"Налоговые известия Московского региона", N 2, 2002

РАСХОДЫ ОРГАНИЗАЦИИ, УЧИТЫВАЕМЫЕ ПРИ ФОРМИРОВАНИИ

НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ В 2002 ГОДУ

1. Чем расходы отличаются от затрат?

С 1 января 2002 г. в соответствии с Федеральным законом от 6 августа 2001 г. N 110-ФЗ вступает в силу гл.25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ. В данной главе нашли отражение стремление законодателей к упрощению налоговых законов, снижение налоговой ставки при прозрачности налоговой базы и усиление ответственности налогоплательщиков. В соответствии со ст.247 НК РФ определено понятие прибыли как суммы доходов, полученных от реализации (выручка), и внереализационных доходов, уменьшенные на величину произведенных расходов, определенных в соответствии с гл.25 НК РФ.

Перечень расходов, на которые в целях налогообложения уменьшается сумма доходов, является практически открытым. Это одно из важнейших новшеств данного законодательного документа. Однако сразу хочется обратить внимание налогоплательщиков на то, что в гл.25 НК РФ делается упор на такой термин, как "расходы". В ранее действующем Законе РФ от 27 декабря 1991 г. N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (с последующими изменениями и дополнениями) превалировало понятие "состав затрат", которое регламентировалось нормами Положения о составе затрат, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 5 августа 1992 г. (с изменениями и дополнениями).

Затратами являются потребленные в хозяйственной деятельности ресурсы, еще не признанные расходами и отраженные в составе незавершенного производства, готовой продукции, товаров отгруженных и т.п. Следовательно, затраты становятся расходами в момент признания расхода, с получением которого связано потребление этих ресурсов, и тогда расходы отражаются уже не на балансовых счетах бухгалтерского учета, а формируют прибыль от реализации товаров (работ, услуг) и показываются в налоговых документах.

Существенным достоинством гл.25 НК РФ является то, что в ней собраны все основные понятия, необходимые для понимания и корректного исчисления налога на прибыль. Закон перестал иметь отсылочный характер и впитал в себя смысловое содержание ранее существовавших законов и положений.

Так, в соответствии с ПБУ 10/99 для целей бухгалтерского учета используется термин "расходы", под которым понимается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящих к уменьшению капиталов этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

При этом под расходами по обычным видам деятельности понимаются расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами считаются также расходы, осуществление которых связано с выполнением работ и оказанием услуг.

В п.16 ПБУ 10/99 определены критерии, по которым признаются расходы в бухгалтерском учете, а в ст.252 НК РФ установлено, что полученные налогоплательщиком доходы уменьшаются на сумму произведенных расходов. При этом расходы должны отвечать жестко закрепленным требованиям. Требования к расходам в бухгалтерском учете и налоговом учете разные, они приведены в таблице.

     
   ——————————————————————————————————T——————————————————————————————¬
   |        Бухгалтерский учет       |        Налоговый учет        |
   +—————————————————————————————————+——————————————————————————————+
   |         ПБУ 10/99, п.16         |         НК РФ, ст.252        |
   +—————————————————————————————————+——————————————————————————————+
   |Расходы признаются в             |1. Должна быть признанная     |
   |бухгалтерском учете при наличии  |необходимость                 |
   |следующих условий:               |произведенных расходов        |
   |1) расходы производятся в        |2. Должна быть экономическая  |
   |соответствии с конкретным        |обоснованность расходов       |
   |договором, требованиями          |3. Должны присутствовать      |
   |законодательных и нормативных    |документальные                |
   |актов, обычаями делового оборота;|подтверждения расходов        |
   |2) сумма расходов может быть     |4. Расходы могут быть         |
   |определена, если имеется         |осуществлены только           |
   |уверенность в том, что в         |с целью получения доходов     |
   |результате конкретной операции   |                              |
   |произойдет уменьшение            |                              |
   |экономических выгод организации. |                              |
   |Уверенность в том, что в         |                              |
   |результате конкретной операции   |                              |
   |произойдет уменьшение            |                              |
   |экономических выгод организации, |                              |
   |имеется в случае, когда          |                              |
   |организация передала актив либо  |                              |
   |когда отсутствует                |                              |
   |неопределенность в отношении     |                              |
   |передачи актива.                 |                              |
   |Если в отношении любых расходов, |                              |
   |осуществленных организацией, не  |                              |
   |исполнено хотя бы одно из        |                              |
   |названных условий, то в          |                              |
   |бухгалтерском учете организации  |                              |
   |признается дебиторская           |                              |
   |задолженность.                   |                              |
   |Амортизация признается в качестве|                              |
   |расхода исходя из величины       |                              |
   |амортизационных отчислений,      |                              |
   |определяемой на основе стоимости |                              |
   |амортизируемых активов, срока    |                              |
   |полезного использования и        |                              |
   |принятых организацией способов   |                              |
   |начисления амортизации           |                              |
   L—————————————————————————————————+———————————————————————————————
   

Понятие "необходимости" затрат различно не только у разных налогоплательщиков, но может быть рассмотрено под разными углами налогоплательщиками и налоговиками.

Пример. Организация приобрела для служебных целей автомобиль марки VOLVO, а не более дешевую отечественную модель марки ВАЗ 2107.

Может ли организация в соответствии с гл.25 НК РФ обосновать правомерность своих действий?

Да, может, но надо помнить, что под расходами понимаются обоснованные и экономически оправданные затраты, оформленные документами в соответствии с законодательством РФ, оценка которых в денежной форме с учетом специфики деятельности организации, ее технологии и уровня организации производства.

В п.1 ст.9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться подтверждающими документами.

В ст.252 НК РФ под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, которые подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Можно предположить, что в связи с вступлением в силу гл.25 НК РФ в арбитражных судах теперь будет отдаваться приоритет не бухгалтерским документам, а требованиям законодательных актов Российской Федерации.

В соответствии с п.2 ст.252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направленной деятельности организации подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Внереализационные расходы определяются в соответствии со ст.265 НК РФ.

Особенности определения расходов, признаваемых для целей налогообложения для отдельных категорий налогоплательщиков, либо расходов, произведенных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются п.3 ст.253 НК РФ.

Если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие расходы, - так трактует данные положения п.4 ст.243 НК РФ.

Расходы, которые не учитываются в целях налогообложения, поименованы в ст.270 НК РФ, их перечень является исчерпывающим и закрытым.

Все расходы в соответствии с гл.25 НК РФ классифицируются на следующие группы:

- материальные расходы;

- расходы на оплату труда;

- амортизационные отчисления;

- прочие расходы.

Каждая из этих групп расходов прежде всего должна соответствовать условиям п.1 ст.252 НК РФ.

2. Какие ограничения расходов содержит глава 25 НК РФ?

Рассмотрим ограничения, которые предусмотрены нормами гл.25 НК РФ в отношении расходов, принимаемых в целях налогообложения. Так, необходимо помнить что при определении размера материальных расходов при списании сырья и материалов, используемых при производстве, согласно принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения в соответствии с п.2 ст.254 НК РФ принимается лишь один из следующих методов оценки сырья и материалов:

- метод оценки по себестоимости единицы запасов;

- метод оценки по средней себестоимости;

- метод оценки по себестоимости первых по времени приобретений (ФИФО);

- метод оценки по себестоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).

Статья 252 НК РФ изменила ранее существовавшую группировку затрат, и теперь страхование работников выделено из общих затрат по страхованию и включено в состав расходов на оплату труда. Страхование может быть обязательное и добровольное.

В отношении ст.255 НК РФ следует отметить, что она содержит определенные ограничения. Например, суммы платежей работодателей по договорам обязательного страхования, а также добровольного страхования (по договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников со страховыми организациями и негосударственными пенсионными фондами, должны предусматривать выплату пенсий (пожизненно), но только при достижении застрахованным лицом пенсионных оснований, предусмотренных законодательством Российской Федерации, дающих право на установление государственной пенсии. Кроме того, эти негосударственные фонды должны иметь лицензию, выданную в соответствии с законодательством Российской Федерации на ведение соответствующих видов деятельности в Российской Федерации.

В случаях добровольного страхования указанные суммы относятся к расходам на оплату труда по договорам лишь при выполнении следующих условий:

- договоры долгосрочного страхования жизни заключаются на срок не менее пяти лет и в течение этих пяти лет не предусматривают страховых выплат, в том числе в виде рент и аннуитетов;

- договоры пенсионного страхования должны предусматривать выплату пенсий (пожизненно) только при достижении застрахованным лицом пенсионных оснований;

- договоры добровольного личного страхования работников заключаются на срок не менее одного года, предусматривают оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных лиц, и их размер не превышает 3% от суммы всех расходов на оплату труда;

- договоры добровольного личного страхования работников заключаются исключительно на случай утраты застрахованным лицом трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей или наступления смерти застрахованного лица, и расходы не превышают 10 тыс. руб. в год на одного застрахованного работника.

При этом совокупная сумма платежей работодателей, выплачиваемая по договорам долгосрочного страхования жизни работников, пенсионного страхования работников, негосударственного пенсионного обеспечения работников, учитывается в целях налогообложения в размере, не превышающем 12% суммы расходов на оплату труда.

В случае изменения существенных условий договора и (или) сокращения срока действия договора долгосрочного страхования жизни, пенсионного страхования и (или) договора негосударственного пенсионного обеспечения или их расторжения взносы работодателя по таким договорам, ранее включенные в состав расходов, признаются подлежащими налогообложению с момента изменения существенных условий указанных договоров и (или) сокращения сроков действия этих договоров или их расторжения (за исключением случаев досрочного расторжения договора в связи с обстоятельствами непреодолимой силы, т.е. чрезвычайными и непредотвратимыми обстоятельствами).

(Окончание см. "Налоговые известия Московского региона",

N 3, 2002)

Подписано в печать Г.И.Миронова

10.02.2002 ИМНС России по г. Москве

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——