"Бухгалтерский учет", N 14, 2002

РАСЧЕТЫ ПО НДС В ОРГАНИЗАЦИЯХ

ЖИЛИЩНО - КОММУНАЛЬНОГО ХОЗЯЙСТВА

На предприятиях, предоставляющих жилищно - коммунальные услуги (далее - ЖКУ), порядок учета НДС варьируется в зависимости от характера выполняемой ими деятельности, порядка получения средств от потребителей, назначения средств, получаемых из бюджета.

В соответствии с пп.1 п.1 ст.146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В жилищно - коммунальном хозяйстве объектом налогообложения являются операции по реализации ЖКУ, к которым относятся:

- жилищные услуги: содержание, текущий и капитальный ремонт жилищного фонда (ст.144 Жилищного кодекса РСФСР от 24.06.1983 (ред. от 17.04.2001) (далее - ЖК РСФСР));

- коммунальные услуги: водоснабжение, водоотведение, теплоснабжение, горячее водоснабжение, газоснабжение, электроснабжение, вывоз бытовых отходов, обслуживание лифтового хозяйства (Постановление Правительства РФ от 02.08.1999 N 887 "О совершенствовании системы оплаты жилья и коммунальных услуг и мерах по социальной защите населения");

- прочие услуги: бань, гостиниц, работы по благоустройству территорий, ремонту дорог и др.

Основные особенности реализации ЖКУ,

влияющие на порядок исчисления НДС

Жилищно - коммунальные услуги реализуются потребителям (в том числе населению) по регулируемым ценам, установленным государством, которые ниже себестоимости предоставляемых услуг (за исключением прочих услуг, по которым регулирование тарифов осуществляется органами местного самоуправления или руководителями организаций, осуществляющих такие работы).

Государственное регулирование цен (тарифов) на ЖКУ регламентируется:

- Постановлением Правительства РФ от 07.03.1995 N 239 "О мерах по упорядочению государственного регулирования цен (тарифов)" (ред. от 20.08.2001);

- Федеральным законом от 14.04.1995 N 41-ФЗ "О государственном регулировании тарифов на электрическую и тепловую энергию в Российской Федерации" (ред. от 11.02.1999);

- Законом Российской Федерации от 24.12.1992 N 4218-1 "Об основах федеральной жилищной политики" (ред. от 08.07.1999).

Предприятия при реализации коммунальных услуг (по водоснабжению, водоотведению, теплоснабжению, горячему водоснабжению, газоснабжению, электроснабжению) по тарифам ниже себестоимости не могут полностью возместить свои затраты. В результате они либо получают убыток (если органы местного самоуправления утверждают тариф для населения, который является ценой реализации), либо, в случае утверждения экономически обоснованных тарифов (ЭОТ), получают компенсацию разницы в цене между ЭОТ и долей платежей населения из бюджета. В последнем случае коммунальные услуги реализуются по ЭОТ, а выручка формируется из платежей населения и ассигнований бюджета.

Если в результате реализации коммунальных услуг предприятие получает убыток, то отрицательная разница по НДС возникает в следующих случаях:

- у ресурсоснабжающих организаций при непосредственном предоставлении услуг населению, при реализации услуг через жилищно - эксплуатационные организации (по поручению ресурсоснабжающей организации);

- у жилищно - эксплуатационных организаций при реализации ими коммунальных услуг, приобретаемых по договорам купли - продажи у ресурсоснабжающих организаций.

При реализации коммунальных услуг по ЭОТ и получении ассигнований из бюджета на компенсацию разницы в цене уплата НДС осуществляется местным бюджетом (включается в бюджетные ассигнования), так как в данном случае ассигнования являются частью выручки.

Таким образом, порядок исчисления НДС может быть отрегулирован предприятиями ЖКХ совместно с региональными и местными органами власти.

Согласно пп.10 п.2 ст.149 НК РФ реализация услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности не подлежит налогообложению (вводится в действие с 01.01.2004 согласно ст.27 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" (в ред. Федерального закона от 24.03.2001 N 33-ФЗ)). До 01.01.2004 освобождается от налогообложения налогом на добавленную стоимость реализация на территории Российской Федерации:

- услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности;

- услуг по обеспечению технического и санитарного состояния в домах жилищно - строительных кооперативов;

- услуг по предоставлению жилья в общежитиях (за исключением использования жилья в гостиничных целях и предоставления в аренду).

Рассмотрим перечисленные услуги платежей с учетом формы собственности жилья (см. табл.).

     
   ——————————————————————————T———————————————————T——————————————————¬
   |          Услуга         |Вид платежа граждан|     Основание    |
   |                         |  (с учетом формы  |                  |
   |                         |   собственности   |                  |
   |                         |       жилья)      |                  |
   +—————————————————————————+———————————————————+——————————————————+
   |Предоставление в         |Государственный и  |В соответствии с  |
   |пользование жилых        |муниципальный      |договором найма   |
   |помещений в жилищном     |жилищный фонд —    |(социального или  |
   |фонде всех форм          |плата за жилое     |коммерческого) —  |
   |собственности            |помещение          |ст.ст.676, 682    |
   |                         |(возможно включение|ГК РФ             |
   |                         |коммунальных услуг)|                  |
   |                         |                   |                  |
   |                         |Частный жилищный   |Статья 134 ЖК     |
   |                         |фонд — договорная  |РСФСР             |
   |                         |стоимость,         |                  |
   |                         |определяемая       |                  |
   |                         |соглашением сторон |                  |
   |                         |(собственником и   |                  |
   |                         |обслуживающей      |                  |
   |                         |организацией)      |                  |
   +—————————————————————————+———————————————————+——————————————————+
   |Обеспечение технического |Взносы членов ЖСК, |Пункт 15          |
   |и санитарного состояния  |направленные на    |Методических      |
   |в домах жилищно —        |обеспечение        |рекомендаций по   |
   |строительных кооперативов|технического       |применению        |
   |                         |обслуживания,      |главы 21 "Налог на|
   |                         |текущего и         |добавленную       |
   |                         |капитального       |стоимость" НК РФ  |
   |                         |ремонта,           |Налогового кодекса|
   |                         |санитарного        |Российской        |
   |                         |содержания,        |Федерации         |
   |                         |управления         |(Приказ МНС       |
   |                         |эксплуатацией      |России от         |
   |                         |домохозяйства      |20.12.2000        |
   |                         |                   |N БГ—3—03/447     |
   |                         |                   |(далее —          |
   |                         |                   |Методические      |
   |                         |                   |рекомендации)     |
   +—————————————————————————+———————————————————+——————————————————+
   |Предоставление жилья в   |Платежи граждан за |Отношения         |
   |общежитиях (за           |пользование        |соответствуют     |
   |исключением использования|общежитием         |договору найма,   |
   |жилья в гостиничных целях|государственной    |причем            |
   |и предоставления в       |или муниципальной  |нанимателем может |
   |аренду)                  |собственности      |быть только       |
   |                         |                   |гражданин (п.1    |
   |                         |                   |ст.677 ГК РФ)     |
   |                         |                   |                  |
   |                         |Платежи граждан за |Согласно ст.671   |
   |                         |предоставление     |ГК РФ жилое       |
   |                         |жилья в общежитии, |помещение может   |
   |                         |принадлежащем      |использоваться    |
   |                         |юридическим лицам  |только для целей  |
   |                         |                   |проживания граждан|
   L—————————————————————————+———————————————————+———————————————————
   

В гражданском и жилищном законодательстве сегодня нет определения понятия жилищно - коммунальных услуг в том виде, в каком они упомянуты в НК РФ, что в ходе проверок приводит к разногласиям по вопросам налогообложения по НДС отдельных видов ЖКУ.

Кроме того, согласно НК РФ в отдельную льготную категорию выделена реализация услуг по обеспечению технического и санитарного состояния в домах жилищно - строительных кооперативов. Тем самым исключены из состава льготируемых услуги по обеспечению технического и санитарного состояния жилья граждан - собственников жилья, не объединенных в ЖСК (товарищество, товарищество домовладельцев, жилищный кооператив и иное объединение собственников недвижимости в соответствии с Федеральным законом от 15.06.1996 N 72-ФЗ "О товариществах собственников жилья").

Выборочное льготное налогообложение собственников жилья в зависимости от формы собственности противоречит основным началам законодательства о налогах и сборах (п.2 ст.3 НК РФ), в соответствии с которым не допускается устанавливать дифференцированные ставки налогов и сборов, налоговые льготы в зависимости от формы собственности.

В соответствии с п.4 ст.149 НК РФ если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению, он обязан вести их раздельный учет.

Порядок исчисления НДС в ЖКХ связан с получением ими бюджетных ассигнований в соответствии с бюджетной классификацией, утвержденной Федеральным законом от 15.08.1996 N 115-ФЗ "О бюджетной классификации Российской Федерации" (ред. от 08.08.2001), на следующие цели:

1. Финансирование на "разницу в цене" (код 130110).

Эта разница возникает у предприятия, если цена услуги установлена органом местного самоуправления в размере экономически обоснованного тарифа, а население платит только долю от нее. Возникающую разницу возмещает местный бюджет.

В этом случае бюджетные ассигнования отражаются по кредиту счета 90 "Продажи" и облагаются НДС в соответствии с п.1 ст.162 НК РФ и п.36.2 Методических рекомендаций как средства, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, в счет увеличения доходов;

2. Финансирование на возмещение убытка (код 130130).

Убыток, подлежащий возмещению из бюджета, возникает у предприятий ЖКХ при утверждении органами местного самоуправления тарифов на ЖКУ для населения, т.е. услуги реализуются населению по регулируемым государством ценам (ниже себестоимости).

Возникший убыток возмещается органами местного самоуправления, которые выступают в роли заказчика на поставку ЖКУ.

Бюджетные ассигнования по возмещению убытков, которые должны расходоваться в пределах сумм убытков, допущенных по факту, отражаются по мере поступления по кредиту счета 86 "Целевое финансирование". При направлении указанных средств на погашение убытка - по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы" в составе внереализационных доходов (Письмо Госналогслужбы России и Минфина России от 11.05.1993 N N ВГ-6-01/173, 04-02-04 "О порядке учета при налогообложении средств, полученных из бюджета" и Письмо МНС России от 19.04.1999 N ВГ-15-02/314).

При возмещении убытков, связанных с применением государственных регулируемых цен, НДС исчисляется исходя из фактических цен реализации. Таким образом, бюджетные ассигнования не подлежат обложению НДС, что соответствует п.2 ст.154 НК РФ и п.36.2 Методических рекомендаций;

3. Финансирование на возмещение льгот и субсидий по оплате жилищно - коммунальных услуг (коды 130330, 130300).

Исчисление НДС по данному виду бюджетного финансирования зависит от того, направляются ли ассигнования из бюджета на цели возмещения убытков или возмещения разницы в цене. В первом случае бюджетные средства отражаются по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы" в составе внереализационных доходов и не облагаются НДС в соответствии со ст.154 НК РФ и п.36.2 Методических рекомендаций. Во втором случае средства бюджета отражаются в составе выручки по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и облагаются НДС в соответствии с пп.2 п.1 ст.162 НК РФ и п.36.2 Методических рекомендаций;

4. Финансирование на целевое создание фондов специального назначения облагается НДС в соответствии с пп.2 п.1 ст.162 НК РФ, как средства, связанные с реализацией товаров, работ, услуг. При налогообложении используется расчетная ставка 16,67% согласно п.4 ст.164 НК РФ.

Следует учесть, что ассигнования из бюджета на создание фондов специального назначения не подлежат налогообложению при реализации предприятием товаров, работ, услуг, освобожденных от НДС;

5. Финансирование целевых программ и мероприятий (коды 240310, 240350 и др. в соответствии с видами мероприятий и программ).

При определении налогооблагаемой базы по НДС не учитываются: бюджетные средства, полученные организациями на возвратной и безвозвратной основе из бюджетов различных уровней на финансирование целевых программ и мероприятий, если указанные средства не связаны с реализацией товаров (работ, услуг) (п.32.1 Методических рекомендаций).

Причем приобретаемые за счет средств целевого бюджетного финансирования материальные ценности оплачиваются с учетом НДС, который не подлежит возмещению и не относится на затраты производства и обращения. Таким образом, при составлении сметы программ и мероприятий, финансируемых за счет бюджетных ассигнований, необходимо в стоимость приобретаемых товаров, работ, услуг включить НДС;

6. Предоставление бюджетных средств на оплату товаров, работ, услуг, выполняемых физическими и юридическими лицами по государственным и муниципальным контрактам (ст.69 Бюджетного кодекса РФ).

В данном случае физическое или юридическое лицо оказывает услугу (например, по благоустройству территории муниципального образования) другому юридическому лицу - администрации муниципального образования. Бюджетные ассигнования отражаются в составе выручки предприятия, оказывающего услугу, в соответствии с положениями ПБУ 9/99 "Доходы организации" и включаются в налогооблагаемую базу по НДС (п.1 ст.146 НК РФ и п.36.1 Методических рекомендаций);

7. Финансирование в качестве финансовой помощи.

Осуществляется в отношении предприятий ЖКХ с целью пополнить их активы, например, на приобретение приборов учета, выделение целевой премии работникам, финансирование работ по капитальному ремонту объектов основных средств и т.д.

Подписано в печать М.В.Маркова

28.06.2002 Ведущий специалист

Минархстройэнерго

Республики Коми

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——