"Аудиторские ведомости", N 6, 2002

БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ В ОРГАНИЗАЦИИ

(Окончание. Начало см. "Аудиторские ведомости",

N N 4, 5, 2002)

     
   —————————————————————————————————T———————————————————————————————¬
   |       Бухгалтерский учет       |        Налоговый учет         |
   +——————————————————————T—————————+—————————————————————T—————————+
   |        Вариант       |Основание|      Вариант        |Основание|
   +——————————————————————+—————————+—————————————————————+—————————+
   |           1          |    2    |         3           |    4    |
   +——————————————————————+—————————+—————————————————————+—————————+
   |   6. Учет выручки от реализации (продаж) продукции, товаров,   |
   |                          работ, услуг                          |
   +————————————————————————————————————————————————————————————————+
   | 6.1. Порядок признания в учете выручки от реализации (продаж)  |
   |    продукции, работ, услуг с длительным циклом изготовления    |
   |          продукции, выполнения работ, оказания услуг           |
   +——————————————————————T—————————T—————————————————————T—————————+
   |По мере готовности    |ПБУ 9/99 |Отсутствует          |НК РФ    |
   |продукции, работы,    |(п.13),  |вариантность способа.|(п.2     |
   |услуги (если возможно |План сче—|Доходы, относящиеся к|ст.271)  |
   |определить такую      |тов (по— |нескольким отчетным  |         |
   |готовность). При этом |яснения к|(налоговым) периодам,|         |
   |организации, выполняю—|счету 46 |распределяются между |         |
   |щие работы долгосроч— |"Выпол—  |указанными периодами |         |
   |ного характера (строи—|ненные   |с учетом принципа    |         |
   |тельные, научные, про—|этапы по |равномерности        |         |
   |ектные, геологические |незавер— |признания доходов    |         |
   |и т.п.), начальные и  |шенным   |                     |         |
   |конечные сроки выпол— |работам")|                     |         |
   |нения которых обычно  |         |                     |         |
   |относятся к разным    |         |                     |         |
   |отчетным периодам, для|         |                     |         |
   |обобщения информации о|         |                     |         |
   |законченных в соот—   |         |                     |         |
   |ветствии с заключенны—|         |                     |         |
   |ми договорами этапах  |         |                     |         |
   |работ, имеющих само—  |         |                     |         |
   |стоятельное значение, |         |                     |         |
   |используют или не ис— |         |                     |         |
   |пользуют счет 46 "Вы— |         |                     |         |
   |полненные этапы по не—|         |                     |         |
   |завершенным работам"; |         |                     |         |
   |по завершению изготов—|         |                     |         |
   |ления продукции, вы—  |         |                     |         |
   |полнения работы, ока— |         |                     |         |
   |зания услуги в целом. |         |                     |         |
   |В отношении разных по |         |                     |         |
   |характеру и условиям  |         |                     |         |
   |изготовления продук—  |         |                     |         |
   |ции, выполнения работ,|         |                     |         |
   |оказания услуг можно  |         |                     |         |
   |применять в одном от— |         |                     |         |
   |четном периоде однов— |         |                     |         |
   |ременно оба способа   |         |                     |         |
   |признания выручки     |         |                     |         |
   +——————————————————————+—————————+—————————————————————+—————————+
   |Выручка признается в учете при  |                               |
   |наличии следующих условий:      |                               |
   |а) организация имеет право на   |                               |
   |получение этой выручки, вытекаю—|                               |
   |щее из конкретного договора или |                               |
   |подтвержденное иным соответству—|                               |
   |ющим образом;                   |                               |
   |б) сумма выручки может быть     |                               |
   |определена;                     |                               |
   |в) имеется уверенность в том,   |                               |
   |что в результате конкретной опе—|                               |
   |рации произойдет увеличение эко—|                               |
   |номических выгод организации    |                               |
   |(например, когда организация по—|                               |
   |лучила в оплату актив либо от—  |                               |
   |сутствует неопределенность в от—|                               |
   |ношении получения актива);      |                               |
   |г) право собственности (владе—  |                               |
   |ния, пользования и распоряжения)|                               |
   |на продукцию (товар) перешло от |                               |
   |организации к покупателю или ра—|                               |
   |бота принята заказчиком (услуга |                               |
   |оказана);                       |                               |
   |д) расходы, которые произведены |                               |
   |или будут произведены в связи с |                               |
   |этой операцией, могут быть опре—|                               |
   |делены (п.12 ПБУ 9/99)          |                               |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |  6.2. Порядок определения даты реализации продукции, товаров,  |
   |работ, услуг для цели исчисления налога на добавленную стоимость|
   |                                                                |
   +————————————————————————————————T—————————————————————T—————————+
   |Не является элементом учетной   |При определении даты |НК РФ    |
   |политики                        |возникновения обязан—|(п.1     |
   |                                |ности по уплате нало—|ст.167)  |
   |                                |га по мере отгрузки  |         |
   |                                |продукции, товаров,  |         |
   |                                |работ, услуг и       |         |
   |                                |предъявлении покупа— |         |
   |                                |телю расчетных доку— |         |
   |                                |ментов как наиболее  |         |
   |                                |ранняя из следующих  |         |
   |                                |дат: день отгрузки   |         |
   |                                |(передачи) или день  |         |
   |                                |оплаты продукции,    |         |
   |                                |товаров, работ,      |         |
   |                                |услуг;               |         |
   |                                |при определении даты |         |
   |                                |возникновения обязан—|         |
   |                                |ности по уплате нало—|         |
   |                                |га по мере поступле— |         |
   |                                |ния денежных средств |         |
   |                                |как день оплаты про— |         |
   |                                |дукции, товаров,     |         |
   |                                |работ, услуг         |         |
   +————————————————————————————————+—————————————————————+—————————+
   |  6.3. Порядок определения даты получения дохода от реализации  |
   | продукции, товаров, работ, услуг для цели исчисления налога на |
   |                            прибыль                             |
   | (только для организаций, у которых сумма выручки от реализации |
   |продукции, товаров, работ, услуг без учета налога на добавленную|
   |                  стоимость и налога с продаж                   |
   |      в среднем за предыдущие четыре квартала не превысила      |
   |               1 000 000 руб. за каждый квартал)                |
   +————————————————————————————————T—————————————————————T—————————+
   |Не является элементом учетной   |Датой получения дохо—|НК РФ    |
   |политики                        |да признается день   |(п.п.1, 3|
   |                                |отгрузки (передачи)  |ст.271;  |
   |                                |продукции, товаров,  |п.1      |
   |                                |работ, услуг, иму—   |ст.39;   |
   |                                |щественных прав. Днем| п.п.1, 2|
   |                                |отгрузки считается   |ст.273)  |
   |                                |день реализации про— |         |
   |                                |дукции, товаров, ра— |         |
   |                                |бот, услуг, имущест— |         |
   |                                |венных прав независи—|         |
   |                                |мо от фактического   |         |
   |                                |поступления денежных |         |
   |                                |средств (иного иму—  |         |
   |                                |щества (работ, услуг)|         |
   |                                |и (или) имущественных|         |
   |                                |прав) в их оплату,   |         |
   |                                |т.е. доходы признают—|         |
   |                                |ся в том отчетном    |         |
   |                                |(налоговом) периоде, |         |
   |                                |в котором они имели  |         |
   |                                |место (метод начисле—|         |
   |                                |ния). При этом реали—|         |
   |                                |зацией продукции, то—|         |
   |                                |варов, работ, услуг  |         |
   |                                |признается передача  |         |
   |                                |на возмездной основе |         |
   |                                |(в том числе обмен   |         |
   |                                |продукцией, товарами,|         |
   |                                |работами, услугами)  |         |
   |                                |права собственности  |         |
   |                                |на продукцию, товары,|         |
   |                                |результатов выполнен—|         |
   |                                |ных работ одним лицом|         |
   |                                |для другого лица,    |         |
   |                                |возмездное оказание  |         |
   |                                |услуг одним лицом    |         |
   |                                |другому лицу, а также|         |
   |                                |передача права соб—  |         |
   |                                |ственности на продук—|         |
   |                                |цию, товары, резуль— |         |
   |                                |татов выполненных ра—|         |
   |                                |бот одним лицом для  |         |
   |                                |другого лица, оказа— |         |
   |                                |ние услуг одним лицом|         |
   |                                |другому лицу — на    |         |
   |                                |безвозмездной основе;|         |
   |                                |датой получения дохо—|         |
   |                                |да признается день   |         |
   |                                |поступления средств  |         |
   |                                |на счета в банках и  |         |
   |                                |(или) в кассу, по—   |         |
   |                                |ступления иного иму— |         |
   |                                |щества (работ, услуг)|         |
   |                                |и (или) имущественных|         |
   |                                |прав (кассовый метод)|         |
   +————————————————————————————————+—————————————————————+—————————+
   |  6.4. Порядок определения даты реализации продукции, товаров,  |
   |    работ, услуг для цели исчисления налога на пользователей    |
   |                      автомобильных дорог                       |
   +————————————————————————————————T—————————————————————T—————————+
   |Не является элементом учетной   |При определении вы—  |Инструк— |
   |политики                        |ручки от реализации  |ция МНС  |
   |                                |продукции, товаров,  |России от|
   |                                |работ, услуг по мере |04.04.   |
   |                                |их отгрузки датой    |2000 N 59|
   |                                |определения выручки  |(п.27)   |
   |                                |от реализации счита— |         |
   |                                |ется день отгрузки и |         |
   |                                |предъявления покупа— |         |
   |                                |телям (заказчикам)   |         |
   |                                |расчетных документов |         |
   |                                |или иной момент пере—|         |
   |                                |хода права собствен— |         |
   |                                |ности на продукцию,  |         |
   |                                |товары, работы, услу—|         |
   |                                |ги к покупателю      |         |
   |                                |(заказчику);         |         |
   |                                |при определении вы—  |Инструк— |
   |                                |ручки от реализации  |ция МНС  |
   |                                |продукции, товаров,  |России от|
   |                                |работ, услуг по мере |04.04.   |
   |                                |их оплаты датой опре—|2000 N 59|
   |                                |деления выручки от   |(п.27)   |
   |                                |реализации считается |         |
   |                                |день поступления     |         |
   |                                |средств за реализацию|         |
   |                                |отгруженной продукции|         |
   |                                |(товаров, работ, ус— |         |
   |                                |луг) на счета юриди— |         |
   |                                |ческих лиц в учрежде—|         |
   |                                |ния банков, день пос—|         |
   |                                |тупления выручки в   |         |
   |                                |кассу или иной момент|         |
   |                                |прекращения дебитор— |         |
   |                                |ской задолженности за|         |
   |                                |отгруженную продукцию|         |
   |                                |(товары, работы, ус— |         |
   |                                |луги), числившейся за|         |
   |                                |покупателем (заказчи—|         |
   |                                |ком)                 |         |
   +————————————————————————————————+—————————————————————+—————————+
   |                        7. Учет резервов                        |
   +————————————————————————————————————————————————————————————————+
   |     7.1. Резервы сомнительных долгов по расчетам с другими     |
   |    организациями и гражданами за продукцию, товары, работы,    |
   |   услуги с отнесением сумм резервов на финансовые результаты   |
   |                          организации                           |
   +——————————————————————T—————————T—————————————————————T—————————+
   |Создаются;            |ПВБУ     |Создаются;           |НК РФ    |
   |не создаются          |(п.70)   |не создаются         |(п.3     |
   |                      |         |                     |ст.266)  |
   +——————————————————————+—————————+—————————————————————+—————————+
   |Сомнительным долгом признается  |Сомнительным долгом признается |
   |дебиторская задолженность орга— |любая задолженность перед орга—|
   |низации, которая не погашена в  |низацией в случае, если эта за—|
   |сроки, установленные договором, |долженность не погашена в сро— |
   |и не обеспечена соответствующими|ки, установленные договором, и |
   |гарантиями. Резерв сомнительных |не обеспечена залогом, поручи— |
   |долгов создается на основе ре—  |тельством, банковской гаранти— |
   |зультатов проведенной инвентари—|ей. Безнадежными долгами при—  |
   |зации дебиторской задолженности |знаются те долги перед органи— |
   |организации. Величина резерва   |зацией, по которым истек уста— |
   |определяется отдельно по каждому|новленный срок исковой давно—  |
   |сомнительному долгу в зависимо— |сти, а также те долги, по кото—|
   |сти от финансового состояния    |рым в соответствии с граждан—  |
   |(платежеспособности) должника и |ским законодательством обяза—  |
   |оценки вероятности погашения    |тельство прекращено вследствие |
   |долга полностью или частично.   |невозможности его исполнения,  |
   |Если до конца отчетного года,   |на основании акта государствен—|
   |следующего за годом создания ре—|ного органа или ликвидации ор— |
   |зерва сомнительных долгов, этот |ганизации. Суммы отчислений в  |
   |резерв в какой—либо части не бу—|резервы по сомнительным долгам |
   |дет использован, то неизрасходо—|включаются в состав внереализа—|
   |ванные суммы присоединяются при |ционных расходов равномерно в  |
   |составлении бухгалтерского ба—  |течение отчетного (налогового) |
   |ланса на конец отчетного года к |периода (не применяется в отно—|
   |финансовым результатам (п.70    |шении расходов на формирование |
   |ПВБУ)                           |резервов по долгам, образовав— |
   |                                |шимся в связи с невыплатой про—|
   |                                |центов). Сумма резерва по сом— |
   |                                |нительным долгам определяется  |
   |                                |по результатам проведенной в   |
   |                                |конце предыдущего отчетного    |
   |                                |(налогового) периода инвентари—|
   |                                |зации дебиторской задолженности|
   |                                |и исчисляется:                 |
   |                                |1) по сомнительной задолженно— |
   |                                |сти со сроком возникновения    |
   |                                |свыше 90 дней — в сумму созда— |
   |                                |ваемого резерва включается пол—|
   |                                |ная сумма выявленной на основа—|
   |                                |нии инвентаризации задолженно— |
   |                                |сти;                           |
   |                                |2) по сомнительной задолженно— |
   |                                |сти со сроком возникновения от |
   |                                |45 до 90 дней (включительно) — |
   |                                |в сумму резерва включается 50% |
   |                                |суммы выявленной на основании  |
   |                                |инвентаризации задолженности;  |
   |                                |3) по сомнительной задолженно— |
   |                                |сти со сроком возникновения до |
   |                                |45 дней — не увеличивает сумму |
   |                                |создаваемого резерва.          |
   |                                |Сумма создаваемого резерва по  |
   |                                |сомнительным долгам не может   |
   |                                |превышать 10% выручки отчетного|
   |                                |(налогового) периода, определя—|
   |                                |емой в соответствии со ст.249  |
   |                                |НК РФ. Резерв по сомнительным  |
   |                                |долгам может быть использован  |
   |                                |организацией лишь на покрытие  |
   |                                |убытков от безнадежных долгов, |
   |                                |признанных таковыми в порядке, |
   |                                |установленном ст.266 НК РФ     |
   |                                |(п.п.1 — 4)                    |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |               7.2. Резервы предстоящих расходов                |
   +——————————————————————T—————————T—————————————————————T—————————+
   |Создаются;            |ПВБУ     |Создаются;           |НК РФ    |
   |не создаются          |(п.72),  |не создаются         |(п.1     |
   |                      |План сче—|                     |ст.267)  |
   |                      |тов (по— |                     |         |
   |                      |яснения к|                     |         |
   |                      |счету 96 |                     |         |
   |                      |"Резервы |                     |         |
   |                      |предстоя—|                     |         |
   |                      |щих рас— |                     |         |
   |                      |ходов")  |                     |         |
   +——————————————————————+—————————+—————————————————————+—————————+
   |Резервы предстоящих расходов мо—|Резервы предстоящих расходов   |
   |гут быть созданы на:            |могут быть созданы на гарантий—|
   |предстоящую оплату отпусков ра— |ный ремонт и гарантийное обслу—|
   |ботникам;                       |живание. При этом резерв созда—|
   |выплату ежегодного вознагражде— |ется в отношении тех товаров   |
   |ния за выслугу лет;             |(работ), по которым в соответ— |
   |выплату вознаграждений по итогам|ствии с условиями заключенного |
   |работы за год;                  |договора с покупателем предус— |
   |ремонт основных средств;        |мотрены обслуживание и ремонт в|
   |производственные затраты по под—|течение гарантийного срока.    |
   |готовительным работам в связи с |Организация самостоятельно оп— |
   |сезонным характером производ—   |ределяет предельный размер от— |
   |ства;                           |числений в этот резерв. Размер |
   |предстоящие затраты на рекульти—|созданного резерва не может    |
   |вацию земель и осуществление    |превышать предельного размера, |
   |иных природоохранных мероприя—  |определяемого как доля факти—  |
   |тий;                            |чески осуществленных организа— |
   |предстоящие затраты по ремонту  |цией расходов по гарантийному  |
   |предметов, предназначенных для  |ремонту и обслуживанию в объеме|
   |сдачи в аренду по договору про— |выручки от реализации указанных|
   |ката;                           |товаров (работ) за предыдущие  |
   |гарантийный ремонт и гарантийное|три года (п.п.1 — 3 ст.267     |
   |обслуживание;                   |НК РФ)                         |
   |покрытие иных предвиденных зат— |                               |
   |рат;                            |                               |
   |другие цели, предусмотренные за—|                               |
   |конодательством Российской Феде—|                               |
   |рации, нормативными правовыми   |                               |
   |актами Минфина России (п.72     |                               |
   |ПВБУ)                           |                               |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |         8. Учет финансовых вложений и заемных средств          |
   +————————————————————————————————————————————————————————————————+
   | 8.1. Метод списания на расходы организации стоимости выбывших  |
   |                          ценных бумаг                          |
   +————————————————————————————————T—————————————————————T—————————+
   |Не является элементом учетной   |По себестоимости пер—| НК РФ   |
   |политики                        |вых по времени приоб—|(п.9     |
   |                                |ретений (ФИФО);      |ст.280)  |
   |                                |по себестоимости по— |         |
   |                                |следних по времени   |         |
   |                                |приобретений (ЛИФО)  |         |
   |                                +—————————————————————+—————————+
   |                                |Применяется при реализации и   |
   |                                |ином выбытии ценных бумаг (за  |
   |                                |исключением случая, когда орга—|
   |                                |низация — акционер реализует   |
   |                                |акции, полученные ею при увели—|
   |                                |чении уставного капитала акцио—|
   |                                |нерного общества) (п.9 ст.280  |
   |                                |НК РФ)                         |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |       8.2. Порядок учета процентов по заемным средствам        |
   |     на приобретение материально — производственных запасов     |
   +——————————————————————T—————————T—————————————————————T—————————+
   |Расходы по обслужива— |ПБУ      |Отсутствует вариант— |НК РФ    |
   |нию займов и кредитов,|15/01,   |ность способа.       |(пп.2    |
   |полученных для осу—   |утверж—  |Расходы в виде про—  |п.1      |
   |ществления предвари—  |денное   |центов по долговым   |ст.265)  |
   |тельной оплаты матери—|Приказом |обязательствам любого|         |
   |ально — производствен—|Минфина  |вида включаются в    |         |
   |ных запасов или выдачи|России от|состав внереализаци— |         |
   |авансов и задатков в  |02.08.   |онных расходов, не   |         |
   |счет их оплаты (в том |2001     |связанных с произ—   |         |
   |числе проценты, причи—|N 60н    |водством и реализаци—|         |
   |тающиеся к оплате за— |(п.п.11, |ей                   |         |
   |имодавцам и кредиторам| 15),    |                     |         |
   |по полученным от них  |ПБУ 5/01 |                     |         |
   |займам и кредитам),   |(п.6),   |                     |         |
   |относятся организаци— |ПБУ 10/99|                     |         |
   |ей — заемщиком на уве—|(п.11)   |                     |         |
   |личение дебиторской   |         |                     |         |
   |задолженности, образо—|         |                     |         |
   |вавшейся в связи с    |         |                     |         |
   |предварительной опла— |         |                     |         |
   |той (выдачей авансов и|         |                     |         |
   |задатков) на указанные|         |                     |         |
   |цели. При поступлении |         |                     |         |
   |в организацию — заем— |         |                     |         |
   |щика материально —    |         |                     |         |
   |производственных запа—|         |                     |         |
   |сов дальнейшее начи—  |         |                     |         |
   |сление процентов и    |         |                     |         |
   |осуществление других  |         |                     |         |
   |расходов, связанных с |         |                     |         |
   |обслуживанием получен—|         |                     |         |
   |ных займов и кредитов,|         |                     |         |
   |отражаются в учете в  |         |                     |         |
   |общем порядке — с от— |         |                     |         |
   |несением указанных    |         |                     |         |
   |затрат на операционные|         |                     |         |
   |расходы организации — |         |                     |         |
   |заемщика;             |         |                     |         |
   |начисленные до приня— |         |                     |         |
   |тия к учету материаль—|         |                     |         |
   |но — производственных |         |                     |         |
   |запасов проценты по   |         |                     |         |
   |заемным средствам,    |         |                     |         |
   |привлеченным для при— |         |                     |         |
   |обретения этих запа—  |         |                     |         |
   |сов, относятся к фак— |         |                     |         |
   |тическим затратам на  |         |                     |         |
   |приобретение матери—  |         |                     |         |
   |ально — производствен—|         |                     |         |
   |ных запасов;          |         |                     |         |
   |проценты, уплачиваемые|         |                     |         |
   |организацией за пре—  |         |                     |         |
   |доставление ей в поль—|         |                     |         |
   |зование денежных      |         |                     |         |
   |средств (кредитов,    |         |                     |         |
   |займов), являются опе—|         |                     |         |
   |рационными расходами  |         |                     |         |
   +——————————————————————+—————————+—————————————————————+—————————+
   |При выборе какого—либо варианта |В налоговом учете отсутствует  |
   |следует учитывать, что существу—|термин "операционные расходы", |
   |ют противоречия между положения—|а используется термин "внереа— |
   |ми нормативных актов, в которых |лизационные расходы".          |
   |приведены указанные варианты по—|Расходом признаются проценты по|
   |рядка учета процентов по заемным|долговым обязательствам любого |
   |средствам на приобретение мате— |вида вне зависимости от харак— |
   |риально — производственных запа—|тера предоставленного кредита  |
   |сов, а именно: 1—й вариант пре— |или займа (текущего и (или)    |
   |дусмотрен п.15 ПБУ 15/01,       |инвестиционного), начисленные  |
   |2—й вариант — п.6 ПБУ 5/01,     |за фактическое время пользова— |
   |3—й вариант — п.11 ПБУ 10/99.   |ния заемными средствами исходя |
   |Величина процентов (расход)     |из доходности, установленной   |
   |определяется в соответствии с   |ссудодателем.                  |
   |конкретным договором (п.16      |Проценты, начисленные по долго—|
   |ПБУ 10/99)                      |вому обязательству любого вида,|
   |                                |признаются расходом при усло—  |
   |                                |вии, что размер начисленных ор—|
   |                                |ганизацией по долговому обяза— |
   |                                |тельству процентов существенно |
   |                                |не отклоняется от среднего     |
   |                                |уровня процентов, взимаемых по |
   |                                |долговым обязательствам, выдан—|
   |                                |ным в том же отчетном периоде  |
   |                                |на сопоставимых условиях. Под  |
   |                                |долговыми обязательствами, вы— |
   |                                |данными на сопоставимых услови—|
   |                                |ях, понимаются долговые обяза— |
   |                                |тельства, выданные в той же ва—|
   |                                |люте на те же сроки под анало— |
   |                                |гичные по качеству обеспечения |
   |                                |и попадающие в ту же группу    |
   |                                |кредитного риска. При определе—|
   |                                |нии среднего уровня процентов  |
   |                                |по межбанковским кредитам при— |
   |                                |нимается во внимание информация|
   |                                |только о межбанковских креди—  |
   |                                |тах. При этом существенным отк—|
   |                                |лонением размера начисленных   |
   |                                |процентов по долговому обяза—  |
   |                                |тельству считается отклонение  |
   |                                |более чем на 20% в сторону по— |
   |                                |вышения или в сторону понижения|
   |                                |от среднего уровня процентов,  |
   |                                |начисленных по долговому обяза—|
   |                                |тельству, выданному в том же   |
   |                                |квартале на сопоставимых усло— |
   |                                |виях. При отсутствии долговых  |
   |                                |обязательств, выданных в том же|
   |                                |квартале на сопоставимых усло— |
   |                                |виях, предельная величина про— |
   |                                |центов, признаваемых расходом, |
   |                                |принимается равной ставке рефи—|
   |                                |нансирования Банка России, уве—|
   |                                |личенной в 1,1 раза, — при     |
   |                                |оформлении долгового обязатель—|
   |                                |ства в рублях, и на 15% — по   |
   |                                |кредитам в иностранной валюте  |
   |                                |(п.2 ст.252, ст.265, п.1 ст.269|
   |                                |НК РФ)                         |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |               9. Налог на прибыль и учет убытка                |
   +————————————————————————————————————————————————————————————————+
   |9.1. Порядок исчисления (уплаты) ежемесячных авансовых платежей |
   |                      по налогу на прибыль                      |
   +————————————————————————————————+—————————————————————+—————————+
   |Не является элементом учетной   |В течение отчетного  |НК РФ    |
   |политики                        |периода (квартала)   |(п.2     |
   |                                |организации (за      |ст.286)  |
   |                                |исключением организа—|         |
   |                                |ций, указанных в п.3 |         |
   |                                |ст.286 НК РФ) уплачи—|         |
   |                                |вают ежемесячные     |         |
   |                                |авансовые платежи:   |         |
   |                                |равными долями в раз—|         |
   |                                |мере одной трети под—|         |
   |                                |лежащего уплате квар—|         |
   |                                |тального авансового  |         |
   |                                |платежа за квартал,  |         |
   |                                |предшествующий квар— |         |
   |                                |талу, в котором про— |         |
   |                                |изводится уплата еже—|         |
   |                                |месячных авансовых   |         |
   |                                |платежей. При этом   |         |
   |                                |размер ежемесячных   |         |
   |                                |авансовых платежей,  |         |
   |                                |причитающихся к упла—|         |
   |                                |те в I квартале теку—|         |
   |                                |щего налогового пери—|         |
   |                                |ода, принимается рав—|         |
   |                                |ным размеру ежемесяч—|         |
   |                                |ного авансового пла— |         |
   |                                |тежа, причитающегося |         |
   |                                |к уплате организацией|         |
   |                                |в последнем квартале |         |
   |                                |предыдущего налогово—|         |
   |                                |го периода;          |         |
   |                                |исходя из ставки на— |         |
   |                                |лога и фактически по—|         |
   |                                |лученной прибыли,    |         |
   |                                |рассчитываемой нара— |         |
   |                                |стающим итогом с на— |         |
   |                                |чала налогового пери—|         |
   |                                |ода до окончания со— |         |
   |                                |ответствующего меся— |         |
   |                                |ца. Сумма авансовых  |         |
   |                                |платежей, подлежащая |         |
   |                                |уплате в бюджет, оп— |         |
   |                                |ределяется с учетом  |         |
   |                                |ранее начисленных    |         |
   |                                |сумм авансовых плате—|         |
   |                                |жей.                 |         |
   |                                |Система (порядок) уп—|         |
   |                                |латы авансовых плате—|         |
   |                                |жей не может изме—   |         |
   |                                |няться в течение на— |         |
   |                                |логового периода     |         |
   +————————————————————————————————+—————————————————————+—————————+
   |        9.2. Выбор показателя для расчета доли прибыли,         |
   |     приходящейся на обособленные подразделения организации     |
   +————————————————————————————————T—————————————————————T—————————+
   |Не является элементом учетной   |Среднесписочная чис— |НК РФ    |
   |политики                        |ленность работников; |(п.2     |
   |                                |сумма расходов на    |ст.288)  |
   |                                |оплату труда.        |         |
   |                                |Выбранный показатель |         |
   |                                |должен быть неизмен— |         |
   |                                |ным в течение налого—|         |
   |                                |вого периода         |         |
   +————————————————————————————————+—————————————————————+—————————+
   | 9.3. Порядок учета убытка, полученного в предыдущем налоговом  |
   |  периоде, при определении налоговой базы текущего налогового   |
   |                            периода                             |
   +————————————————————————————————T—————————————————————T—————————+
   |Не является элементом учетной   |Уменьшает налоговую  |НК РФ    |
   |политики                        |базу текущего налого—|(п.п.1 — |
   |                                |вого периода на часть|3 ст.283)|
   |                                |суммы полученного    |         |
   |                                |убытка (перенос убыт—|         |
   |                                |ков на будущее) в те—|         |
   |                                |чение 10 лет, следую—|         |
   |                                |щих за тем налоговым |         |
   |                                |периодом, в котором  |         |
   |                                |получен этот убыток; |         |
   |                                |уменьшает налоговую  |         |
   |                                |базу текущего налого—|         |
   |                                |вого периода на всю  |         |
   |                                |сумму полученного    |         |
   |                                |убытка. При этом со— |         |
   |                                |вокупная сумма пере— |         |
   |                                |носимого убытка ни в |         |
   |                                |каком отчетном (нало—|         |
   |                                |говом) периоде не мо—|         |
   |                                |жет превышать 30% на—|         |
   |                                |логовой базы, исчис— |         |
   |                                |ленной в соответствии|         |
   |                                |со ст.274 НК РФ.     |         |
   |                                |Убыток, не перенесен—|         |
   |                                |ный на ближайший сле—|         |
   |                                |дующий год, может    |         |
   |                                |быть перенесен цели— |         |
   |                                |ком или частично на  |         |
   |                                |следующий год из пос—|         |
   |                                |ледующих девяти лет с|         |
   |                                |учетом вышеизложенно—|         |
   |                                |го. Если организация |         |
   |                                |понесла убытки более |         |
   |                                |чем в одном налоговом|         |
   |                                |периоде, то перенос  |         |
   |                                |таких убытков на бу— |         |
   |                                |дущее производится в |         |
   |                                |той очередности, в   |         |
   |                                |которой они понесены |         |
   L————————————————————————————————+—————————————————————+——————————
   

Остановимся на особенностях применения приведенных в таблице способов учета.

Подраздел 1.1 таблицы. В соответствии с законодательством имеющиеся в организации объекты основных средств классифицируются по группам. Так, в бухгалтерском учете в группы объединяются однородные объекты (например, вычислительная техника, транспортные средства и т.д.), по каждой из которых возможно применение любого из способов начисления амортизации (п.18 ПБУ 6/01). В налоговом учете в одну группу объединяются разнородные объекты с одинаковыми сроками их полезного использования, и в пределах одной амортизационной группы (за исключением восьмой - десятой) именно для каждого объекта основных средств можно применять свой метод начисления амортизации (п.1 ст.258, п.3 ст.259 НК РФ). По нашему мнению, наиболее целесообразен выбор линейного способа (метода) начисления амортизации не только для всех групп однородных объектов основных средств, но и для всех амортизационных групп, а также для любого объекта основных средств в каждой амортизационной группе (т.е. выбор способа начисления амортизации, одинакового как для бухгалтерского, так и для налогового учета). Это становится возможным также благодаря Постановлению Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы", в котором сказано, что указанная Классификация может использоваться для целей бухгалтерского учета.

При определении срока полезного использования объекта основных средств следует обратить внимание на то, что в бухгалтерском учете этот срок определяется организацией при принятии объекта к учету, т.е. исходя из даты постановки объекта на баланс организации. В налоговом учете срок полезного использования определяется на дату ввода в эксплуатацию данного объекта основных средств. При этом указанные даты могут и не совпадать. Отметим, что аналогичная ситуация складывается и для нематериальных активов (см. подраздел 2.1 таблицы).

Подраздел 1.9 таблицы. Определяя порядок учета затрат по ремонту объектов основных средств для ряда организаций (указанных в пп.1 п.1 ст.260 НК РФ), нам представляется рациональным использовать в бухгалтерском учете первый из приведенных в таблице способов. В то же время для остальных организаций, казалось бы, лучше выбрать в бухгалтерском учете второй из приведенных способов учета затрат по ремонту объектов основных средств, несмотря на то что в налоговом учете для этих организаций применяется фактически смешанный способ учета. Но все же оптимальным мы считаем использование именно этого смешанного способа налогового учета и для целей бухгалтерского учета. В данном случае применение нового способа ведения бухгалтерского учета, по нашему мнению, позволит снизить трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации.

Подраздел 3.1 таблицы. Для отражения затрат по заготовке и доставке товаров до склада организации в налоговом учете вариантные способы не предусмотрены, так как включение или невключение расходов на доставку товаров в их цену приобретения таковыми не являются. В качестве наиболее рационального способа бухгалтерского учета мы предлагаем использовать смешанный способ, при котором в бухгалтерском учете расходы по заготовке включаются в состав расходов на продажу (второй из приведенных в таблице способов), а расходы по доставке товаров определяются аналогично способу налогового учета. Такой вариант способа бухгалтерского учета не предусмотрен ПБУ 5/01, но при этом не противоречит условиям, изложенным в п.16 ПБУ 1/98. На наш взгляд, применение этого нового способа бухгалтерского учета, как и для рассмотренного выше случая учета затрат по ремонту объектов основных средств, также позволит снизить трудоемкость учетного процесса, не снижая при этом степень достоверности информации.

Подраздел 3.2 таблицы. Варианты способов (методов) оценки материально - производственных запасов при отпуске (списании) их в производство полностью совпадают как для бухгалтерского, так и для налогового учета только применительно к используемым сырью и материалам. Следует обратить внимание на то, что при учете реализации покупных товаров в налоговом учете обычно не используется способ (метод) "себестоимости единицы запасов", который в бухгалтерском учете часто применяют организации оптовой торговли, приобретающие и реализующие товары партиями под конкретный заказ.

Подразделы 5.2 - 5.4 таблицы. Порядок оценки остатков незавершенного производства, остатков готовой продукции и товаров отгруженных для целей налогового учета, изложенный в п.1 ст.319 НК РФ, по нашему мнению, страдает отсутствием конкретного и понятного алгоритма распределения сумм прямых расходов на остатки незавершенного производства для обоих предусмотренных указанной статьей вариантов. Кроме того, как указывалось выше, деление затрат (расходов) на "прямые" и "косвенные", используемое в бухгалтерском и налоговом учете, не позволяет дать "налоговое" толкование методу плановой (нормативной) себестоимости. Действительно, с одной стороны, согласно п.1 ст.11 НК РФ понятия и термины отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ. Отсюда следует, что любая организация могла бы для целей налогового учета раскрыть содержание метода плановой (нормативной) себестоимости, основываясь на "бухгалтерско - экономическом" законодательстве (например, используя указанные выше Основные положения, а также отраслевые методические рекомендации по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции, работ, услуг). При этом "непрямые прямые" и "некосвенные косвенные" расходы, используемые в налоговом учете, сводят к нулю возможность "экономического" толкования метода плановой (нормативной) себестоимости для целей налогового учета. Следовательно, как нам представляется, способы оценки остатков незавершенного производства для целей налогового учета, предусмотренные п.1 ст.319 НК РФ, в настоящее время не могут быть применимы на практике. Также в налоговом учете не могут применяться и способы оценки остатков готовой продукции и товаров отгруженных, предусмотренные соответственно п.п.2 и 3 ст.319 НК РФ, так как эти способы подразумевают уже известными суммы прямых расходов, распределенных на остатки незавершенного производства.

В данной ситуации следует учитывать, что налоги, в том числе и налог на прибыль организаций, должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными (п.3 ст.3 НК РФ), а также то, что неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах толкуются в пользу налогоплательщика. Поэтому, на наш взгляд, организация, оценивая остатки незавершенного производства, готовой продукции и товаров отгруженных для целей налогового учета, вправе применять способы, используемые ею в бухгалтерском учете.

В заключение отметим, что анализ представленных в статье способов бухгалтерского и налогового учета позволяет выбрать для формирования учетной политики тот способ бухгалтерского учета, который отвечает (или не противоречит) налоговому учету, и наоборот. При этом особенно важно, чтобы способы бухгалтерского и налогового учета были максимально согласованы между собой. Конечно, при этом следует помнить о том, что на выбор вариантов учетной политики оказывает влияние множество различных факторов, и только принятие во внимание всей их совокупности сможет обеспечить правильный подход к ее составлению.

Подписано в печать В.А.Костылев

05.06.2002 Директор консалтинговой фирмы

"Институт новых технологий"

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——