"АКДИ "Экономика и жизнь", N 5, 2002

ОСОБЕННОСТИ ОПРЕДЕЛЕНИЯ ПРИБЫЛИ И УБЫТКОВ

ОТ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ОБСЛУЖИВАЮЩИХ ПРОИЗВОДСТВ И ХОЗЯЙСТВ

Наличие на балансе предприятия обслуживающих производств и хозяйств предполагает возникновение не только затрат по их содержанию, но и доходов и расходов, связанных с выпуском этими подразделениями продукции (выполнением работ, оказанием услуг).

Вступившая с 1 января 2002 г. гл.25 НК РФ устанавливает определенные особенности, связанные с формированием налоговой базы, деятельности обслуживающих производств и хозяйств.

Объекты, относимые к обслуживающим

производствам и хозяйствам

Для целей исчисления налога на прибыль к обслуживающим производствам и хозяйствам относятся подразделения, осуществляющие реализацию услуг как своим работникам, так и сторонним лицам (пп.32 п.1 ст.264 НК РФ). При этом согласно ст.39 НК РФ реализацией товаров (работ, услуг) признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами, услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ (услуг) одним лицом для другого лица (другому лицу) на безвозмездной основе.

Итак, к обслуживающим производствам и хозяйствам относятся:

1) подсобное хозяйство;

2) ЖКХ, к которому относятся: жилой фонд, гостиницы (за исключением туристических), дома и общежития для приезжих, объекты внешнего благоустройства, искусственные сооружения, бассейны, сооружения и оборудование пляжей, объекты газо-, тепло- и электроснабжения населения, участки, цехи, базы, мастерские, гаражи, специальные машины и механизмы, складские помещения, предназначенные для технического обслуживания и ремонта объектов ЖКХ, объектов социально - культурной сферы и объектов физкультуры и спорта;

3) объекты социально - культурной сферы, к которым относятся: учреждения здравоохранения, объекты культуры, детские дошкольные учреждения, детские лагеря отдыха, санатории (профилактории), базы отдыха, пансионаты, объекты физкультуры и спорта (в том числе треки, ипподромы, конюшни, теннисные корты, площадки для игры в гольф и бадминтон, оздоровительные центры), объекты непроизводственных видов бытового обслуживания населения (бани, сауны);

4) учебно - курсовые комбинаты и иные аналогичные производства и службы.

Общий порядок учета доходов и расходов

обслуживающих производств и хозяйств

При определении налоговой базы для исчисления налога на прибыль налогоплательщики одновременно с учетом выручки от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства и расходов на их производство (выполнение, оказание) должны вести раздельный налоговый учет выручки от реализации товаров (работ, услуг) обслуживающих производств и хозяйств и расходов, понесенных этими подразделениями при реализации ими товаров (работ, услуг) (п.3 ст.315 НК РФ). Это обусловлено особым порядком учета результатов от данного вида деятельности (пп.32 п.1 ст.264 НК РФ).

Информация о доходах (выручке от реализации товаров, работ, услуг) и расходах от деятельности обслуживающих производств и хозяйств должна содержаться в отдельном налоговом регистре по учету финансового результата от деятельности обслуживающих производств и хозяйств.

При заполнении Приложений N N 1 и 2 к Листу 02 "Расчет налога на прибыль организаций" Декларации по налогу на прибыль организаций выручка от реализации товаров (работ, услуг) по объектам обслуживающих производств и хозяйств и расходы, понесенные в результате их производства (выполнения, оказания), показываются отдельно по строке 100 Приложения N 1 и по строке 230 Приложения N 2.

Порядок учета прибыли и убытков

для целей налогообложения

Прибыль, полученная от деятельности обслуживающих производств и хозяйств, участвует в формировании общей налоговой базы по налогу на прибыль в общеустановленном порядке.

Однако в большинстве случаев деятельность обслуживающих производств и хозяйств убыточна. Причем убыток от деятельности этих подразделений может быть получен как при соблюдении определенных условий признания такого убытка, предусмотренных пп.32 п.1 ст.264 НК РФ, так и без выполнения этих условий.

Условия признания убытка следующие:

1) стоимость услуг, оказываемых налогоплательщиком, связанных с использованием указанных объектов, соответствует стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями, осуществляющими аналогичные услуги по использованию таких объектов;

2) расходы по содержанию объектов ЖКХ, объектов социально - культурной сферы, подсобных хозяйств и иных аналогичных хозяйств, производств и служб не превышают обычных расходов на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемое специализированными организациями, для которых эти виды деятельности являются основными;

3) условия оказания услуг равны или близки к условиям деятельности специализированных организаций, для которых эта деятельность является основной.

Таким образом, если предприятие получает убыток от деятельности обслуживающих производств и хозяйств и при этом соблюдает все указанные выше условия, то он принимается при исчислении налога на прибыль. Однако, устанавливая данную норму в НК РФ, законодатель не указал, в каком порядке этот убыток принимается при исчислении налога на прибыль.

Общий порядок и условия переноса убытков на будущее установлены ст.283 НК РФ. При этом налоговая база текущего налогового периода, которая уменьшается на суммы убытков, полученных в предыдущих налоговых периодах, должна определяться с учетом особенностей, предусмотренных пп.32 п.1 ст.264 НК РФ (п.1 ст.283 НК РФ). Такие особенности пп.32 п.1 ст.264 НК РФ установлены только для убытков, которые получает налогоплательщик от деятельности обслуживающих производств и хозяйств, если не соблюдаются условия, приведенные выше. В случае если налогоплательщиком соблюдаются все обозначенные условия, то убыток, полученный в текущем налоговом периоде, на наш взгляд, должен приниматься при определении общей налоговой базы по налогу на прибыль.

Изложенное выше подтверждается п.9 ст.315 НК РФ, предусматривающим исключение из налоговой базы только убытков, подлежащих переносу на будущее в порядке, определенном ст.283 НК РФ, а в отношении убытков от деятельности обслуживающих производств и хозяйств, как уже было сказано, такой перенос возможен только в том случае, если предприятие не выполняет определенных условий. Кроме того, п.5 Инструкции по заполнению декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 29.12.2001 N БГ-3-02/585, предусматривается отражение по строке 280 Приложения N 2 к Листу 02 только суммы убытков, не учитываемых для целей налогообложения текущего отчетного (налогового) периода и не признаваемых таковыми по причине невыполнения условий, определенных пп.32 п.1 ст.264 НК РФ.

Таким образом, если предприятие получает прибыль, например от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства, то она будет уменьшаться на убыток, полученный от реализации товаров (работ, услуг) обслуживающих производств и хозяйств.

Пример 1. Предприятие имеет на балансе турбазу. Путевки на турбазу реализуются как своим сотрудникам, так и сторонним юридическим и физическим лицам. Предположим, что стоимость предоставляемых услуг как своим работникам, так и сторонним лицам одинакова. Причем своим сотрудникам путевки реализуются с 50%-ной скидкой. Все условия, приведенные выше, для признания убытка в целях налогообложения выполняются.

Допустим, что сумма убытка от деятельности обслуживающих производств и хозяйств по итогам работы за 2002 г. составила 30 000 руб. Одновременно с этим получена прибыль от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства в сумме 7 000 000 руб.

В этом случае налогооблагаемая база для исчисления налога на прибыль составит 6 970 000 руб. (7 000 000 руб. - 30 000 руб.).

Если не выполняется хотя бы одно из указанных условий, то убыток, полученный налогоплательщиком от деятельности обслуживающих производств и хозяйств, не признается для целей налогообложения в текущем налоговом периоде, а его сумма показывается по строкам 280 и 290 Приложения N 2 к Листу 02 Декларации. Этот убыток предприятие вправе принять для целей налогообложения в последующие налоговые периоды посредством переноса его на срок, не превышающий 10 лет, при условии направления на его погашение прибыли, полученной по указанным видам деятельности (пп.32 п.1 ст.264 НК РФ).

Заметим, что, устанавливая особенности переноса убытков на будущее, пп.32 п.1 ст.264 НК РФ не делает никакой оговорки в отношении того, что сумма переносимого убытка ни в каком отчетном (налоговом) периоде не может превышать 30% налоговой базы, исчисленной от деятельности обслуживающих производств и хозяйств. В указанном подпункте не содержится и отсылки к общему порядку и условиям переноса убытков на будущее, установленному ст.283 НК РФ, как это предусмотрено, например, для убытков от операций с ценными бумагами и убытков по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок (см. п.10 ст.280, п.4 ст.304 НК РФ, а также строки 080 Листа 05 "Расчет налоговой базы по налогу на прибыль по операциям с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг", 080 Листа 06 "Расчет налоговой базы по налогу на прибыль по операциям с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг" и 070 Листа 10 "Расчет налоговой базы по налогу на прибыль по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке" Декларации).

Таким образом, из изложенного выше можно предположить, что уменьшение налоговой базы, которой признается денежное выражение прибыли (п.1 ст.274 НК РФ) текущего налогового периода, полученной от деятельности обслуживающих производств и хозяйств, должно производиться на всю сумму убытков, полученных в предыдущем налоговом периоде от этой же деятельности, т.е. без ограничений в размере 30% налоговой базы.

Суммы убытков прошлых лет по объектам обслуживающих производств, учитываемые в уменьшение прибыли текущего отчетного (налогового) периода, полученной по указанным видам деятельности, отражаются по строке 300 Приложения N 2 к Листу 02 "Расчет налога на прибыль организаций" Декларации.

Пример 2. Предприятие по итогам 2002 г. получило убыток от деятельности обслуживающих производств и хозяйств в сумме 30 000 руб. Условия для признания убытка, предусмотренные пп.32 п.1 ст.264 НК РФ, предприятием не были соблюдены.

Допустим, что в 2003 г. налоговая база по налогу на прибыль от деятельности обслуживающих производств и хозяйств составила 20 000 руб.

В данном случае сумма убытка прошлого года - 30 000 руб. - превышает налогооблагаемую базу 2003 г. (20 000 руб.). Соответственно в 2003 г. сумма убытка прошлых лет, учитываемая в уменьшение прибыли текущего отчетного (налогового) периода, полученной по указанным видам деятельности, принимается в размере 20 000 руб. и соответственно налогооблагаемая прибыль от деятельности обслуживающих производств и хозяйств за 2003 г. будет равна нулю.

Сумма убытка прошлых лет, подлежащая переносу на 2004 г. (и последующие годы - до 2012 г.), составит 10 000 руб. (30 000 руб. - 20 000 руб.).

Особенности учета расходов обслуживающих производств

и хозяйств градообразующими организациями

НК РФ устанавливает специальный порядок принятия для целей налогообложения расходов градообразующими организациями, имеющими на балансе объекты жилищного фонда, учреждения здравоохранения, народного образования, культуры и спорта, детские дошкольные учреждения, детские лагеря отдыха, дома и общежития для приезжих, дома престарелых и (или) инвалидов.

Расходы на содержание указанных объектов для целей налогообложения признаются в пределах нормативов на содержание аналогичных хозяйств, производств и служб, утвержденных органами местного самоуправления по местонахождению налогоплательщика. Если такие нормативы органами местного самоуправления не утверждены, налогоплательщик вправе применять порядок определения расходов на содержание этих объектов, действующий для аналогичных объектов, находящихся на данной территории и подведомственных указанным органам.

Прибыль (убыток) от деятельности объектов, находящихся на балансе указанных организаций, определяется как разница между выручкой от реализации товаров (работ, услуг) этих подразделений и расходами, понесенными этими подразделениями в пределах нормативов, и принимается для целей налогообложения в порядке, рассмотренном выше. При этом сумма убытка в части, превышающей предельный размер расходов, не учитывается в целях налогообложения (пп.13 ст.270 НК РФ).

Подписано в печать М.Бойкова

10.05.2002 АКДИ "Экономика и жизнь"

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——