - 57 143 руб. (200 000 руб. : 700 000 руб. x 200 000 руб.) - списана сумма уценки начисленной амортизации по объекту основных средств.

Модернизация основных средств

Приказ N 45н дополнил перечень случаев, когда организация вправе изменять первоначальную стоимость объекта основных средств.

Теперь организация в бухгалтерском учете может уточнить первоначальную стоимость модернизированного основного средства.

Следует отметить, что п.2 ст.257 НК РФ также позволяет изменить и в налоговом учете первоначальную стоимость основного средства при его модернизации.

Таким образом, изменение, внесенное Приказом N 45, - еще один шаг к сближению налогового и бухгалтерского учета.

Подписано в печать Ю.Мельникова

17.07.2002

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——