"Бухгалтерский учет", N 10, 2002

БАЛАНСОВОЕ ОБОБЩЕНИЕ ДАННЫХ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ

В законодательстве Российской Федерации о бухгалтерском учете под бухгалтерской отчетностью понимается единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемых на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам (ст.2 Федерального закона "О бухгалтерском учете").

Сущность финансовой отчетности организации состоит в таком способе обобщения системных данных, формируемых в бухгалтерском учете, который позволяет представить полезную информацию финансового характера основным группам заинтересованных лиц.

Финансовая информация является полезной для пользователей, если

в соответствии со своим информационно - правовым статусом каждый участник юридического лица получает возможность осуществлять контроль за добросовестностью и разумностью действий исполнительного органа (менеджмента) в интересах юридического лица (ст.53 ГК РФ);

система данных финансовой отчетности позволяет осуществлять финансовый контроль за финансовым и имущественным положением, финансовыми результатами и изменениями финансового положения основных групп лиц, интересы которых соединены в юридическом лице (ст.13 Федерального закона "О бухгалтерском учете");

данные финансовой отчетности являются фактологической базой при выработке обоснованных деловых решений на будущее (планирование, бюджетирование, прогнозирование (ст.3 Федерального закона "Об аудиторской деятельности").

Несмотря на высокую степень близости бухгалтерской и финансовой отчетности между ними существует принципиальное различие.

В бухгалтерской отчетности организация рассматривается как единый имущественный комплекс, как единство интересов лиц, принимающих участие в делах организации.

В финансовой отчетности в категориях бухгалтерского учета (активы, обязательства, капитал, доходы, расходы, прибыль, поступления, платежи и др.) представлены корпоративные интересы лиц, объединяющих свое имущество, права и другие значимые с точки зрения экономической деятельности составляющие для достижения интересов отдельных участников. Основное назначение финансовой отчетности организации состоит в предъявлении пользователям счетно установленных данных, показывающих, как осуществлялись финансовые взаимоотношения сторон, насколько совершаемые хозяйственные операции соответствуют ожиданиям экономических выгод, на которые рассчитывали указанные выше группы лиц.

Показатели финансовой отчетности по своему характеру и составу отличны от данных бухгалтерской отчетности: в составе финансовой отчетности находят отражение кроме данных, системно формируемых на счетах бухгалтерского учета, также внесистемные данные, например сведения о числе акционеров, сроках заимствований, уровне купонных ставок, частоте выплаты премий, индексах цен и т.п. Данные финансовой отчетности обладают свойством сопоставимости не только с аналогичным периодом за предыдущий год, но и за более длительный период (перманентность балансов). Данное свойство позволяет сравнить деятельность различных организаций. Наконец, взаимосвязь должна быть обеспечена между отдельными показателями основных отчетных форм.

Базовую основу форм финансовой отчетности образует система четырех внутренне взаимосвязанных балансовых обобщений, принципиальные схемы которых приводятся ниже.

Основное предназначение формирования финансовой отчетности состоит в том, чтобы максимально прямо охарактеризовать имущественное и финансовое положение каждой группы заинтересованных лиц в делах организации. Собственный капитал - это признанная организацией доходообразующая база собственника, участников, учредителей; обязательства - это признаваемая организацией доходообразующая база третьих лиц организации, представленных партнерами, государством (через уполномоченные органы), персоналом. Внешние обязательства также рассматриваются как будущие суммы к погашению, исполнению обязательств. Имущественная масса организации представлена всей суммой средств, вовлеченных в экономический оборот организации и контролируемых ею, а не только обособленным имуществом, отражаемым в бухгалтерском балансе.

Минимальный объем информации, раскрываемый организацией в формате балансового отчета по версии финансового капитала, приводится ниже.

В отчете о финансовых результатах раскрывается информация о величине экономических выгод, которые организация признает за их получателями в рамках отчетного периода. На базе основного динамического балансового уравнения в отчете приводятся основные составляющие финансовых выгод, обусловленные финансовыми ресурсами, которые контролирует организация. Примерный формат такого отчета приводится ниже.

Основные элементы отчета образуют чистые экономические выгоды участников (собственников, учредителей): чистая прибыль к распределению, дивиденды; выгоды коммерческих партнеров - финансовые расходы организации (в виде процентов к получению, арендной платы, комиссии уплаченной, штрафы, пени, неустойки уплаченные и т.п.); выгоды государства - налоговые и приравненные к ним расходы (налоги, сборы, платежи, отчисления); выгоды персонала - оплата труда и расходы социального характера (фонд оплаты труда, социальных выплат и др.).

Отчет о финансовых результатах

I. Доходы организации

1. Валовый доход

2. Чистый доход от операционной деятельности (нетто - продажи продукции, товаров, работ, услуг, имущества без НДС, акцизов, экспортных пошлин и аналогичных обязательных платежей)

3. Доходы от инвестиционной деятельности

4. Доходы от финансовой деятельности

II. Расходы организации

5. Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, имущества

6. Расходы на оплату труда

7. Социальные расходы

8. Амортизация

9. Расходы по продаже

10. Расходы по управлению

11. Финансовые расходы

в том числе

проценты к уплате

арендные платежи

премии по облигациям

12. Налоговые и приравненные к ним расходы

13. Налог на прибыль

14. Прибыль от операций

15. Налогооблагаемая прибыль

16. Чистая прибыль

17. Чистая прибыль к распределению

18. Дивиденды по акциям: привилегированные, обыкновенные

19. Среднее число обыкновенных акций в обращении

Для коммерческих организаций с несложной структурой собственного капитала в качестве отчетной формы об изменении финансового положения собственника (учредителей, участников) может использоваться следующая.

Отчет о распределении чистой прибыли

1. Собственный капитал на начало года

2. Чистая прибыль

3. Направлено в резервный капитал в соответствии с требованиями законодательства

4. Образовано оценочных резервов

5. Дивиденды объявленные

6. Собственный капитал на конец года

В коммерческих организациях со сложной структурой собственного капитала и значительными его изменениями следует приводить развернутую информацию об основных его составляющих. Приоритетное значение здесь будут иметь показатели, сгруппированные по наиболее существенным основаниям характерных групп участников. Формат возможного варианта отчета об изменении собственного капитала приводится ниже.

Основное статическое балансовое уравнение:

Контролируемые = Собственный + Обязательства + Обязательства +

организацией капитал организации организации

активы перед перед бюджетом и

коммерческими государственными

партнерами внебюджетными

фондами

+ Обязательства

организации

перед персоналом

Основное динамическое балансовое уравнение:

Доходы = Стоимость + Расходы + Финансовые +

организации возмещения на оплату расходы на

потребленных труда обслуживание

ресурсов обязательств

+ Налоговые + Чистая

расходы прибыль

организации организации

Основное уравнение деловой активности (бизнеса):

Чистая = Прибыль, + Направлено + Направлено на +

прибыль распределяемая на пополнение формирование

организации между резервов целевых фондов

участниками организации организации

(дивиденд)

+ Остаточная

(нераспределенная)

прибыль

организации

Основное уравнение движения денежных потоков:

Поступило + Поступило + Поступило = Направлено +

денежных денежных денежных денежных средств

средств от средств от средств от на погашение

операционной инвестиционной финансовой обязательств

деятельности деятельности деятельности перед

коммерческими

партнерами

+ Направлено + Направлено + Направлено + Прирост

денежных средств денежных денежных ликвидности

на погашение средств на средств организации

денежных погашение на погашение

обязательств обязательств обязательств

перед бюджетом и перед перед

государственными персоналом собственником

внебюджетными (участниками)

фондами

Балансовый отчет организации

(отчет о финансовом положении)

     
   ———————————————————————————————T—————————————————————————————————¬
   |             Актив            |               Пассив            |
   +———T——————————————————————————+————T————————————————————————————+
   | I.|Внеоборотные активы       |III.|Собственный капитал         |
   |   |                          |    |                            |
   | 1.|Основной капитал (всего)  |  1.|Уставный капитал (всего)    |
   |   |в том числе:              |    |в том числе:                |
   |   | нематериальные активы    |    | привилегированные акции    |
   |   | основные средства        |    | обыкновенные акции         |
   |   | вложения во внеоборотные |    | Задолженность учредителей  |
   |   |активы                    |    |по взносам в уставный       |
   |   | из них проценты по       |    |капитал                     |
   |   |обслуживанию долгов       |    | Акции общества,            |
   |   |                          |    |выкупленные у акционеров    |
   | 2.|Инвестированный капитал   |    |2. Эмиссионный доход        |
   |   |(всего)                   |    |   в том числе              |
   |   | доходные вложения        |    | привилегированные акции    |
   |   |в материальные ценности   |    | обыкновенные акции         |
   |   | долгосрочные финансовые  |    |3. Резервный капитал,       |
   |   |вложения                  |    |образованный в соответствии |
   |   | приравненные к           |    |с законодательством         |
   |   |долгосрочным вложениям    |    |4. Реинвестированная прибыль|
   |   |оборотные активы          |    |и прочие резервы            |
   |   |                          |    |                            |
   |II.|Оборотные активы          | IV.|Долгосрочные обязательства  |
   |   | производственные запасы  |    | займы                      |
   |   | незавершенное            |    | кредиты                    |
   |   |производство              |    | целевое финансирование и   |
   |   | готовая продукция и      |    |поступления                 |
   |   |товары                    |    |                            |
   |   | товары отгруженные       |  V.|Краткосрочные обязательства |
   |   | дебиторская              |    | кредиторская задолженность |
   |   |задолженность             |    | кредиты банка              |
   |   | расходы будущих периодов |    | задолженность перед        |
   |   | отложенные налоги        |    |бюджетом и фондами          |
   |   | денежные средства и их   |    | задолженность перед        |
   |   |эквиваленты               |    |персоналом                  |
   |   |                          |    | задолженность перед        |
   |   |                          |    |учредителями, собственником |
   +———+——————————————————————————+————+————————————————————————————+
   |             Баланс           |               Баланс            |
   +——————————————————————————————+—————————————————————————————————+
   |                       Забалансовые счета                       |
   +———T——————————————————————————T————T————————————————————————————+
   |VI.|Контролируемые (условные) |VII.|Контролируемые (условные)   |
   |   |активы                    |    |обязательства               |
   |   | арендованные основные    |    | обеспечения обязательств   |
   |   |средства                  |    |выданные                    |
   |   | ценности, принятые на    |    | совокупная налогооблагаемая|
   |   |ответственное хранение    |    |база организации            |
   |   | товары, принятые на      |    |                            |
   |   |комиссию                  |    |                            |
   |   | обеспечения обязательств |    |                            |
   |   |полученные                |    |                            |
   L———+——————————————————————————+————+—————————————————————————————
   

Для приведенного варианта уместной и характерной является информация, демонстрирующая изменения финансового положения привилегированных и обыкновенных акционеров. Здесь также могут раскрываться данные по миноритарным и мажоритарным собственникам, работающим и неработающим акционерам и т.д.

Балансовое уравнение движения денежных потоков может быть разнообразным по форме. Однако наибольший интерес представляет информация об источниках поступления денежных средств и направлениях их использования. В рамках обсуждаемого вопроса основное значение имеет раскрытие информации об исполненных обязательствах в денежной форме перед основными группами лиц организации - собственниками, партнерами, государством, персоналом.

Вариант отчета о движении денежных потоков приводится нами ниже.

Отчет о движении собственного капитала

(отчет об изменении финансового положения собственника)

     
   ———————————————————T————————————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |   Наименование   |                  Составляющие собственного капитала                    |
   |                  +—————————————————T————————————T———————————T———————————T—————————————————+
   |                  |привилегированные|обыкновенные|эмиссионный| изменение |реинвестированная|
   |                  |      акции      |   акции    |   доход   | балансовых|     прибыль     |
   |                  |                 |            |           |   статей  |                 |
   |                  |                 |            |           |  капитала |                 |
   +——————————————————+—————————————————+————————————+———————————+———————————+—————————————————+
   |Дополнительная    |                 |            |           |     x     |        x        |
   |эмиссия акций     |                 |            |           |           |                 |
   +——————————————————+—————————————————+————————————+———————————+———————————+—————————————————+
   |Уменьшения        |                 |            |     x     |     x     |        x        |
   |акционерного      |                 |            |           |           |                 |
   |капитала (включая |                 |            |           |           |                 |
   |задолженность     |                 |            |           |           |                 |
   |учредителей)      |                 |            |           |           |                 |
   +——————————————————+—————————————————+————————————+———————————+———————————+—————————————————+
   |Капитализированная|        x        |      x     |     x     |           |                 |
   |чистая прибыль и  |                 |            |           |           |                 |
   |прочие статьи     |                 |            |           |           |                 |
   |капитала          |                 |            |           |           |                 |
   +——————————————————+—————————————————+————————————+———————————+———————————+—————————————————+
   |Чистая прибыль    |        x        |      x     |     x     |     x     |                 |
   |отчетного года    |                 |            |           |           |                 |
   +——————————————————+—————————————————+————————————+———————————+———————————+—————————————————+
   |Образовано        |        x        |      x     |     x     |           |      (...)      |
   |резервов          |                 |            |           |           |                 |
   +——————————————————+—————————————————+————————————+———————————+———————————+—————————————————+
   |Дивиденды         |                 |            |     x     |     x     |      (...)      |
   L——————————————————+—————————————————+————————————+———————————+———————————+——————————————————
   

Отчет о движении денежных средств

     
   ————————————————————————————————T————————————————————————————————¬
   |             Приход            |              Расход            |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |1. Поступления от финансовой   |1. Направлено на погашение      |
   |деятельности                   |обязательств перед собственником|
   | дополнительная эмиссия акций  | выплата дивидендов             |
   | эмиссия собственных облигаций | выкуп собственных акций        |
   | банковские кредиты и т.п.     |                                |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |2. Поступления от              |2. Направлено на погашение      |
   |инвестиционной деятельности    |обязательств перед коммерческими|
   | от продажи основного капитала |партнерами                      |
   | от продажи долевых ценных     | приобретение основного капитала|
   |бумаг                          | приобретение долевых ценных    |
   | от продажи долговых ценных    |бумаг                           |
   |бумаг                          | приобретение долговых ценных   |
   | возвратные суммы от инвестиций|бумаг                           |
   |и т.п.                         | оплата счетов поставщиков      |
   |                               | оплата процентов               |
   |                               | авансы выданные                |
   |                               | арендная плата и т.п.          |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |3. Поступления от операционной |3. Направлено на погашение      |
   |деятельности                   |обязательств перед государством |
   | продажа продукции, товаров,   | обязательные платежи по налогам|
   |работ, услуг                   |и сборам                        |
   | проценты к получению          | отчисления в государственные   |
   | франшиза, роялти              |внебюджетные фонды и т.п.       |
   | арендная плата                |                                |
   | дивиденды полученные          |                                |
   | прибыль от совместной         |                                |
   |деятельности и т.п.            |                                |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |                               |4. Направлено на погашение      |
   |                               |обязательств перед персоналом   |
   |                               | оплата труда                   |
   |                               | социальные выплаты             |
   |                               | расчеты с персоналом и т.п.    |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |                               |5. Прирост ликвидности за       |
   |                               |отчетный период                 |
   L———————————————————————————————+—————————————————————————————————
   

Приведенная выше система балансовых обобщений и соответствующих им форматов отчетных показателей целесообразна в тех случаях, когда есть основания полагать, что совпадение интересов основных групп лиц проблематично, что предположение о разумности и добросовестности в осуществлении прав (ст.10 ГК РФ) является добровольно принимаемым допущением, но его фактическое соблюдение можно установить в процессе финансового контроля на основе финансовой отчетности организации. Прежде всего, это актуально для таких организационно - правовых форм экономических субъектов, как ОАО, ФГУП, МГУП, ООО.

Составление и оперирование данными финансовой отчетности имеет определенные преимущества в ситуациях по санации организаций - должников, при прохождении процедур листинга, а также при разработке планов финансового развития организаций.

Подписано в печать А.Н.Хорин

24.04.2002 МГУ им. М.В.Ломоносова

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——