"Налоговый вестник", N 6, 2002

<КОММЕНТАРИЙ

К ПРИКАЗУ МИНФИНА РОССИИ ОТ 28.11.2001 N 97Н

"ОБ УТВЕРЖДЕНИИ УКАЗАНИЙ ОБ ОТРАЖЕНИИ

В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ ОРГАНИЗАЦИЙ ОПЕРАЦИЙ,

СВЯЗАННЫХ С ОСУЩЕСТВЛЕНИЕМ ДОГОВОРА

ДОВЕРИТЕЛЬНОГО УПРАВЛЕНИЯ ИМУЩЕСТВОМ">

С 1 января 2002 г. введен в действие Приказ Минфина России от 28.11.2001 N 97н "Об утверждении Указаний об отражении в бухгалтерском учете организаций операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом" (далее - Указания).

С этой даты отменяется действие Приказа Минфина России от 24.12.1998 N 68н "Об утверждении Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом, и Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества".

Указания не применяются кредитными и страховыми организациями, профессиональными участниками рынка ценных бумаг, негосударственными пенсионными фондами и бюджетными организациями.

1. Общие положения

Порядок бухгалтерского учета операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом, основан на положениях гл.53 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) и Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Передача имущества в доверительное управление не влечет перехода права собственности на него к доверительному управляющему.

Вышеуказанное имущество обособляется от другого имущества учредителя управления, а также от имущества доверительного управляющего.

Это имущество отражается у доверительного управляющего на отдельном балансе.

Для отражения операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом, в Указаниях используется счет 79 "Внутрихозяйственные расчеты", субсчет "Расчеты по договору доверительного управления имуществом".

2. Бухгалтерский учет операций,

связанных с осуществлением договора доверительного

управления имуществом

2.1. Отражение учредителем управления операций,

связанных с осуществлением договора

доверительного управления имуществом

     
   ——————T——————————————————————T———————————————————————————————————¬
   |N п/п|  Содержание операций |       Корреспондирующие счета     |
   |     |                      +—————————————————T—————————————————+
   |     |                      |       Д—т       |       К—т       |
   +—————+——————————————————————+—————————————————+—————————————————+
   |  1  |          2           |        3        |        4        |
   +—————+——————————————————————+—————————————————+—————————————————+
   |  1  |Передача имущества в  |                 |                 |
   |     |доверительное управле—|                 |                 |
   |     |ние по балансовой     |                 |                 |
   |     |(остаточной) стоимо—  |                 |                 |
   |     |сти:                  |                 |                 |
   |     |— на сумму балансовой |       79        |   01, 04, 58    |
   |     |стоимости             |                 |                 |
   |     |— на сумму начисленной|   02, 05, 59    |       79        |
   |     |амортизации или резер—|                 |                 |
   |     |ва под обесценение    |                 |                 |
   |     |вложений в ценные бу— |                 |                 |
   |     |маги                  |                 |                 |
   +—————+——————————————————————+—————————————————+—————————————————+
   |  2  |Получение денежных    |       51        |       79        |
   |     |средств в счет причи— |                 |                 |
   |     |тающейся прибыли по   |                 |                 |
   |     |договору доверительно—|                 |                 |
   |     |го управления имущест—|                 |                 |
   |     |вом                   |                 |                 |
   +—————+——————————————————————+—————————————————+—————————————————+
   |  3  |Отражение причитающих—|       76        |       91        |
   |     |ся учредителю управле—|                 |                 |
   |     |ния сумм возмещения   |                 |                 |
   |     |убытков, причиненных  |                 |                 |
   |     |утратой или поврежде— |                 |                 |
   |     |нием имущества, а так—|                 |                 |
   |     |же материальной выгоды|                 |                 |
   |     |в соответствии со     |                 |                 |
   |     |ст.1022 ГК РФ         |                 |                 |
   +—————+——————————————————————+—————————————————+—————————————————+
   |  4  |Поступление сумм,     |       51        |       76        |
   |     |указанных в п.3       |                 |                 |
   +—————+——————————————————————+—————————————————+—————————————————+
   |  5  |Возврат имущества     |   01, 04, 58    |       79        |
   |     |после прекращения до— |                 |                 |
   |     |говора доверительного |                 |                 |
   |     |управления в той же   |                 |                 |
   |     |оценке, в которой иму—|                 |                 |
   |     |щество было передано  |                 |                 |
   +—————+——————————————————————+—————————————————+—————————————————+
   |  6  |Восстановление суммы  |       79        |   02, 05, 59    |
   |     |начисленной амортиза— |                 |                 |
   |     |ции и резервов под    |                 |                 |
   |     |обесценение вложений в|                 |                 |
   |     |ценные бумаги         |                 |                 |
   L—————+——————————————————————+—————————————————+——————————————————
   

При составлении бухгалтерской отчетности учредителя управления в нее полностью включаются данные, представленные доверительным управляющим, об активах, требованиях, обязательствах, доходах, расходах и других показателях путем суммирования аналогичных показателей.

При этом в балансе учредителя управления данные по счету 79 "Внутрихозяйственные расчеты", субсчет "Расчеты по договору доверительного управления", не отражаются.

2.2. Отражение выгодоприобретателем операций,

связанных с осуществлением договора

доверительного управления имуществом

Согласно ст.1012 ГК РФ управление по договору доверительного управления имуществом может осуществляться в интересах лица, указанного учредителем управления (выгодоприобретателя).

В Указаниях изложен следующий порядок бухгалтерского учета у выгодоприобретателя.

     
   ——————T——————————————————————————————T———————————————————————————¬
   |N п/п|      Содержание операций     |  Корреспондирующие счета  |
   |     |                              +————————————T——————————————+
   |     |                              |     Д—т    |      К—т     |
   +—————+——————————————————————————————+————————————+——————————————+
   |  1  |               2              |      3     |       4      |
   +—————+——————————————————————————————+————————————+——————————————+
   |  1  |Отражение дохода,             |     76     |      91      |
   |     |причитающегося к получению    |            |              |
   +—————+——————————————————————————————+————————————+——————————————+
   |  2  |Поступление денежных средств  |     51     |      76      |
   +—————+——————————————————————————————+————————————+——————————————+
   |  3  |Отражение суммы возмещения    |     76     |      91      |
   |     |упущенной выгоды              |            |              |
   +—————+——————————————————————————————+————————————+——————————————+
   |  4  |Поступление денежных средств  |     51     |      76      |
   |     |в возмещение упущенной выгоды |            |              |
   L—————+——————————————————————————————+————————————+———————————————
   

2.3. Отражение на отдельном балансе доверительным

управляющим операций, связанных с осуществлением

договора доверительного управления имуществом

Доверительный управляющий обеспечивает самостоятельный учет операций по каждому договору доверительного управления имуществом, обособленный от операций, связанных с имуществом доверительного управляющего.

Для расчетов по деятельности, связанной с доверительным управлением, открывается отдельный банковский счет.

     
   ——————T——————————————————————T———————————————————————————————————¬
   |N п/п|  Содержание операций |       Корреспондирующие счета     |
   |     |                      +—————————————————T—————————————————+
   |     |                      |       Д—т       |       К—т       |
   +—————+——————————————————————+—————————————————+—————————————————+
   |  1  |          2           |        3        |        4        |
   +—————+——————————————————————+—————————————————+—————————————————+
   |  1  |Поступление имущества |    01, 04, 58   |       79        |
   |     |от учредителя         |                 |                 |
   |     |управления            |                 |                 |
   +—————+——————————————————————+—————————————————+—————————————————+
   |  2  |Отражение сумм        |        79       |   02, 04, 59    |
   |     |амортизации и резерва |                 |                 |
   |     |под обесценение       |                 |                 |
   |     |вложений в ценные     |                 |                 |
   |     |бумаги                |                 |                 |
   +—————+——————————————————————+—————————————————+—————————————————+
   |  3  |Поступление денежных  |        51       |        62       |
   |     |средств от покупателей|                 |                 |
   |     |и заказчиков          |                 |                 |
   +—————+——————————————————————+—————————————————+—————————————————+
   |  4  |Перечисление денежных |        60       |        51       |
   |     |средств поставщикам и |                 |                 |
   |     |подрядчикам           |                 |                 |
   +—————+——————————————————————+—————————————————+—————————————————+
   |  5  |Поступление           |      10, 41     |        60       |
   |     |материалов,           |        19       |        60       |
   |     |товаров               |                 |                 |
   +—————+——————————————————————+—————————————————+—————————————————+
   |  6  |Оказание услуг        |                 |                 |
   |     |сторонними            |                 |                 |
   |     |организациями по      |                 |                 |
   |     |деятельности в рамках |                 |                 |
   |     |договора              |                 |                 |
   |     |доверительного        |                 |                 |
   |     |управления            |                 |                 |
   |     |— без НДС             |    20, 26, 44   |        60       |
   |     |— на сумму НДС        |        19       |        60       |
   +—————+——————————————————————+—————————————————+—————————————————+
   |  7  |Начисление            |    20, 26, 44   |      02, 05     |
   |     |амортизации по        |                 |                 |
   |     |основным средствам и  |                 |                 |
   |     |нематериальным        |                 |                 |
   |     |активам, используемым |                 |                 |
   |     |в рамках договора     |                 |                 |
   |     |доверительного        |                 |                 |
   |     |управления            |                 |                 |
   +—————+——————————————————————+—————————————————+—————————————————+
   |  8  |Списание затрат на    |    20, 26, 44   |    10, 68, 70   |
   |     |издержки производства |                 |       и др.     |
   |     |и обращения           |                 |                 |
   +—————+——————————————————————+—————————————————+—————————————————+
   |  9  |Начисление            |                 |                 |
   |     |вознаграждения        |                 |                 |
   |     |доверительному        |                 |                 |
   |     |управляющему:         |                 |                 |
   |     |— без НДС             |    26, 20, 44   |        76       |
   |     |— на сумму НДС        |        19       |        76       |
   +—————+——————————————————————+—————————————————+—————————————————+
   | 10  |Перечисление          |        76       |        51       |
   |     |вознаграждения        |                 |                 |
   |     |доверительному        |                 |                 |
   |     |управляющему          |                 |                 |
   +—————+——————————————————————+—————————————————+—————————————————+
   | 11  |Предъявление НДС по   |        68       |        19       |
   |     |приобретенным и       |                 |                 |
   |     |оплаченным товарам,   |                 |                 |
   |     |работам, услугам к    |                 |                 |
   |     |вычету                |                 |                 |
   +—————+——————————————————————+—————————————————+—————————————————+
   | 12  |Отражение выручки от  |        62       |      90—1       |
   |     |реализации товаров,   |                 |                 |
   |     |работ, услуг          |                 |                 |
   +—————+——————————————————————+—————————————————+—————————————————+
   | 13  |Начисление НДС по     |       90—3      |        68       |
   |     |реализованным         |                 |                 |
   |     |товарам, работам,     |                 |                 |
   |     |услугам               |                 |                 |
   +—————+——————————————————————+—————————————————+—————————————————+
   | 14  |Списание затрат на    |       90—2      |    20, 26, 44   |
   |     |реализованные товары, |                 |                 |
   |     |работы, услуги        |                 |                 |
   +—————+——————————————————————+—————————————————+—————————————————+
   | 15  |Перечисление денежных |        79       |        51       |
   |     |средств в счет        |                 |                 |
   |     |причитающегося        |                 |                 |
   |     |учредителю управления |                 |                 |
   |     |дохода                |                 |                 |
   +—————+——————————————————————+—————————————————+—————————————————+
   | 16  |Передача имущества    |        79       | 01, 04, 10, 41  |
   |     |при прекращении       |                 |                 |
   |     |договора              |                 |                 |
   |     |— на сумму амортизации|      02, 05     |        79       |
   +—————+——————————————————————+—————————————————+—————————————————+
   | 17  |Возврат учредителю    |        79       |        51       |
   |     |управления остатков   |                 |                 |
   |     |денежных средств      |                 |                 |
   L—————+——————————————————————+—————————————————+——————————————————
   

Доверительный управляющий представляет учредителю управления и выгодоприобретателю отчет о своей деятельности в сроки и порядке, которые установлены договором доверительного управления имуществом, но не позднее установленного срока для представления бухгалтерской отчетности.

2.4. Отражение у доверительного управляющего операций

по осуществлению доверительного управления имуществом

Доходы и расходы доверительного управляющего по осуществлению деятельности, связанной с доверительным управлением имуществом, учитываются в общеустановленном порядке.

Причитающиеся суммы вознаграждений и возмещения необходимых расходов, произведенных при доверительном управлении имуществом, учитываются по кредиту счета 90 "Продажи" в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Соответствующая часть затрат списывается в дебет счета 90 "Продажи" с кредита счета 20 "Основное производство".

3. Налогообложение операций, связанных с осуществлением

договора доверительного управления имуществом

3.1. Общие положения

В основу принципов налогообложения операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом, заложены два положения ГК РФ.

Положение первое. Согласно ст.1012 ГК РФ передача имущества в доверительное управление не влечет перехода права собственности на него к доверительному управляющему.

Как отмечалось выше, переданное имущество, учитываемое на обособленном балансе доверительного управляющего, включается в бухгалтерскую отчетность учредителя управления.

В связи с этим передача (возврат) имущества в доверительное управление не признается реализацией. Такие операции не облагаются НДС и налогом на пользователей автомобильных дорог.

Положение второе. Согласно ст.1020 ГК РФ права, приобретенные доверительным управляющим в результате действий по доверительному управлению имуществом, включаются в состав переданного в доверительное управление имущества. Обязанности, возникшие в результате таких действий доверительного управляющего, исполняются за счет этого имущества.

В связи с этим у доверительного управляющего может возникнуть обязанность по уплате отдельных налогов в рамках договора доверительного управления.

3.2. Налог на пользователей автомобильных дорог

При осуществлении в рамках договора доверительного управления операций по реализации продукции, покупных товаров, работ, услуг обязанность исчислить и уплатить в бюджет налог на пользователей автомобильных дорог возлагается на доверительного управляющего.

Начисление и уплата налога отражаются на отдельном балансе:

1) Д-т 26, 20, 44 К-т 68 - начислен налог на пользователей автомобильных дорог;

2) Д-т 68 К-т 51 - перечислен налог в бюджет.

Инструкцией МНС России от 04.04.2000 N 59 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" не предусмотрено представление отдельной декларации по операциям, связанным с осуществлением договора доверительного управления имуществом.

В связи с этим выручка от реализации продукции, покупных товаров, работ, услуг в рамках договора доверительного управления имуществом отражается в декларации по совокупности с выручкой от деятельности доверительного управляющего.

Уплата налога осуществляется по месту учета доверительного управляющего.

3.3. НДС

Уплата НДС по всем операциям в рамках доверительного управления имуществом производится доверительным управляющим.

В соответствии со ст.80 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) доверительный управляющий обязан представлять декларации по НДС по всем операциям, связанным с осуществлением деятельности по договору доверительного управления имуществом по месту учета.

Форма налоговой декларации, утвержденная Приказом МНС России от 26.12.2001 N БГ-3-03/572, не предусматривает отдельного отражения операций, осуществляемых по договору доверительного управления имуществом.

Налогооблагаемые объекты и налоговые вычеты включаются в строки общей декларации, представляемой доверительным управляющим.

3.4. Налог на имущество предприятий

При составлении бухгалтерской отчетности учредителя управления в нее включаются показатели отчетности, представленной доверительным управляющим, путем построчного суммирования аналогичных показателей.

В связи с этим налог со стоимости имущества, переданного в доверительное управление, а также созданного в процессе доверительного управления, уплачивается учредителем управления, то есть собственником указанного имущества.

3.5. Налог на прибыль

С 1 января 2002 г. налогообложение прибыли организаций осуществляется в соответствии с положениями гл.25 НК РФ "Налог на прибыль организаций".

В соответствии со ст.276 НК РФ доверительный управляющий обязан по результатам каждого отчетного (налогового) периода определять доход учредителя (выгодоприобретателя).

Доход, полученный учредителем (выгодоприобретателем), включается в состав внереализационных доходов независимо от фактического перечисления этого дохода.

Расходы учредителя доверительного управления, связанные с реализацией договора доверительного управления, включая вознаграждение управляющему, включаются в состав внереализационных расходов учредителя.

Подписано в печать Р.И.Рябова

14.05.2002

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——