"Аудиторские ведомости", N 7, 2002

ПОРЯДОК ПРЕДОСТАВЛЕНИЯ ИМУЩЕСТВЕННОГО НАЛОГОВОГО

ВЫЧЕТА ПО СУММАМ, ЗАТРАЧЕННЫМ НА НОВОЕ СТРОИТЕЛЬСТВО

ЛИБО ПРИОБРЕТЕНИЕ ЖИЛОГО ДОМА ИЛИ КВАРТИРЫ

Общий порядок предоставления вычета. В соответствии с положениями ст.220 НК РФ физические лица по окончании календарного года вправе подать в налоговый орган по месту жительства налоговую декларацию о доходах, полученных в календарном году, приложив к ней письменное заявление о предоставлении имущественного налогового вычета и документы, подтверждающие право собственности на приобретенный (построенный) жилой дом или квартиру, а также платежные документы, оформленные в установленном порядке, подтверждающие факт уплаты денежных средств налогоплательщиком (квитанции к приходным ордерам, банковские выписки о перечислении денежных средств со счета покупателя на счет продавца, товарные и кассовые чеки, акты о закупке материалов у физических лиц с указанием в них адресных и паспортных данных продавца и другие документы).

Декларация о доходах за отчетный календарный год, на основании которой будут предоставляться налоговые вычеты, должна пройти налоговую проверку. По результатам проверки возврат налогоплательщику причитающейся к возврату суммы налога производится в месячный срок со дня подачи заявления о возврате (ст.78 НК РФ).

В случае представления после 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, декларации лицами, не обязанными подавать декларацию в соответствии со ст.ст.227 и 228 НК РФ, имущественный налоговый вычет предоставляется на общих основаниях. При этом ответственности за несвоевременное представление декларации не наступает (ст.119 НК РФ).

Если налогоплательщик получал доходы, например, от работы на предприятиях г. Москвы, а подает декларацию по месту жительства в Московской области, то возврат налога, связанный с предоставлением имущественного налогового вычета, производится по месту подачи декларации, т.е. в Московской области.

Сумма полагающегося имущественного налогового вычета будет вычитаться из тех доходов, полученных в отчетном календарном году, с которых налог на доходы физических лиц исчисляется и удерживается по ставке 13%. Сумма полученного дохода определяется с учетом положений ст.223 НК РФ.

При получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом). Например, заработная плата, начисленная за декабрь 2001 г. и выплаченная в январе 2002 г., считается фактически полученной в 2001 г. Она включается в налоговую базу 2001 г., из которой вычитается сумма полагающегося имущественного налогового вычета.

В указанную налоговую базу включаются также:

доходы в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование кредитными средствами после 1 января 2001 г., которые облагаются налогом по ставке 13%;

подлежащие налогообложению доходы от продажи имущества, принадлежащего налогоплательщику на праве собственности;

доходы, полученные в натуральной форме, исчисленные исходя из рыночных цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст.40 НК РФ;

различные доходы в денежной форме, кроме доходов за выполненные трудовые обязанности (например, доходы, полученные по договорам гражданско - правового характера, включая доходы по договорам найма или договорам аренды имущества);

другие виды доходов, облагаемые по ставке 13%.

Общий размер имущественного налогового вычета, который может быть предоставлен налогоплательщику, состоит из двух частей:

сумма, израсходованная налогоплательщиком на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома или квартиры, в размере фактически произведенных расходов, но не более 600 000 руб.;

сумма, направленная налогоплательщиком на погашение процентов по ипотечным кредитам, полученным в банках Российской Федерации и фактически израсходованным им на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома или квартиры (суммы погашения процентов по ипотечным кредитам не ограничиваются каким-либо предельным размером).

При предоставлении имущественного налогового вычета по процентам по ипотечным кредитам следует иметь в виду особенности оформления ипотечного кредита (договора об ипотеке). Согласно п.1 ст.1 Федерального закона от 16.07.1998 N 102-ФЗ "Об ипотеке (залоге недвижимости)" (в ред. от 11.02.2002) к ипотечному кредиту может быть отнесен только тот кредит, который выдается под залог недвижимого имущества, остающегося у залогодателя в его владении и пользовании. В соответствии с п.3 ст.10 этого Закона при включении соглашения об ипотеке в кредитный или иной договор, содержащий обеспечиваемое ипотекой обязательство, в отношении формы и государственной регистрации этого договора должны быть соблюдены требования, установленные для договора об ипотеке (п.1 ст.10 Закона).

Согласно п.1 ст.11 Закона N 102-ФЗ государственная регистрация договора об ипотеке является основанием для внесения в Единый государственный реестр прав на недвижимое имущество и сделок с ним записи об ипотеке. Государственная регистрация договора, влекущего возникновение ипотеки в силу закона (в частности, кредитного или иного договора, содержащего обеспечиваемое ипотекой обязательство), является основанием для внесения в Единый государственный реестр прав на недвижимое имущество и сделок с ним записи о возникновении ипотеки в силу закона. Запись в указанном реестре о возникновении ипотеки является для налоговых органов основанием для отнесения договора к ипотечному для целей предоставления имущественного налогового вычета.

Таким образом, наличие кредитного договора, зарегистрированного в порядке, указанном в Инструкции о порядке регистрации ипотеки жилого помещения, возникшей в силу закона или договора, а также о порядке регистрации смены залогодержателя в связи с переходом прав требований по ипотечным кредитам, утвержденной Приказом Минюста России, Госстроя России, ФКЦБ России от 16.10.2000 N N 289/235/290, служит подтверждением того, что данный кредитный договор является ипотечным.

При приобретении имущества в общую долевую либо общую совместную собственность размер имущественного налогового вычета распределяется между совладельцами в соответствии с их долей собственности либо с их письменным заявлением (в случае приобретения жилого дома или квартиры в общую совместную собственность).

Имущественный налоговый вычет не применяется в случаях, когда оплата расходов на строительство или приобретение жилого дома или квартиры для налогоплательщика производится за счет средств работодателей или иных лиц, а также в случаях, когда сделка купли - продажи жилого дома или квартиры совершается между физическими лицами, являющимися взаимозависимыми в соответствии с п.2 ст.20 НК РФ. Повторное предоставление налогоплательщику имущественного налогового вычета, предусмотренного пп.2 п.1 ст.220 НК РФ, не допускается. Если в налоговом периоде имущественный налоговый вычет не может быть использован полностью, то его остаток может быть перенесен на последующие налоговые периоды до полного его использования.

Несмотря на кажущуюся простоту приведенных положений НК РФ, в них скрыто немало "подводных камней", связанных с правильной оценкой конкретных ситуаций и принятием решений о предоставлении или об отказе в предоставлении налогоплательщикам имущественного налогового вычета, предусмотренного пп.2 п.1 ст.220 НК РФ. Порядок предоставления имущественного налогового вычета по суммам, затраченным на новое строительство либо приобретение жилого дома или квартиры, разъясняется в Письме МНС России от 22.03.2002 N СА-6-04/341 "О предоставлении имущественного налогового вычета".

По новому законодательству вычетом можно воспользоваться не один раз. С 1 января 2001 г. правовой основой налогообложения доходов физических лиц в Российской Федерации является гл.23 "Налог на доходы физических лиц" части второй НК РФ. Федеральным законом от 05.08.2000 N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" не предусмотрено ограничений в части того, что налогоплательщики, вновь приобретшие в собственность жилой дом или квартиру, не могут воспользоваться имущественным налоговым вычетом, предусмотренным пп.2 п.1 ст.220 НК РФ, на том основании, что им уже была предоставлена льгота по пп."в" п.6 ст.3 Закона Российской Федерации от 07.12.1991 N 1998-1 "О подоходном налоге с физических лиц". В связи с этим налогоплательщики, ранее (до вступления в силу части второй НК РФ) воспользовавшееся в полном объеме льготой по подоходному налогу по суммам, направленным на приобретение (строительство) жилья по одному объекту, имеют право получить имущественный налоговый вычет на жилой дом или квартиру, приобретенные или построенные после 1 января 2001 г. в порядке, предусмотренном пп.2 п.1 ст.220 НК РФ.

Пример 1. В 1998 г. гражданин купил квартиру за 300 000 руб. В этом же году он подал заявление о предоставлении льготы по суммам, затраченным на приобретение жилья, в бухгалтерию по месту своей основной работы, приложив все необходимые документы. В течение 1998, 1999 и 2000 гг., имея ежегодный доход по основному месту работы 120 000 руб., он полностью воспользовался налоговой льготой на основании пп."в" п.6 ст.3 Закона N 1998-1 до 1 января 2001 г. в размере фактически понесенных затрат на приобретение квартиры, которые не превышают совокупного дохода физического лица, учитываемого за три года подряд, начиная с того года, в котором приобретена квартира (360 000 руб.), и не превышают 5000-кратный размер минимального размера оплаты труда (МРОТ), учитываемого за тот же период.

В 2001 г. гражданин продал квартиру, купленную в 1998 г., и купил новую квартиру за 700 000 руб.

Несмотря на то что в п.6 ст.3 Закона N 1998-1 сказано, что предоставление такого вычета физическим лицам повторно не допускается, учитывая, что с 1 января 2001 г. этот Закон утратил силу, уже на основании положений пп.2 п.1 ст.220 НК РФ физическое лицо вправе получить имущественный налоговый вычет из дохода 2001 г. и последующих годов по суммам, затраченным на приобретение квартиры, приобретенной после 1 января 2001 г. в порядке, предусмотренном пп.2 п.1 ст.220 НК РФ на основании прилагаемого к декларации о доходах, подаваемой в налоговый орган по месту жительства, письменного заявления и документов, подтверждающих право собственности на квартиру, а также платежных документов, оформленных в установленном порядке, подтверждающих уплату денежных средств налогоплательщиком.

Пример 2. В 1998 г. гражданин построил дачу стоимостью 300 000 руб. и в 2000 г. купил квартиру за 400 000 руб. Налогооблагаемый доход гражданина составил в 1998 г. и 1999 г. 140 000 руб. и 160 000 руб. соответственно. Гражданин воспользовался льготой по суммам, направленным на строительство дачи, на основании пп."в" п.6 ст.3 Закона N 1998-1 по доходам 1998 и 1999 гг. в установленном порядке в сумме 300 000 руб. В 2002 г. гражданин подал заявление в налоговый орган по месту жительства о предоставлении ему имущественного налогового вычета по суммам, затраченным им на приобретение квартиры в 2000 г., приложив все необходимые для предоставления имущественного налогового вычета документы. В данном случае гражданин не вправе воспользоваться имущественным налоговым вычетом по суммам, затраченным им на приобретение квартиры в 2000 г., потому что в период действия Закона N 1998-1 он полностью воспользовался льготой, предусмотренной п.6 ст.3 этого Закона (льгота предоставлялась только по одному объекту), а в период действия гл.23 НК РФ (после 1 января 2001 г.) не приобретал (не строил) квартиру (жилой дом).

В случае строительства гражданином жилого дома или приобретения квартиры после 1 января 2001 г., после получения свидетельства о государственной регистрации права собственности, гражданин вправе претендовать на предоставление имущественного налогового вычета в порядке, предусмотренном пп.2 п.1 ст.220 НК РФ.

У налогоплательщика есть выбор, как воспользоваться льготой. Налогоплательщики, начавшие пользоваться налоговой льготой на основании Закона N 1998-1 и не полностью ею воспользовавшиеся до 1 января 2001 г. на условиях, предусмотренных этим Законом, имеют право по своему выбору на предоставление имущественного налогового вычета по этому объекту (квартире или жилому дому) в порядке, установленном пп.2 п.1 ст.220 НК РФ, с зачетом суммы расходов по строительству (приобретению) жилья, ранее отнесенных на уменьшение совокупного дохода такого налогоплательщика, или на получение имущественного налогового вычета в полном объеме по другому объекту при приобретении в собственность жилого дома или квартиры после 1 января 2001 г.

Пример 3. Гражданин приобрел в 1999 г. квартиру за 800 000 руб. В этом же году по месту основной работы им заявлен налоговый вычет в связи с расходами по покупке квартиры. Сумма налогового вычета, предоставленного физическому лицу по его доходам за 1999 г., составила 100 000 руб., за 2000 г. - 150 000 руб. Всего за два года пользования льготой освобождено от налогообложения 250 000 руб. (100 000 + 150 000).

Общий размер предоставленной льготы на основании пп."в" п.6 ст.3 Закона N 1998-1 по доходам, полученным до 1 января 2001 г., не превышает совокупного дохода физического лица, учитываемого за три года подряд, начиная с того года, в котором приобретена квартира, и не превышает 5000 МРОТ, учитываемого за тот же период. Таким образом, гражданин не полностью воспользовался льготой по подоходному налогу.

По окончании 2001 г. гражданин подал в налоговый орган письменное заявление с просьбой предоставить ему имущественный налоговый вычет по этому же объекту (квартире) в порядке, установленном пп.2 п.1 ст.220 НК РФ, с зачетом суммы расходов по приобретению жилья, ранее отнесенных на уменьшение его совокупного дохода, приложив декларацию о доходах за 2001 г. и документы, подтверждающие право собственности на квартиру.

Размер имущественного налогового вычета по аналогичным расходам, предусмотренный пп.2 п.1 ст.220 НК РФ, составляет 600 000 руб.

Доход налогоплательщика, полученный за 2001 г., составил 200 000 руб., налог с него удержан по ставке 13% в сумме 26 000 руб. На основании заявления и налоговой декларации налогоплательщика, представленных в налоговую инспекцию по месту его жительства по окончании 2001 г., произведен возврат налога на доходы в сумме 26 000 руб. Всего за три года сумма налоговых вычетов в связи с покупкой квартиры составила 450 000 руб. (100 000 + 150 000 + 200 000).

По окончании 2002 г. и в последующие годы налогоплательщик вправе заявить возврат налога с суммы дохода в размере 150 000 руб. (600 000 - 450 000). Воспользовавшись имущественным налоговым вычетом, налогоплательщик не вправе воспользоваться им в будущем по другому объекту.

Пример 4. Гражданин приобрел квартиру в 2000 г. за 550 000 руб. Его налогооблагаемый доход в 2000 г. сложился из дохода по основному месту работы в сумме 200 000 руб., дохода от работы по договору подряда в сумме 50 000 руб. и доходов от реализации жилого дома в сумме 210 000 руб. (жилой дом продан за 627 450 руб., с суммы продажи предоставлен вычет 417 450 руб. в соответствии с пп."т" п.1 ст.3 Закона N 1998-1, всего налогооблагаемый доход гражданина за 2000 г. составил 460 000 руб. (200 000 + 50 000 + 210 000).

Представив в налоговый орган декларацию о доходе за 2000 г. с приложением заявления о предоставлении льготы и других необходимых документов, гражданин воспользовался вычетом по суммам, затраченным на приобретение квартиры на основании пп."в" п.6 ст.3 Закона N 1998-1 в сумме 417 450 руб. (максимальный размер вычета).

В 2002 г. гражданин подал заявление в налоговый орган о предоставлении ему имущественного налогового вычета по этому же объекту (квартире) в порядке, установленном пп.2 п.1 ст.220 НК РФ (предельная сумма вычета - 600 000 руб.), с зачетом суммы расходов по приобретению жилья, ранее отнесенных на уменьшение его совокупного дохода, приложив декларацию о доходах за 2001 г. (доход в 2001 г. - 200 000 руб.) и документы, подтверждающие право собственности на квартиру.

Поскольку гражданин в полном объеме воспользовался льготой по подоходному налогу по доходам, полученным до 1 января 2001 г., на условиях, предусмотренных Законом N 1998-1, он не может продолжить пользоваться по этому же объекту льготой в порядке, предусмотренном гл.23 НК РФ. В предоставлении вычета в размере 182 550 руб. (600 000 - 417 450) гражданину будет отказано.

Вместе с тем при покупке в собственность новой квартиры или жилого дома, приобретенных (построенных) после 1 января 2001 г. (с момента вступления в силу гл.23 НК РФ), он имеет право получить имущественный налоговый вычет в полном объеме в порядке и на условиях, предусмотренных пп.2 п.1 ст.220 НК РФ.

Пример 5. Гражданин приобрел квартиру в 2000 г. за 400 000 руб. Представив в налоговый орган декларацию о доходе за 2000 г. с приложением заявления о предоставлении льготы и других необходимых документов, он воспользовался вычетом по суммам, затраченным на приобретение квартиры на основании пп."в" п.6 ст.3 Закона N 1998-1, в размере налогооблагаемого дохода, полученного за 2000 г. в сумме 150 000 руб. Он не полностью воспользовался льготой по подоходному налогу по доходам, полученным до 1 января 2001 г., на условиях, предусмотренных Законом N 1998-1, однако, приобретя в 2001 г. другую квартиру за 500 000 руб., решил не продолжать пользоваться льготой по тому же объекту, а заявить имущественный налоговый вычет по квартире, приобретенной в 2001 г.

В 2002 г. гражданин подал заявление в налоговый орган о предоставлении ему имущественного налогового вычета по доходам 2001 г. по новому объекту - квартире, приобретенной после 1 января 2001 г. Имущественный налоговый вычет будет ему предоставлен по доходам 2001 г. и последующих годов в порядке, установленном пп.2 п.1 ст.220 НК РФ, в сумме, затраченной на приобретение квартиры (500 000 руб.).

Льгота предоставляется только при наличии права собственности на жилой объект. В соответствии с положениями пп.2 п.1 ст.220 НК РФ имущественный налоговый вычет по суммам, направленным на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома или квартиры, предоставляется налогоплательщику на основании письменного заявления и документов, подтверждающих право собственности на приобретенный (построенный) жилой дом или квартиру, а также платежных документов, оформленных в установленном порядке, подтверждающих факт уплаты денежных средств налогоплательщиком. Пунктом 2 ст.220 НК РФ предусмотрено, что имущественный налоговый вычет предоставляется на основании письменного заявления налогоплательщика при подаче им налоговой декларации в налоговые органы по окончании налогового периода. Налоговым периодом признается календарный год (ст.216 НК РФ).

В соответствии со ст.14 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" (в ред. от 11.04.2002) проведенная государственная регистрация возникновения и перехода прав на недвижимое имущество удостоверяется свидетельством о государственной регистрации прав (далее - свидетельство). Таким образом, представление свидетельства или иного документа, устанавливающего право собственности на квартиру (жилой дом) на момент заявления льготы (подачи декларации), является обязательным условием предоставления льготы налогоплательщику. Копия документа, устанавливающего право собственности на объект, хранится в налоговом органе вместе с заявлением налогоплательщика и другими документами, необходимыми для получения имущественного налогового вычета.

Здесь следует пояснить, что налоговые органы не во всех случаях обязаны требовать свидетельство, так как Закон N 122-ФЗ вступил в силу в 1998 г., а до этого право собственности подтверждалось не свидетельством, а другими документами. Пунктом 1 ст.6 названного Закона определено, что права на недвижимое имущество, возникшие до момента вступления в силу настоящего Закона, признаются юридически действительными при отсутствии их государственной регистрации, введенной этим Законом.

Под представлением свидетельства или иного документа, устанавливающего право собственности на квартиру (жилой дом), понимается представление их подлинников (для предъявления) и копий (для приобщения к делу правоустанавливающих документов).

Пример 6. Гражданин в июле 2001 г. купил квартиру за 400 000 руб., которую продал в ноябре 2001 г. за 430 000 руб. По окончании календарного года он обратился в налоговую инспекцию за предоставлением имущественного налогового вычета по суммам, затраченным на приобретение квартиры (400 000 руб.).

Согласно пп.2 п.1 ст.220 НК РФ при непредставлении свидетельства о государственной регистрации прав (подлинника), подтверждающего право собственности на квартиру на момент заявления льготы (подачи декларации), имущественный налоговый вычет не может быть предоставлен. Поскольку после продажи квартиры право собственности на квартиру утрачено, гражданин не сможет представить подлинник свидетельства о государственной регистрации прав на квартиру на момент заявления льготы (подачи декларации), в связи с чем имущественный налоговый вычет по названному объекту не предоставляется.

Пример 7. Гражданин, купивший в июле 2001 г. квартиру за 400 000 руб., не дожидаясь конца года, обратился в налоговую инспекцию за предоставлением имущественного налогового вычета по суммам, затраченным на приобретение квартиры, подав декларацию о доходе, полученном за период с января по июль 2001 г. (доход составил 100 000 руб.) и приложив все необходимые документы для предоставления имущественного налогового вычета.

Поскольку согласно п.2 ст.220 Кодекса имущественный налоговый вычет предоставляется при подаче налоговой декларации в налоговые органы по окончании налогового периода, а налоговым периодом в соответствии со ст.216 НК РФ признается календарный год, гражданину будет отказано в предоставлении имущественного налогового вычета до окончания календарного года.

Пример 8. Гражданин в июле 2001 г. купил квартиру за 400 000 руб. По окончании календарного года он обратился с письменным заявлением в налоговую инспекцию за предоставлением имущественного налогового вычета по суммам, затраченным на приобретение квартиры, приложив все необходимые документы для предоставления имущественного налогового вычета. По результатам рассмотрения его заявления ему был предоставлен имущественный налоговый вычет в размере его налогооблагаемого дохода, полученного в 2001 г., - 210 000 руб.

В сентябре 2002 г. гражданин продал квартиру за 450 000 руб. В 2002 г. им получен доход от выполнения трудовых обязанностей в сумме 200 000 руб. По окончании 2002 г. он обратился с письменным заявлением в налоговую инспекцию за предоставлением имущественного налогового вычета по неиспользованной сумме льготы 190 000 руб. (400 000 - 210 000), приложив все необходимые документы для предоставления имущественного налогового вычета, кроме подлинника свидетельства о государственной регистрации прав собственности на квартиру (правоустанавливающего документа). Поскольку после продажи квартиры право собственности на нее утрачено, имущественный налоговый вычет по названному объекту по доходам 2002 г. не предоставляется.

Пример 9. Гражданин приобрел в 2001 г. не оконченный строительством индивидуальный жилой дом, выстроенный на 90%. На данный объект выдано свидетельство о государственной регистрации права собственности. По окончании 2001 г. гражданин обратился с письменным заявлением в налоговую инспекцию за предоставлением имущественного налогового вычета по суммам, затраченным на приобретение данного объекта, приложив все необходимые документы для предоставления имущественного налогового вычета.

При решении вопроса о предоставлении имущественного налогового вычета следует руководствоваться тем, что свидетельством о государственной регистрации права подтверждается направление налогоплательщиком средств на не оконченный строительством индивидуальный жилой дом, выстроенный на 90%. Однако не оконченный строительством индивидуальный жилой дом не поименован в перечне объектов, по затратам на приобретение которых предоставляется имущественный налоговый вычет. Таким образом, на не оконченный строительством индивидуальный жилой дом, выстроенный на 90% налоговый вычет, предусмотренный пп.2 п.1 ст.220 НК РФ, не предоставляется.

Пример 10. Гражданин по договору купли - продажи приобрел в 2001 г. жилой дом с земельным участком за 270 000 руб. без выделения отдельно стоимости дома и земельного участка. Нормативная цена земли составляет 50 000 руб. Продавец дома с земельным участком выехал за рубеж, в связи с чем изменить условия договора не представляется возможным. По окончании 2001 г. он обратился с письменным заявлением в налоговую инспекцию за предоставлением имущественного налогового вычета по суммам, затраченным по данному договору, приложив все необходимые документы для предоставления имущественного налогового вычета. При решении данного вопроса следует иметь в виду, что имущественный налоговый вычет распространяется только на налогоплательщиков, осуществляющих новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома или квартиры, но не земельного участка. В договоре купли - продажи земельного участка с размещенным на нем жилым домом не выделена отдельно стоимость продажи жилого дома, а указана общая цена проданного участка и жилого дома, определенная по договоренности сторон в общей сумме 270 000 руб.

Цена является существенным условием договора купли - продажи. Рыночная стоимость жилого дома не может быть выделена после государственной регистрации договора купли - продажи земельного участка с жилым домом, если внести какие-либо изменения в заключенный договор купли - продажи не представляется возможным. Налоговый орган не вправе предоставить покупателю имущественный налоговый вычет на разницу между общей стоимостью по договору купли - продажи и нормативной стоимостью земельного участка, поскольку нормативная стоимость земельного участка не является его рыночной ценой. Таким образом, по договору купли - продажи жилого дома с земельным участком за 270 000 руб. без выделения отдельно стоимости дома и земельного участка имущественный налоговый вычет не может быть предоставлен.

Пример 11. Регистрационной палатой по регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним сделана запись об обременении права собственности залогодателя на квартиру, приобретенную в 2001 г. Гражданин обратился в налоговый орган за предоставлением имущественного налогового вычета по суммам, затраченным на приобретение этой квартиры. В соответствии с положениями пп.2 п.1 ст.220 НК РФ представление свидетельства, устанавливающего право собственности на квартиру на момент заявления льготы (подачи декларации), является обязательным условием предоставления льготы налогоплательщику. В Кодексе не содержится ограничений на предоставление имущественного налогового вычета в случае, когда Регистрационной палатой по регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним зарегистрировано право собственности с обременением на жилой дом или квартиру.

Пример 12. Гражданин купил в 2001 г. комнату и часть общей площади квартиры, полагающейся к ней, всего 1/3 трехкомнатной коммунальной квартиры за 150 000 руб. По окончании 2001 г. он обратился в налоговую инспекцию за предоставлением имущественного налогового вычета по суммам, затраченным на приобретение названного объекта. При рассмотрении данного вопроса следует иметь в виду, что Жилищным кодексом РСФСР от 24.06.1983 (в ред. от 28.03.1998, с изменениями и дополнениями от 17.04.2001) и Законом Российской Федерации от 24.12.1992 N 4218-1 "Об основах федеральной жилищной политики" (в ред. от 08.07.1999) не ограничивается право граждан на приобретение жилья в виде части отдельной квартиры. Кроме того, названным законодательством устанавливаются правила использования и заселения изолированных помещений в квартире отдельными квартиросъемщиками. В связи с этим имущественный налоговый вычет, предусмотренный пп.2 п.1 ст.220 НК РФ, может быть предоставлен в случае покупки квартиры, жилого дома или иного изолированного жилого помещения площадью не менее комнаты. Поскольку по договору купли - продажи 1/3 доли в праве собственности на квартиру налогоплательщик приобрел за 150 000 руб. комнату и часть общей площади квартиры (всего 1/3 доли в праве собственности на квартиру в 3-комнатной коммунальной квартире), то он имеет право на получение льготы по налогу на доходы физических лиц в связи с приобретением указанного жилья в размере 150 000 руб.

Пример 13. В соответствии с договором на долевое участие в строительстве дольщику - физическому лицу передается в 2001 г. в собственность квартира, а оплата стоимости приобретаемой квартиры вместо предусмотренной договором денежной оплаты в сумме 800 000 руб. производится посредством заключения между сторонами соглашения о зачете взаимных требований, в рамках которого в счет оплаты стоимости квартиры засчитывается стоимость приобретаемого у дольщика жилого дома с земельным участком, оцененного сторонами в 800 000 руб. При этом у физического лица отсутствуют платежные документы, подтверждающие факт уплаты денежных средств. По окончании 2001 г. он обратился с письменным заявлением в налоговую инспекцию за предоставлением имущественного налогового вычета в связи с приобретением квартиры.

Для предоставления имущественного налогового вычета недостаточно факта приобретения квартиры, необходимы также платежные документы, оформленные в установленном порядке, подтверждающие факт уплаты денежных средств налогоплательщиком (квитанции к приходным ордерам, банковские выписки о перечислении денежных средств со счета покупателя на счет продавца и др.) по договору о долевом участии в строительстве жилья. Пунктом 1 ст.140 ГК РФ установлено, что рубль является законным платежным средством, обязательным к приему по нарицательной стоимости на всей территории Российской Федерации. Платежи на территории Российской Федерации осуществляются путем наличных и безналичных расчетов. Соглашение о зачете взаимных требований, не повлекшее за собой уплаты денежных средств по договору долевого участия в строительстве, не может являться основанием для предоставления имущественного налогового вычета в соответствии с пп.2 п.1 ст.220 НК РФ.

Пример 14. Отец с дочерью купили в 2001 г. двухкомнатную квартиру за 660 000 руб. в общую долевую собственность, причем доля отца, оплатившего 220 000 руб., составляет 1/3, а доля дочери, оплатившей 440 000 руб., - 2/3 квартиры. В соответствии с положениями пп.2 п.1 ст.220 НК РФ имущественный налоговый вычет в данном случае не может превышать 600 000 руб. в целом на квартиру. При приобретении имущества в общую долевую собственность размер имущественного налогового вычета распределяется между совладельцами в соответствии с их долей собственности. Учитывая изложенное, отец вправе заявить в установленном порядке имущественный налоговый вычет в сумме 200 000 руб. (600 000 руб. х 1/3), а его дочь - в сумме 400 000 руб. (600 000 руб. х 2/3).

Порядок возврата налога. При представлении налогоплательщиком заявления о возврате подоходного налога в 2002 г. по объекту, приобретенному до 1 января 2001 г., возврат подоходного налога производится в порядке, установленном ст.78 НК РФ за 1999 и 2000 гг. Возврат налога за 2001 г. в связи с прекращением действия Закона N 1998-1 не производится. Налогоплательщик в этом случае может подать заявление о предоставлении имущественного налогового вычета в порядке, предусмотренном ст.220 НК РФ. При этом применяются правила п.2 Письма N СА-6-04/341.

Поскольку налоговым периодом по налогу на доходы физических лиц является календарный год, то излишне уплаченный налог можно вернуть по заявлению, поданному в течение трех лет после уплаты суммы налога в том году, в котором была осуществлена уплата налога, подлежащего возврату. При этом имеет существенное значение, какой именно налог возвращается: подоходный налог (по доходам, полученным до 1 января 2001 г.) или налог на доходы с физических лиц (по доходам, полученным после 1 января 2001 г.), поскольку возврат налога по суммам, направленным на приобретение либо строительство жилья, связан с предоставлением либо льготы по подоходному налогу с физических лиц (на основании пп."в" п.6 ст.3 Закона N 1998-1), либо с предоставлением имущественного налогового вычета (на основании пп.2 п.1 ст.220 НК РФ).

Пример 15. В 1997 г. гражданин купил квартиру за 550 000 руб. Льготу по суммам, направленным на приобретение либо строительство жилья, не заявлял. В 2002 г. гражданин подал заявление в налоговый орган о предоставлении ему налогового вычета по этой квартире. Согласно п.4 Письма N СА-6-04/341 и ст.78 НК РФ возврат подоходного налога производится за 1999 и 2000 гг. на основании заявления гражданина, деклараций о доходах за 1999 и 2000 гг., а также платежных документов, оформленных в установленном порядке, подтверждающих факт уплаты денежных средств налогоплательщиком. Налогооблагаемый доход гражданина за 1999 г. составил 100 000 руб., за 2000 г. - 120 000 руб. Всего гражданину за 1999 и 2000 гг. может быть предоставлен налоговый вычет в сумме 220 000 руб. (100 000 + 120 000) и возвращен подоходный налог с указанной суммы налогового вычета.

За 2001 г. возврат подоходного налога не производится в связи с прекращением действия Закона N 1998-1. За 2001 г. может быть произведен возврат налога на доходы физических лиц путем предоставления имущественного налогового вычета по этой же квартире в порядке, установленном пп.2 п.1 ст.220 НК РФ, с зачетом суммы расходов по приобретению квартиры, ранее отнесенных на уменьшение совокупного дохода налогоплательщика (220 000 руб.). Налогооблагаемый доход гражданина за 2001 г. - 150 000 руб., за 2002 г. - 190 000 руб. Если гражданин изъявит желание воспользоваться налоговой льготой в указанном порядке и представит все необходимые для этого документы, то ему будет предоставлен имущественный налоговый вычет по доходам 2001 г. в сумме 150 000 руб., по доходам 2002 г. - в сумме 180 000 руб. Всего ему по указанной схеме возврата налога будет предоставлен вычет в сумме 550 000 руб. (100 000 + 120 000 + 150 000 + 180 000), но в будущем, в случае приобретения (строительства) другого объекта, имущественный налоговый вычет ему предоставляться не будет, так как повторное предоставление налогоплательщику имущественного налогового вычета, предусмотренного пп.2 п.1 ст.220 НК РФ, не допускается.

По своему выбору налогоплательщик вправе, получив налоговые вычеты за 1999 и 2000 гг. в сумме 220 000 руб., не продолжать пользоваться льготой по данному объекту. В этом случае он будет иметь право на получение имущественного налогового вычета в полном объеме по другому жилому объекту, приобретенному (построенному) после 1 января 2001 г.

Пример 16. Гражданин обратился в налоговый орган за предоставлением имущественного налогового вычета из дохода 2001 г. по суммам, затраченным на приобретение в декабре 2001 г. квартиры, право собственности на которую в соответствии с выданным свидетельством у него возникло в феврале 2002 г. То, что расходы на приобретение квартиры понесены в 2001 г., а право собственности возникло в 2002 г., не является препятствием для предоставления имущественного налогового вычета при представлении гражданином всех документов, необходимых для получения вычета. В данном случае соблюдается положение п.8 ст.78 НК РФ о том, что заявление о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы. Таким образом, гражданину следует предоставить имущественный налоговый вычет из дохода 2001 г.

Родственники могут воспользоваться вычетом на общих основаниях. Имущественный налоговый вычет, предусмотренный пп.2 п.1 ст.220 НК РФ, не применяется, когда оплата расходов на строительство или приобретение жилого дома или квартиры для налогоплательщика производится за счет средств работодателей или иных лиц, а также в случаях, когда сделка купли - продажи жилого дома или квартиры совершается между физическими лицами, являющимися взаимозависимыми в соответствии с п.2 ст.20 НК РФ. Согласно п.2 ст.20 суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным п.1 ст.20, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Таким образом, взаимозависимые лица в целях применения имущественного налогового вычета, предусмотренного пп.2 п.1 ст.220 НК РФ, могут быть признаны судом таковыми по иным основаниям, не предусмотренным п.1 ст.20, т.е. основания взаимозависимости лиц, установленные п.1 ст.20 НК РФ, в указанных целях не применяются.

Например, если сын купил у матери квартиру в 2001 г. за 600 000 руб. и представил в налоговую инспекцию по месту жительства все документы, необходимые для предоставления ему имущественного налогового вычета, то он имеет право воспользоваться вычетом в порядке, указанном в пп.2 п.1 ст.220 НК РФ, несмотря на то что сделка купли - продажи квартиры была заключена между физическими лицами, состоящими в отношениях родства, т.е. являющимися взаимозависимыми в соответствии с п.1 ст.20 Кодекса.

Военнослужащие, судьи, сотрудники МВД России также могут воспользоваться льготой. Налогоплательщики, получавшие во исполнение Постановления Правительства Российской Федерации от 25.01.2001 N 55 "О порядке выплаты ежемесячной денежной компенсации, предусмотренной статьей 133 Федерального закона "О федеральном бюджете на 2001 год" ежемесячные денежные компенсации в размере уплаченного налога на доходы физических лиц, вправе заявить имущественные налоговые вычеты, установленные пп.2 п.1 ст.220 НК РФ, независимо от получения ими денежной компенсации, не подлежащей налогообложению в соответствии с п.1 ст.217 Кодекса.

Пример 17. Военнослужащий в 2001 г. приобрел квартиру за 200 000 руб. Сумма денежного довольствия (денежного содержания) и других вознаграждений и выплат, получаемых им в связи с исполнением обязанностей военной службы, в 2001 г. составила 80 000 руб. С этой суммы им уплачен налог на доходы физических лиц. Военнослужащий в течение календарного года получал ежемесячную денежную компенсацию в размере уплаченного налога на доходы физических лиц с указанных выплат.

В случае представления в налоговую инспекцию по месту жительства всех документов, необходимых для предоставления ему имущественного налогового вычета (включая Справки о доходах физического лица за 2001 г. и едином социальном налоге (взносе), он имеет право воспользоваться вычетом в порядке, указанном в пп.2 п.1 ст.220 НК РФ. Имущественный налоговый вычет может быть предоставлен военнослужащему по всем доходам, полученным в 2001 г., облагаемым по ставке 13% (п.3 ст.210 НК РФ). Сумма полученной компенсации не включается в налоговую базу, из которой предоставляется имущественный налоговый вычет. Имущественный налоговый вычет может быть предоставлен налогоплательщику только по одному объекту.

Подписано в печать П.П.Грузин

05.07.2002 Советник налоговой службы

Российской Федерации III ранга

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——