"Финансовая газета", N 26, 2002

УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА В БЮДЖЕТНОМ УЧРЕЖДЕНИИ

В соответствии с изменениями, внесенными в связи с изданием Инструкции по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях (Приказ Минфина России от 30.12.1999 N 107н, далее - Инструкция N 107н) в Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98 (Приказ Минфина России от 09.12.1998 N 60н), требования данного нормативного документа на бюджетные учреждения не распространяются. Однако отдельные положения учетной политики, не регламентированные этой Инструкцией, необходимо утвердить в форме установочных приказов по бюджетному учреждению в начале года.

Дополнительному регулированию подлежат, в частности, следующие вопросы учетной политики.

1. Утверждение рабочего плана счетов бухгалтерского учета. Утвержденный Инструкцией N 107н План счетов бухгалтерского учета для бюджетных учреждений не детализирован по источникам финансирования в части субсчетов учета имущества и обязательств учреждения, а также по видам уплачиваемых налогов и сборов. Поэтому в целях обеспечения прозрачности бухгалтерского учета бюджетного учреждения для контрольных и других заинтересованных органов приказом руководителя учреждения необходимо утвердить субсчета второго порядка для организации аналитического учета указанных участков.

2. Утверждение графика документооборота, регламентирующего перечень и формы первичных учетных документов, сроки их составления, а также должностных лиц, ответственных за их оформление и утверждение. Согласно п.14 Инструкции N 107н первичные учетные документы для придания им юридической силы должны иметь следующие реквизиты: наименование документа (формы); код формы; дату составления; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи и их расшифровки (включая случаи составления документов с применением средств автоматизации и передачи их в системах телекоммуникаций). Нарушение установленной формы первичного учетного документа, а также утверждение его должностным лицом, которому согласно графику документооборота не предоставлено таких полномочий, может привести к признанию неправомочности принятия такого документа к учету.

Кроме того, формы ряда применяемых бюджетным учреждением первичных учетных документов централизованно не регламентированы (например, журнал учета отдыхающих и больных санаторно - курортного учреждения или различные бухгалтерские справки о внесении изменений в учетные регистры), поэтому такие формы обязательно должны быть утверждены в приказе об учетной политике.

3. Утверждение порядка и сроков проведения инвентаризации. Согласно Методическим указаниям по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденным Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49, количество инвентаризаций в отчетном году, дата их проведения, перечень имущества и финансовых обязательств, проверяемых при каждой из них, устанавливаются руководителем организации (п.2.1), кроме случаев, когда проведение инвентаризаций обязательно (п.п.1.5 и 1.6). Как правило, при регламентировании порядка и сроков проведения инвентаризаций недостаточно внимания уделяется инвентаризации незавершенного производства, бланков строгой отчетности, лома и отходов драгоценных металлов, а также обязательств бюджетного учреждения. Непроведение инвентаризаций указанных выше объектов снижает эффективность бухгалтерского контроля за финансово - хозяйственной деятельностью учреждения.

4. Порядок начисления износа основных средств. С переходом с 1 января 2002 г. в соответствии со ст.258 НК РФ на новый порядок начисления износа для целей налогообложения появились нормы начисления износа, альтернативные ранее применяемой бюджетными учреждениями методике, утвержденной Постановлением Совета Министров СССР от 22.10.1990 N 1072. Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1 определена Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы для начисления износа согласно требованиям НК РФ. Согласно п.1 этого Постановления указанная Классификация может использоваться для целей бухгалтерского учета. Учитывая приоритет постановления Правительства Российской Федерации перед приказом Минфина России, утвердившим Инструкцию N 107н, а также более привлекательный для учреждений характер нового порядка начисления износа, бюджетное учреждение может перейти на данную методику амортизации основных средств, утвердив это решение в своей учетной политике.

5. Методика отнесения расходов, учтенных на субсчете 210 "Расходы к распределению", на различные источники финансирования, а также порядок распределения накладных (косвенных) расходов между отдельными видами продукции (работ, услуг) бюджетного учреждения. Пунктами 168 и 169 Инструкции N 107н установлены только перечни методов распределения указанных затрат пропорционально: занимаемым площадям, численности работников структурных подразделений, источникам финансирования и т.п. Утверждение конкретного метода в данном случае находится в компетенции руководителя бюджетного учреждения. В любом случае следует иметь в виду, что, учитывая требования ст.238 Бюджетного кодекса Российской Федерации, недофинансированием из соответствующего бюджета считается превышение лимита бюджетных обязательств над суммой полученных бюджетных средств (К-т 140), списание затрат с субсчета 210 в Д-т 200 не должно вызвать превышения лимита бюджетных обязательств. В последнем случае сумму превышения бюджетных обязательств в результате распределения собранных на субсчете 210 затрат следует списывать в дебет субсчета 223.

6. Порядок формирования фондов потребления и развития материально - технической базы бюджетного учреждения из прибыли после налогообложения. Фиксированные нормативы отчисления в указанные фонды в настоящее время не применяются, поэтому руководителю учреждения следует определить эти нормативы в учетной политике.

7. Организация калькуляционной работы в учреждении. Данный раздел учетной политики, по нашему мнению, необходимо регламентировать, поскольку методика планирования затрат на осуществление услуг бюджетным учреждением централизованно не разработана, а ведомственные рекомендации сформированы в основном в соответствии с требованиями Основных положений по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях (утв. ЦСУ СССР, Госпланом СССР, Госкомцен СССР и Минфином СССР 20.07.1970 N АБ-21-Д) и поэтому не учитывают специфику деятельности бюджетного учреждения. Проведенные на достаточно качественном уровне мероприятия по калькулированию плановых затрат на оказание услуг бюджетного учреждения являются основой планирования его потребности в бюджетных и внебюджетных средствах. Методика калькулирования плановых затрат на оказание услуг бюджетного учреждения носит (по сравнению с его учетной политикой на соответствующий год) более долгосрочный характер и подлежит формированию и утверждению в виде отдельного документа. Однако в учетной политике учреждения необходимо ежегодно (на основе фактических результатов деятельности за предыдущий год) утверждать размеры калькуляционных нормативов, таких, как плановый уровень рентабельности, нормативы накладных расходов, прочих и внепроизводственных затрат.

8. Учетная политика в целях налогообложения. С принятием гл.25 НК РФ и прекращением с 1 января 2002 г. действия Инструкции Госналогслужбы России от 20.08.1998 N 48 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль бюджетными организациями (учреждениями) и представления отчетности в налоговые органы" возникла необходимость организации налогового учета предпринимательской деятельности бюджетного учреждения параллельно бухгалтерскому. Учетную политику в целях налогообложения целесообразно формировать по видам налогов, исчисление которых осуществляется по правилам, отличным от принятых в бухгалтерском учете. В приказе об учетной политике в целях налогообложения целесообразно отразить следующие вопросы.

По налогу на добавленную стоимость:

метод ведения книги покупок и книги продаж (в бумажной форме или с использованием компьютера). Согласно п.28 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов - фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость (Постановление Правительства от 02.12.2000 N 914) ведение этих регистров с использованием компьютера разрешено при наличии большого количества покупателей и продавцов;

порядок исчисления и уплаты НДС при наличии филиалов, представительств и других обособленных подразделений. Согласно п.1 ст.175 НК РФ организация, в состав которой входят обособленные подразделения, уплачивает НДС как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого из обособленных подразделений. Однако МНС России Письмом от 12.02.2001 N ВГ-6-03/130@ разрешило уплачивать НДС только по месту нахождения головного офиса. Письмо МНС России является по сравнению с НК РФ документом более низкого уровня, но оно позволяет при неблагоприятных обстоятельствах на основании пп.3 п.1 ст.111 НК РФ избежать налоговой ответственности. Кроме того, при реализации продукции (работ, услуг) через обособленные подразделения в учетной политике целесообразно предусмотреть механизм ведения единых книг продаж и покупок, а также порядок отражения в них информации о счетах - фактурах, полученных и выданных филиалами и представительствами;

определение даты реализации продукции (работ, услуг). В учетной политике необходимо принять один из вариантов определения даты реализации для исчисления НДС, перечисленных в ст.167 НК РФ;

организация раздельного учета при исчислении НДС в разрезе применяемых ставок налога 0, 10 или 20%. В гл.21 НК РФ сформулированы три основные правила ведения раздельного учета при исчислении НДС: необходимо вести раздельный учет операций, подлежащих и не подлежащих налогообложению (п.4 ст.149); при применении разных налоговых ставок налогооблагаемая база определяется по каждому виду продукции (работ, услуг) отдельно (п.1 ст.153); при частичном использовании приобретаемых товаров (работ, услуг) для облагаемых и не облагаемых НДС операций "входной" НДС предъявляется к вычету по удельному весу доходов от указанных операций в общем объеме выручки (п.4 ст.170). Перечисленные правила целесообразно раскрыть в приказе об учетной политике в целях налогообложения.

По налогу на прибыль:

формы и регистры налогового учета. Необходимость ведения налогового учета для определения базы по налогу на прибыль определена требованиями ст.ст.313 и 314 НК РФ. Установление конкретных форм аналитического учета отнесено ст.314 НК РФ к компетенции налогоплательщиков. В качестве образцов форм для разработки регистров налогового учета можно порекомендовать формы книги учета доходов и расходов для субъектов малого предпринимательства, применяющих упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности (Приказ Минфина России от 22.02.1996 N 18), или книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя (Приказ Минфина России и МНС России от 21.02.2001 N N 24н, БГ-3-08/419). Разработанные формы регистров налогового учета и порядок их ведения следует утвердить в приказе об учетной политике в целях налогообложения;

оценка и способы списания товаров, сырья и материалов. Подпунктом 3 п.1 ст.268 НК РФ предусмотрены три способа оценки материалов: методом ФИФО, методом ЛИФО и по средней себестоимости. Однако п.62 Инструкции N 107н бюджетным организациям разрешается осуществлять списание материалов и продуктов питания только по ценам их приобретения или средним ценам, если данные материальные ценности ранее уже приобретались. Поэтому в учетной политике бюджетного учреждения целесообразно утвердить метод оценки материалов для налогообложения, предусмотренных Инструкцией N 107н.

В приказе об учетной политике бюджетного учреждения могут отражаться и другие вопросы организации бухгалтерского учета и налогообложения.

Подписано в печать И.Гарнов

26.06.2002 Аудитор

ООО "А.И.Аудит - Сервис"

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——