"Консультант Бухгалтера", N 7, 2002

ОТВЕТСТВЕННОСТЬ ОРГАНИЗАЦИЙ ЗА НЕИСПОЛНЕНИЕ

ДЕНЕЖНОГО ОБЯЗАТЕЛЬСТВА

В соответствии с действующим законодательством любое лицо (юридическое или физическое), права которого нарушены, может требовать полного возмещения причиненных ему убытков (ст.15 ГК РФ).

При этом "под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода)".

Помимо этого, "если лицо, нарушившее данное право, получило вследствие этого какие-либо доходы, то лицо, право которого нарушено, вправе требовать возмещения упущенной выгоды в размере не меньшем, чем такие доходы".

Возмещение убытков (упущенной выгоды) лицо может требовать и при нарушении (или ненадлежащем исполнении) различного рода обязательств, выданных другой стороной (должником, партнером). При этом законодательством определено, что должник (партнер, контрагент) обязан возместить убытки, причиненные таким неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательства (п.1 ст.393 ГК РФ).

Видом возмещения убытков (упущенной выгоды) являются неустойки (штрафы, пени) за нарушение договорных обязательств. Однако такое возмещение подлежит обязательной выплате виновной стороной только в том случае, когда неустойка (пени или штраф) предусмотрена в договоре между этими сторонами.

На практике зачастую происходит нарушение обязательств, ответственность за которые договорами не установлена. Например, организация, получив аванс (предварительную оплату) в счет поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг), в одностороннем порядке разрывает контракт, возвращая через некоторое время аванс, либо передает товар покупателю (выполняет работы, оказывает услуги) с нарушением договорных сроков. Если такие обязательства связаны с расчетами между сторонами сделки денежными средствами, они называются денежными. Денежным может быть как обязательство в целом (например, в договоре займа), так и обязанность одной из сторон в обязательстве (оплата товаров, работ или услуг). В этом случае за пользование чужими денежными средствами вследствие их неправомерного удержания, уклонения от их возврата, иной просрочки в их уплате либо неосновательного получения или сбережения за счет другого лица подлежат уплате проценты на сумму этих средств (п.1 ст.395 ГК РФ).

К такого рода денежным обязательствам, к которым можно применить положения ст.395 ГК РФ, относят:

- неправомерное пользование денежными средствами, полученными в порядке предварительной оплаты в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг (необоснованный отказ продавца в передаче этих товаров, выполнении работ или оказании услуг и возврат аванса, а также нарушение продавцом договорных сроков поставки товаров, выполнения работ или оказания услуг);

- нарушение покупателем договорных сроков оплаты товаров (работ, услуг), в том числе при рассрочке платежа (коммерческом кредите);

- нарушение заемщиком сроков возврата займа;

- несвоевременное зачисление банком на счет поступивших клиенту денежных средств, их необоснованное списание со счета клиента, невыполнение его указаний о перечислении денежных средств либо об их выдаче со счета;

- необоснованное обогащение (необоснованное приобретение или сбережение денежных средств);

- нарушение сроков возврата денежных средств в случае признания сделки недействительной;

- нарушение сроков перечисления денежных средств, присужденных судом в качестве возмещения причиненного вреда.

Порядок применения ст.395 ГК РФ разъяснен Постановлением Пленума Верховного Суда РФ и Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 8 октября 1998 г. N N 13/14 "О практике применения положений Гражданского кодекса Российской Федерации о процентах за пользование чужими денежными средствами" (с изменениями от 4 декабря 2000 г.) (далее по тексту - Постановление N N 13/14).

Необходимо отметить, что кредитор на основании ст.395 ГК РФ может потребовать возмещения убытков в виде уплаты процентов на сумму нарушения денежного обязательства не только от непосредственно виновной стороны, но и от третьих лиц (к примеру, с поручителя или с гаранта, предоставившего банковскую гарантию) (п.п.17, 18, 19 Постановления N N 13/14). В свою очередь третье лицо (поручитель или гарант) может потребовать возмещения выплаченных кредитору сумм от непосредственно виновной стороны.

Согласно п.1 ст.395 ГК РФ размер процентов за нарушение денежных обязательств определяется существующей в месте жительства кредитора, а если кредитором является юридическое лицо, в месте его нахождения учетной ставкой банковского процента на день исполнения денежного обязательства или его соответствующей части. В соответствии с разъяснениями ВС РФ в качестве учетной применяется ставка рефинансирования Центробанка РФ (п.2 Постановления N N 13/14). При этом для расчета подлежащих уплате годовых процентов число дней в году (месяце) принимается равным соответственно 360 и 30 дням, если иное не установлено соглашением сторон, обязательными для сторон правилами, а также обычаями делового оборота.

Конкретная процентная ставка определяется сторонами исходя из ставки рефинансирования Центробанка РФ, действующей на день исполнения виновным лицом денежных обязательств перед кредитором. При взыскании долга в судебном порядке суд может удовлетворить требование кредитора, исходя из учетной ставки банковского процента либо на день предъявления иска, либо на день вынесения решения суда. Эти правила применяются, если иной размер процентов не установлен законом или договором.

Проценты начисляются до момента фактического исполнения денежного обязательства.

Если должник не имеет возможности полного исполнения денежного обязательства (то есть погашения как основной суммы задолженности, так и требуемых (присужденных) сумм в виде санкций), то действующим законодательством определен следующий порядок погашения (ст.319 ГК РФ, п.11 Постановления N N 13/14):

- в первую очередь погашаются издержки кредитора по получению исполнения (в том числе судебные издержки);

- во вторую - проценты (к которым относятся и проценты за нарушение денежных обязательств);

- затем - основная сумма долга.

Рассмотрим порядок расчета суммы возмещения и отражения этих операций в бухгалтерском учете организации - кредитора на условном примере.

Пример 1. Промышленное предприятие заключило договор с энергоснабжающей организацией на поставку ему электроэнергии. Расчеты за фактическое потребление электроэнергии должны производиться ежемесячно до 5 числа месяца, следующего за отчетным. При этом за нарушение договора (в том числе за несвоевременное поступление денежных средств в оплату полученной электроэнергии) никаких санкций договором не предусматривалось.

Однако предприятие не производило оплату фактически полученной электроэнергии за 3 месяца. Общая сумма долга составила 360 000 руб. (в том числе НДС 60 000 руб.).

Энергоснабжающая организация обратилась и выиграла в арбитражном суде дело о взыскании с должника суммы основного долга (360 000 руб.), суммы судебных издержек, понесенных кредитором (30 000 руб.), а также процентов за нарушение денежных обязательств. В последнем случае суд исходил из годовой ставки рефинансирования Центробанка РФ на день предъявления иска - 30 процентов (цифры ставок рефинансирования здесь и в других примерах условные).

Расчет величины процентов за нарушение денежных обязательств будет выглядеть следующим образом:

1) количество дней задолженности на момент подачи искового заявления:

3 мес. х 30 дней = 90 дней;

2) расчет дневной ставки процентов:

30% : 360 дней = 0,083333%;

3) расчет величины санкции за нарушение денежных обязательств:

360 000 руб. х 0,083333% х 90 дней = 27 000 руб.

Предположим, что себестоимость оказанных энергоснабжающей организацией услуг составила 250 000 руб. При этом ее учетной политикой датой возникновения обязательств для расчетов с бюджетом по уплате НДС является момент оплаты реализованной продукции (работ, услуг).

В бухгалтерском учете вышеуказанные операции будут отражены следующими проводками.

Таблица 1

     
   —————————————————————————T——————————————T—————————————T——————————¬
   |  Наименование операции |     Дебет    |    Кредит   |  Сумма,  |
   |                        |              |             |   руб.   |
   +————————————————————————+——————————————+—————————————+——————————+
   |1. Реализация           |      62      | 90 (субсчет |  360 000 |
   |электроэнергии          |              |  "Выручка") |          |
   |промышленному           |              |             |          |
   |предприятию             |              |             |          |
   |за 3 месяца             |              |             |          |
   +————————————————————————+——————————————+—————————————+——————————+
   |2. Себестоимость        |  90 (субсчет |      20     |  250 000 |
   |оказанных услуг         |"Себестоимость|             |          |
   |(себестоимость          |   продаж")   |             |          |
   |производства            |              |             |          |
   |реализованной           |              |             |          |
   |электроэнергии)         |              |             |          |
   +————————————————————————+——————————————+—————————————+——————————+
   |3. НДС по реализованной,|  90 (субсчет | 76 (субсчет |   60 000 |
   |но не оплаченной        |    "НДС")    | "Расчеты по |          |
   |электроэнергии          |              |    НДС")    |          |
   +————————————————————————+——————————————+—————————————+——————————+
   |4. Прибыль от реализации|  90 (субсчет |      99     |   50 000 |
   |электроэнергии          |  "Прибыль /  |             |          |
   |промышленному           |   убыток от  |             |          |
   |предприятию <1>         |   продаж")   |             |          |
   |(360 000 руб. —         |              |             |          |
   |250 000 руб. —          |              |             |          |
   |60 000 руб.)            |              |             |          |
   +————————————————————————+——————————————+—————————————+——————————+
   |5. Энергоснабжающая     |  76 (субсчет |      62     |  360 000 |
   |организация подала иск в|  "Расчеты по |             |          |
   |суд об уплате           | претензиям") |             |          |
   |задолженности <2>       |              |             |          |
   +————————————————————————+——————————————+—————————————+——————————+
   |6. Судебные издержки,   |      76      |      51     |   30 000 |
   |понесенные              |              |             |          |
   |энергоснабжающей        |              |             |          |
   |организацией            |              |             |          |
   +————————————————————————+——————————————+—————————————+——————————+
   |7. На основании решения |              |             |          |
   |суда погашается в       |              |             |          |
   |соответствии с          |              |             |          |
   |установленной законом   |              |             |          |
   |очередностью:           |              |             |          |
   |судебные издержки,      |      51      |      76     |   30 000 |
   |понесенные кредитором   |              |             |          |
   |проценты за нарушение   |      51      | 91 (субсчет |   27 000 |
   |денежных обязательств   |              |   "Прочие   |          |
   |                        |              |   доходы"   |          |
   |сумма основного долга   |      51      | 76 (субсчет |  360 000 |
   |                        |              | "Расчеты по |          |
   |                        |              | претензиям" |          |
   +————————————————————————+——————————————+—————————————+——————————+
   |8. Начислен НДС для     |  76 (субсчет | 68 (субсчет |   60 000 |
   |расчета с бюджетом по   |  "Расчеты по | "Расчеты по |          |
   |реализованной продукции |     НДС")    |    НДС")    |          |
   |(работам, услугам)      |              |             |          |
   +————————————————————————+——————————————+—————————————+——————————+
   |9. Начислен НДС по      |  91 (субсчет | 68 (субсчет |    4 500 |
   |суммам полученных       |    "НДС")    |   "Расчеты  |          |
   |санкций за нарушение    |              |   по НДС")  |          |
   |денежных обязательств   |              |             |          |
   |<3>                     |              |             |          |
   |(27 000 руб. х 16,67%)  |              |             |          |
   +————————————————————————+——————————————+—————————————+——————————+
   |10. Прибыль, полученная |  91 (субсчет |      99     |   22 500 |
   |организацией от прочих  |"Сальдо прочих|             |          |
   |доходов <1>             |   доходов и  |             |          |
   |(27 000 руб. —          |  расходов")  |             |          |
   |4500 руб.)              |              |             |          |
   L————————————————————————+——————————————+—————————————+———————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Данные проводки приведены здесь только в качестве примера расчета финансового результата от реализации продукции (электроэнергии) и прочих доходов. В учете же такие проводки делаются заключительными оборотами в конце месяца по всему объему продаж и себестоимости этих продаж (то есть по всем видам деятельности организации), а также в виде сальдо прочих доходов и расходов.

<2> Планом счетов (Инструкцией по применению Плана счетов) на данном субсчете к счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" отражение величины иска к покупателям (за исключением сумм штрафов, пеней или неустойки) не предусмотрено. Однако в целях четкого выделения в учете дебиторской задолженности, по которой ведется судебное делопроизводство, целесообразно относить такие суммы либо как в нашем примере на счет 76 (субсчет "Расчеты по претензиям"), либо оставлять их на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" на отдельном субсчете "Расчеты по искам". Следует обратить внимание, что в нашем случае размер санкций за нарушение денежных обязательств находится исключительно в компетенции суда. Поэтому на счете учета расчетов по претензиям (искам) они на дату подачи иска не отражаются.

<3> Согласно п.2 ст.153, а также ст.162 части второй НК РФ налоговая база по НДС определяется с учетом всех доходов организации, связанных с расчетами по оплате за реализованные товары (работы, услуги). В нашем случае санкции за нарушение денежных обязательств прямо связаны с расчетами за реализованную электроэнергию, поэтому подлежат обложению НДС по ставке 16,67 процента (п.4 ст.164 части второй НК РФ). В то же время полученная сумма судебных издержек является компенсационной величиной и не связана с расчетами за реализованные товары (работы, услуги). Следовательно, в данной ситуации объекта обложения НДС не возникает.

У предприятия - должника суммы уплаченных процентов за нарушение денежных обязательств включаются в состав внереализационных расходов (п.3 ст.250 части второй НК РФ) и принимаются в целях налогообложения (уменьшают налогооблагаемую выручку).

В учете они отражаются следующей проводкой:

дебет счета 91 (субсчет "Прочие расходы") кредит счета 51.

Несмотря на то что организация - кредитор уплачивает с полученных процентов за нарушение денежных обязательств НДС (как уже рассматривалось выше), предприятие - должник не имеет права исчислять НДС с уплаченной кредитору суммы (ст.171 части второй НК РФ). Поэтому вся величина перечисленных санкций зачисляется на счет 91 полностью.

Как уже отмечалось, нарушение денежных обязательств может быть произведено также банком в связи с несвоевременным зачислением на счет клиента поступивших ему денежных средств, их необоснованного списания со счета клиента, невыполнения указаний клиента о перечислении денежных средств либо об их выдаче со счета (ст.856 ГК РФ, п.п.20 - 22 Постановления N N 13/14).

Порядок расчета санкций за подобные нарушения аналогичен рассмотренному выше. Однако следует учесть, что ст.31 Федерального закона "О банках и банковской деятельности" (действующего в ред. Федерального закона от 3 февраля 1996 г. N 17-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон РСФСР "О банках и банковской деятельности в РСФСР") также установлены санкции в виде процентов по ставке рефинансирования Центробанка РФ за несвоевременное или неправильное зачисление на счет или списания со счета клиента денежных средств. В этой ситуации п.20 Постановления N N 13/14 разъяснено, что с введением в действие части второй ГК РФ санкции, установленные данным Законом, применяются только в отношении нарушений, за которые законодательство (ст.856 ГК РФ) ответственности не устанавливает. Следовательно, за нарушения, связанные с выполнением банком своих денежных обязательств перед клиентами, ответственность устанавливается ст.395 ГК РФ (при условии, что санкции за подобные нарушения не определены договором банка с клиентами).

Кроме того, следует обратить внимание, что отражение в бухгалтерском учете операций, связанных с получением возмещения от банка за нарушение денежных обязательств, имеет некоторые особенности. Прежде всего, в данном случае подача иска с требованием возмещения убытков происходит уже после фактического поступления денег на счет кредитора (клиента банка). Следовательно, сумма основного долга в размер иска не включается. Кроме того, как уже говорилось выше, размер санкций за нарушение денежных обязательств устанавливается исключительно судом. Поэтому на отдельном счете (субсчете) сумма предъявленного иска не может быть отражена до принятия судом положительного для кредитора решения.

Пример 2. На счет организации должны были поступить денежные средства в оплату реализованных услуг в размере 1 200 000 руб. (в том числе НДС 200 000 руб.). Однако банк по ошибке зачислил эти деньги как неизвестные суммы и продержал их на своем счете 1 месяц, после чего они были все-таки зачислены на расчетный счет организации в этом банке.

Договором на банковское обслуживание за подобные нарушения санкций предусмотрено не было. Однако организация обратилась в суд с иском о незаконном пользовании денежными средствами. Суд присудил возместить банку убытки организации в виде процентов за пользование этими деньгами исходя из процентной ставки рефинансирования Центробанка РФ, действовавшей на момент подачи иска (30 процентов), а также судебные издержки в размере 10 000 руб.

Расчет суммы санкций производился следующим образом:

1 200 000 руб. х 30% : 360 дней х 30 дней = 30 000 руб.

Предположим, что себестоимость оказанных организацией услуг составила 920 000 руб. При этом ее учетной политикой датой возникновения обязательств для расчетов с бюджетом по уплате НДС является момент оплаты реализованной продукции (работ, услуг).

В бухгалтерском учете вышеуказанные операции будут отражены следующими проводками.

Таблица 2

     
   —————————————————————————T——————————————T—————————————T——————————¬
   |  Наименование операции |     Дебет    |    Кредит   |  Сумма,  |
   |                        |              |             |   руб.   |
   +————————————————————————+——————————————+—————————————+——————————+
   |1. Реализация услуг     |      62      | 90 (субсчет | 1 200 000|
   |организацией            |              |  "Выручка") |          |
   +————————————————————————+——————————————+—————————————+——————————+
   |2. Себестоимость        |  90 (субсчет |      20     |   920 000|
   |оказанных услуг         |"Себестоимость|             |          |
   |                        |   продаж")   |             |          |
   +————————————————————————+——————————————+—————————————+——————————+
   |3. НДС по реализованным,|  90 (субсчет | 76 (субсчет |   200 000|
   |но не оплаченным услугам|    "НДС")    | "Расчеты по |          |
   |                        |              |    НДС")    |          |
   +————————————————————————+——————————————+—————————————+——————————+
   |4. Прибыль от реализации|  90 (субсчет |      99     |    80 000|
   |электроэнергии          |  "Прибыль /  |             |          |
   |промышленному           |   убыток от  |             |          |
   |предприятию <4>         |   продаж")   |             |          |
   |(1 200 000 руб. —       |              |             |          |
   |920 000 руб. —          |              |             |          |
   |200 000 руб.)           |              |             |          |
   +————————————————————————+——————————————+—————————————+——————————+
   |5. Зачислены денежные   |      51      |      62     | 1 200 000|
   |средства на расчетный   |              |             |          |
   |счет организации        |              |             |          |
   +————————————————————————+——————————————+—————————————+——————————+
   |6. Начислен НДС для     |  76 (субсчет | 68 (субсчет |   200 000|
   |расчета с бюджетом      |  "Расчеты по | "Расчеты по |          |
   |                        |     НДС")    |    НДС")    |          |
   +————————————————————————+——————————————+—————————————+——————————+
   |7. Организацией         |      76      |      51     |    10 000|
   |произведены судебные    |              |             |          |
   |издержки                |              |             |          |
   +————————————————————————+——————————————+—————————————+——————————+
   |8. Возмещение убытков   |              |             |          |
   |организации банком по   |              |             |          |
   |решению суда:           |              |             |          |
   |— судебных издержек <5> |      51      |      76     |    10 000|
   |— процентов за нарушение|      51      | 91 (субсчет |    30 000|
   |денежных обязательств   |              |   "Прочие   |          |
   |                        |              |   доходы")  |          |
   +————————————————————————+——————————————+—————————————+——————————+
   |9. Начислен НДС по      |  91 (субсчет | 68 (субсчет |     5 001|
   |прочим доходам <5>      |    "НДС")    | "Расчеты по |          |
   |(30 000 руб. х 16,67%)  |              |    НДС")    |          |
   +————————————————————————+——————————————+—————————————+——————————+
   |10. Прибыль, полученная |  91 (субсчет |      99     |    24 999|
   |организацией от прочих  |"Сальдо прочих|             |          |
   |доходов <4>             |   доходов и  |             |          |
   |(30 000 руб. —          |  расходов")  |             |          |
   |5001 руб.)              |              |             |          |
   L————————————————————————+——————————————+—————————————+———————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<4> Данные проводки приведены здесь только в качестве примера расчета финансового результата от реализации продукции (электроэнергии) и прочих доходов. В учете же такие проводки делаются заключительными оборотами в конце месяца по всему объему продаж и себестоимости этих продаж (то есть по всем видам деятельности организации), а также в виде сальдо прочих доходов и расходов.

<5> В данном случае санкции к банку установлены за нарушение им своих обязательств в части гражданского законодательства. Кроме того, данные санкции за нарушение денежных обязательств прямо связаны с расчетами за реализованные организацией услуги, поэтому, как и в предыдущем примере, подлежат обложению НДС по ставке 16,67 процента (п.2 ст.153, ст.162, п.4 ст.164 части второй НК РФ). В то же время, как уже отмечалось, полученная сумма судебных издержек является компенсационной величиной и не связана с расчетами за реализованные товары (работы, услуги). Следовательно, в данной ситуации объекта обложения НДС не возникает.

При определении величины учетной ставки может возникнуть такая ситуация, когда за время неисполнения денежного обязательства или в течение самого судебного процесса ставка рефинансирования Центробанка РФ менялась. В этом случае окончательное решение о применении той или иной учетной ставки банковского процента все равно остается за арбитражным судом. Постановлением N N 13/14 (п.3) рекомендуется в этих целях отдавать предпочтение той учетной ставке (на день предъявления иска или на день вынесения решения судом), которая наиболее близка по значению к учетным ставкам, существовавшим в течение всего периода просрочки платежа (нарушения денежного обязательства).

Следует также обратить внимание, что нарушение не всякого рода денежных обязательств может повлечь за собой применение санкций. Так, положения ст.395 ГК РФ не применяются к отношениям сторон, если они не связаны с использованием денег в качестве средства платежа или средства погашения денежного долга. В частности, не считаются денежными обязательства, в которых денежные знаки используются не в качестве средства погашения денежного долга (например, обязанности клиента сдавать наличные деньги в банк по договору на кассовое обслуживание, обязанности перевозчика, перевозящего денежные знаки, и т.д.).

Кроме того, последствия, предусмотренные ст.395 ГК РФ, не применяются к обязательствам, в которых валюта (деньги) исполняет роль товара (к примеру, сделки по обмену валюты) (п.1 Постановления N N 13/14).

Помимо вышеперечисленных обстоятельств, положения ст.395 ГК РФ не применяются в некоторых ситуациях, когда санкции за подобные нарушения денежных обязательств предусмотрены договором, заключенным между сторонами. В этом случае в части возмещения причиненного убытка (неполученной прибыли) действуют иные положения законодательства. Например, если договором за просрочку оплаты товаров (работ, услуг) предусмотрена неустойка, действуют положения ст.ст.330, 331 ГК РФ, при просрочке выплаты земных средств действуют положения ст.809 ГК РФ и т.д.

Постановлением N N 13/14 (п.6) в этом случае определено, что судам следует исходить из того, что кредитор вправе предъявить требование о применении одной из этих мер (неустойки по договору или процентов за нарушение денежного обязательства), не доказывая факта и размера убытков, понесенных им при неисполнении этого денежного обязательства.

Однако приведенное разъяснение ВС РФ вовсе не означает, что кредитор не вправе предъявить иск по обоим основаниям: и на сумму неустойки (процентов) по договору, и согласно положениям ст.395 ГК РФ.

Как представляется, в этом случае в компетенции суда возможно принятие одного из вариантов решения:

1) требования предоставления истцом (кредитором) доказательств факта и размеров убытка (неполученной прибыли). В этом случае сумма убытка сопоставляется с величиной неустойки и санкций согласно ст.395 ГК РФ. Соответственно, размер компенсации не должен превышать суммы убытка. В этом случае будут действовать либо положения ст.394 ГК РФ (погашение убытков в части, не покрытой неустойкой), либо п.2 ст.395 ГК РФ (право требования кредитора от должника погашения всей суммы убытков, если она превышает причитающуюся ему сумму процентов за нарушение денежных обязательств);

2) снизить учетную ставку банковского процента за нарушение денежного обязательства. В соответствии с п.7 Постановления N N 13/14 если определенный в соответствии со ст.395 ГК РФ размер (ставка) процентов, уплачиваемых при неисполнении или просрочке исполнения денежного обязательства, явно несоразмерен последствиям просрочки исполнения денежного обязательства, суд, учитывая компенсационную природу процентов, вправе уменьшить ставку процентов, взыскиваемых в связи с просрочкой исполнения денежного обязательства. Основанием для этого является ст.333 ГК РФ об уменьшении размера неустойки вследствие ее несоразмерности последствиям нарушения обязательства. В этом случае при решении вопроса о возможности снижения применяемой ставки процентов суд должен учитывать изменения размера ставки рефинансирования Центробанка РФ в период просрочки, а также иные обстоятельства, влияющие на размер процентных ставок.

Рассмотрим расчет суммы ущерба в подобной ситуации и отражение этих операций в учете организации - кредитора на условном примере.

Пример 3. За основу возьмем числовые данные примера 1. Однако предположим, что в договоре между сторонами предусмотрены санкции в виде неустойки за просрочку платежей за реализованную электроэнергию исходя из учетной ставки 20 процентов годовых. Поэтому энергоснабжающая организация включила в сумму иска не только величину основного долга (360 000 руб.), судебных издержек (30 000 руб.) и процентов за нарушение денежных обязательств (размер которых должен быть определен судом), но и величину неустойки согласно договору в размере 18 000 руб. (360 000 руб. х 20% : 360 дней х 90 дней).

При этом реальная величина убытка (неполученной прибыли) составила 26 000 руб. (расчет был представлен по требованию суда).

Величина санкций за нарушение денежных обязательств (в соответствии со ст.395 ГК РФ) составит в нашем примере 27 000 руб. (360 000 руб. х 30% : 360 дней х 90 дней).

Учитывая фактическую сумму убытка, судом может быть принято решение либо о взыскании неустойки в размере 18 000 руб. и суммы убытка, превышающей неустойку, - 8000 руб. (26 000 руб. - 18 000 руб.), либо снизить учетную ставку банковского процента до 29 процентов.

Бухгалтерский учет и налогообложение данных операций будет осуществляться аналогично предыдущим примерам.

Несколько иначе дело обстоит с санкциями за просрочку возвращения долга (кредита, займа) заемщиком.

В подобной ситуации заимодавец может потребовать получения с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором. При отсутствии в договоре условия о размере процентов их размер определяется существующей в месте жительства заимодавца, а если заимодавцем является юридическое лицо, в месте его нахождения ставкой банковского процента на день уплаты заемщиком суммы долга или его соответствующей части (п.1 ст.809 ГК РФ). При этом в соответствии с п.1 ст.811 ГК РФ в случаях, когда заемщик не возвращает в срок сумму займа, на эту сумму подлежат уплате проценты в порядке и размере, предусмотренных ст.395 ГК РФ, со дня, когда она должна была быть возвращена, до дня ее возврата заимодавцу независимо от уплаты процентов, предусмотренных вышеуказанным п.1 ст.809 ГК РФ.

Причем проценты, предусмотренные п.1 ст.811 ГК РФ, являются мерой гражданско - правовой ответственности. Указанные проценты, взыскиваемые в связи с просрочкой возврата суммы займа, начисляются на эту сумму без учета начисленных на день возврата процентов за пользование заемными средствами, если в обязательных для сторон правилах либо в договоре нет прямой оговорки об ином порядке начисления процентов (п.15 Постановления N N 13/14).

Таким образом, в случае нарушения заемщиком сроков возврата займа, заимодавец имеет право потребовать как возмещения процентов за пользование заемными средствами (даже если их размер не оговорен договором), так и санкций за нарушение денежных обязательств.

Если же договором займа за подобные нарушения установлена еще и неустойка, то в этом случае суд будет руководствоваться вышеуказанными разъяснениями ВС РФ (то есть предъявления кредитором одной из мер ответственности: либо неустойки, либо процентов за нарушение денежных обязательств).

Пример 4. Предприятие получило от сторонней организации (не являющейся кредитной) заем в размере 20 000 000 руб. По договору займа размер процентов за пользование займом составляет 25 процентов годовых. В моменту прекращения действия договора предприятие выплатило организации половину заемных средств (10 000 000 руб.) и все причитающиеся за пользование ими проценты. Окончательно рассчитаться предприятие смогло только через 2 месяца (60 дней), погасив сумму основного долга.

В соответствии с договором организация - заимодавец произвела начисление процентов за пользование займом в размере 416 667 руб. (10 000 000 руб. х 25% : 360 дней х 60 дней).

Кроме того, организация - заимодавец предъявила предприятию (заемщику) претензию об уплате санкций за нарушение денежных обязательств исходя из ставки рефинансирования Центробанка РФ, действовавшей на момент погашения основного долга по займу в размере 20 процентов. Предприятие согласилось с выставленной претензией и произвело оплату процентов за пользование займом за 2 месяца и процентов за нарушение денежных обязательств в размере 333 333 руб. (10 000 000 руб. х 20% : 360 дней х 60 дней).

Отражение данных операций в бухгалтерском учете в этом случае будет аналогично указанному в предыдущих примерах.

Следует обратить внимание, что и полученная организацией сумма процентов за пользование заемными средствами, и сумма процентов за нарушение денежных обязательств подлежит обложению НДС, так как эти операции не относятся к банковским (пп.3 п.3 ст.149 части второй НК РФ), а также не подпадают под льготирование в качестве отдельных банковских операций, осуществляемых организациями, которые в соответствии с законодательством РФ вправе их совершать без лицензии Центробанка РФ (пп.5 п.3 ст.149 части второй НК РФ, п.23 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 20 декабря 2000 г. N БГ-3-03/447).

Подписано в печать В.Б.Гуккаев

18.06.2002

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——