"Налоговые известия Московского региона", N 2, 2002

УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА НА 2002 ГОД В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

(ИЗ КНИГИ О.Г. ЛАПИНОЙ "ГОДОВОЙ ОТЧЕТ ЗА 2001 ГОД")

Для работы в 2002 г. в условиях действия гл.25 НК РФ организациям в целях исчисления налога на прибыль предстоит определить элементы учетной политики в целях налогообложения.

Собственно, некоторые элементы учетной политики, применяемые в целях налогообложения, организация заявляла и раньше.

В первую очередь это касалось выбора периода признания выручки в целях налогообложения. До 2001 г. избранный в соответствии с п.13 Положения о составе затрат метод признания выручки применялся и при расчете всех остальных налогов, налоговая база которых определяется на основе выручки от реализации продукции (работ, услуг).

В 2001 г. добавился еще один элемент учетной политики - порядок признания выручки в целях исчисления налога на добавленную стоимость.

Организации должны были заявить избранный из установленных ст.167 НК РФ способ. Интересно, что если организация на 2001 г. не заявляла отдельно метод признания выручки для исчисления НДС, то формально на основании п.12 ст.167 НК РФ она должна применять способ по отгрузке (пп.1 п.1 ст.167). Такой вывод определяется тем, что ранее организацией избирался только метод признания выручки для исчисления налога на прибыль, а при расчете НДС он применялся в соответствии со специальной нормой, распространяющей метод учета выручки для исчисления прибыли на порядок признания выручки для НДС. Поскольку с вступлением в силу гл.21 НК РФ Закон РФ от 6 декабря 1991 г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" отменен, то у организаций нет оснований автоматически распространять на порядок исчисления НДС методы, избранные для расчета облагаемой налогом на прибыль базы.

Если Вы специально не издавали приказ (распоряжение) руководителя о избранном в целях исчисления НДС способе учета выручки и при этом хотите учитывать выручку для определения базы по НДС по оплате (по аналогии с признанием выручки для расчета налога на прибыль), автор рекомендует уточнить в налоговом органе такую возможность без представления дополнительных распорядительных документов.

С 2002 г. добавляется необходимость выбора из установленных гл.25 НК РФ альтернатив в отношении еще 14 элементов, относящихся к порядку расчета налога на прибыль.

В учетной политике на 2002 г. организация должна заявить о следующих избранных ею в целях налогообложения вариантах оценки операций и способов учета объектов, которые приведены в таблице на с. 26.

Также в соответствии со ст.313 НК РФ налогоплательщик в учетной политике в целях налогообложения определяет порядок ведения налогового учета (перечень регистров, ответственных за их ведение, организацию документооборота).

Автор обращает внимание на то, что элементы учетной политики, принятой в целях налогообложения, совершенно не обязательно должны сходиться с аналогичными элементами учетной политики в целях бухгалтерского учета.

По каким-то составляющим установить единые правила списания еще можно. Например, по методам оценки списанного сырья и материалов, реализованных товаров. Однако для достижения единства, возможно, придется менять учетную политику по бухгалтерскому учету, поскольку в бухгалтерском учете допускается применение различных методов оценки списанных ценностей, а в целях налогообложения - нет. Кроме того, методы оценки стоимости списанных сырья и материалов относятся только к сырью и материалам (п.6 ст.254 НК РФ), по остальным материальным ценностям должна учитываться фактическая цена приобретения, исчисленная по правилам п.2 ст.154 НК РФ.

Что касается способов исчисления незавершенного производства и формирования резервов, то в целях налогообложения гл.25 НК РФ установлен порядок, никак не совпадающий с применяемым в соответствии с правилами бухгалтерского учета.

Начисленные за месяц суммы амортизации даже при применении одинаковых методов все равно не совпадут (по основным средствам, поставленным на учет до 2002 г., - ни по первоначальной стоимости, ни по сроку эксплуатации).

Поэтому прежде чем считать своей основной задачей достижение соответствия способов учета в бухгалтерском учете и в целях налогообложения, объясните себе, зачем Вам это нужно. Объем работы бухгалтеру это в большинстве случаев не уменьшит (все равно установленный гл.25 НК РФ специфический порядок исчисления прибыли требует отдельного учета доходов и расходов).

     
   ——————————————————————————T——————————————————————————T———————————¬
   | Элемент учетной политики|        Допустимые        | Основание |
   |                         |     законодательством    |           |
   |                         |         варианты         |           |
   +—————————————————————————+——————————————————————————+———————————+
   |1. Признание даты        |1. По мере отгрузки и     |п.1 ст.167 |
   |реализации в целях       |предъявления покупателю   |НК РФ      |
   |исчисления НДС           |расчетных документов      |           |
   |                         |2. По мере поступления    |           |
   |                         |денежных средств          |           |
   +—————————————————————————+——————————————————————————+———————————+
   |2. Определение даты      |1. По начислению          |ст.ст.272, |
   |получения дохода (если   |2. Кассовый               |273 НК РФ  |
   |выручка от реализации    |                          |           |
   |соответствует критерию,  |                          |           |
   |установленному ст.273 НК |                          |           |
   |РФ)                      |                          |           |
   +—————————————————————————+——————————————————————————+———————————+
   |3. Метод оценки сырья и  |1. По себестоимости       |п.6 ст.254 |
   |материалов, используемых |единицы запасов           |НК РФ      |
   |при производстве         |2. По средней             |           |
   |(изготовлении) товаров   |себестоимости             |           |
   |(выполнении работ,       |3. По себестоимости первых|           |
   |оказании услуг)          |по времени приобретений   |           |
   |                         |(ФИФО)                    |           |
   |                         |4. По себестоимости       |           |
   |                         |последних по времени      |           |
   |                         |приобретений (ЛИФО)       |           |
   +—————————————————————————+——————————————————————————+———————————+
   |4. Метод начисления      |1. Линейным методом       |п.1 ст.259 |
   |амортизации.             |2. Нелинейным методом     |НК РФ      |
   |Определяется по каждому  |1. С применением          |п.10 ст.259|
   |объекту нематериальных   |понижающих коэффициентов  |НК РФ      |
   |активов и основных       |2. Без применения         |           |
   |средств <1> (за          |понижающих коэффициентов  |           |
   |исключением входящих в   |                          |           |
   |8 — 10 амортизационные   |                          |           |
   |группы, для которых      |                          |           |
   |применяется линейный     |                          |           |
   |метод)                   |                          |           |
   +—————————————————————————+——————————————————————————+———————————+
   |5. Резерв сомнительных   |1. Создавать резерв       |ст.266 НК  |
   |долгов                   |2. Не создавать резерв    |РФ         |
   +—————————————————————————+——————————————————————————+———————————+
   |6. Резерв на гарантийный |1. Создавать резерв       |ст.267 НК  |
   |ремонт                   |2. Не создавать резерв    |РФ         |
   +—————————————————————————+——————————————————————————+———————————+
   |7. Метод оценки покупных |1. По стоимости первых по |пп.3 п.1   |
   |товаров при их           |времени приобретений      |ст.268 НК  |
   |реализации <1> (с учетом |(ФИФО)                    |РФ         |
   |ограничений по применению|2. По стоимости последних |           |
   |метода средней           |по времени приобретений   |           |
   |себестоимости)           |(ЛИФО)                    |           |
   |                         |3. По стоимости единицы   |           |
   |                         |товара <2>                |           |
   |                         |4. По средней стоимости (в|           |
   |                         |случаях, когда с учетом   |           |
   |                         |технологических           |           |
   |                         |особенностей невозможно   |           |
   |                         |применение методов ФИФО и |           |
   |                         |ЛИФО)                     |           |
   +—————————————————————————+——————————————————————————+———————————+
   |8. Метод списания на     |1. По стоимости первых по |п.9 ст.280 |
   |расходы выбывших ценных  |времени приобретений      |НК РФ      |
   |бумаг <3>                |(ФИФО)                    |           |
   |                         |2. По стоимости последних |           |
   |                         |по времени приобретений   |           |
   |                         |(ЛИФО)                    |           |
   |                         |3. По стоимости единицы   |           |
   +—————————————————————————+——————————————————————————+———————————+
   |9. Порядок распределения |1. Для                    |п.1 ст.319 |
   |прямых расходов на       |нефтеперерабатывающих,    |НК РФ      |
   |остатки незавершенного   |металлургических,         |           |
   |производства <4>         |нефтехимических,          |           |
   |                         |химических и других       |           |
   |                         |аналогичных производств   |           |
   |                         |указывается вид исходного |           |
   |                         |сырья (по каждому виду    |           |
   |                         |продукции), принимаемого в|           |
   |                         |расчете доли прямых       |           |
   |                         |расходов, распределяемых  |           |
   |                         |на остатки незавершенного |           |
   |                         |производства              |           |
   |                         |2. Для прочих производств,|           |
   |                         |кроме оказывающих услуги и|           |
   |                         |занимающихся торговой     |           |
   |                         |деятельностью:            |           |
   |                         |— исходя из расчета по    |           |
   |                         |методу плановой           |           |
   |                         |себестоимости;            |           |
   |                         |— исходя из расчета по    |           |
   |                         |методу нормативной        |           |
   |                         |себестоимости;            |           |
   |                         |— исходя из расчета по    |           |
   |                         |методу сметной            |           |
   |                         |себестоимости             |           |
   +—————————————————————————+——————————————————————————+———————————+
   |10. Резерв предстоящих   |1. Создавать резерв       |ст.324.1 НК|
   |расходов на ремонт <5>   |2. Не создавать резерв    |РФ         |
   +—————————————————————————+——————————————————————————+———————————+
   |11. Резерв предстоящих   |1. Создавать резерв       |ст.324.2 НК|
   |расходов на оплату       |2. Не создавать резерв    |РФ         |
   |отпусков                 |                          |           |
   +—————————————————————————+——————————————————————————+———————————+
   |12. Резерв предстоящих   |1. Создавать резерв       |ст.324.2 НК|
   |расходов на выплату      |2. Не создавать резерв    |РФ         |
   |ежегодных вознаграждений |                          |           |
   |за выслугу лет           |                          |           |
   +—————————————————————————+——————————————————————————+———————————+
   |13. Резерв предстоящих   |1. Создавать резерв       |ст.324.2 НК|
   |расходов на выплату      |2. Не создавать резерв    |РФ         |
   |вознаграждений по итогам |                          |           |
   |работы за год            |                          |           |
   +—————————————————————————+——————————————————————————+———————————+
   |14. Порядок определения  |Указывается критерий      |           |
   |доли расходов на освоение|распределения расходов,   |           |
   |природных ресурсов по    |одновременно относящихся к|           |
   |отдельному участку недр  |освоению нескольких       |           |
   |                         |участков недр             |           |
   L—————————————————————————+——————————————————————————+————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Планируется ограничить выбор организации положением о применении единого метода в рамках одной амортизационной группы (поправки к Проекту).

<2> Метод дополнительно вводится изменениями в ст.268 НК РФ.

<3> Перечень применяемых методов приводится в соответствии с изменениями в ст.280 НК РФ.

<4> Перечень применяемых методов приводится в соответствии с изменениями в ст.319 НК РФ.

<5> Решается вопрос о целесообразности создания данного резерва.

И не будет ли цель сближения правил бухгалтерского и налогового учета (которую все равно на практике не достичь ввиду абсолютно разных правил учета сумм в целях бухгалтерского учета и исчисления прибыли в 2002 г.) мешать Вам формировать достоверную информацию о финансовом состоянии предприятия, необходимую для принятия управленческих решений?

* * *

Порядок оформления учетной политики в целях налогообложения специально не определен.

При этом автору представляется абсолютно не важным, будет ли учетная политика организации, принятая в целях налогообложения, оформлена отдельным документом или она будет являться составной частью (отдельным разделом) общей учетной политики.

Поскольку приказ об основных элементах учетной политики в целях бухгалтерского учета уже сдан в прошлые годы и в случае постоянства способов учета не требует повторного представления, то на 2002 г. это может быть объединенный приказ об учетной политике в целях бухгалтерского учета (по новым элементам или по элементам, по которым принято решение о смене способа учета) и в целях налогообложения.

Внимание! Для бухгалтерского учета и для целей налогообложения по одним и тем же элементам необходимо отдельно указывать порядок учета, даже если он совпадает в том и другом случае (выделить различные разделы приказа).

Приведем возможный текст приказа по элементам учетной политики в целях налогообложения.

     
   —————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |"_____" _________________2001 г.                       г. Москва|
   |                                                                |
   |                            Приказ N ______                     |
   |           об учетной политике в целях налогообложения          |
   |        общества с ограниченной ответственностью ООО "ХХХ"      |
   |                                                                |
   |     В соответствии с нормами  глав  21  и  25  НК  РФ  в  целях|
   |соблюдения  на  предприятии  в  течение  отчетного  года  единой|
   |политики (методики)  учета  в  целях  налогообложения  отдельных|
   |хозяйственных операций и оценки имущества                       |
   |                                                                |
   |     Приказываю:                                                |
   |                                                                |
   |     1. Организовать и использовать в целях получения данных для|
   |исчисления налогов систему налогового  учета  в  соответствии  с|
   |внутренним   Порядком   обработки   первичной   документации   и|
   |систематизации  данных  о  хозяйственных  операциях  и  объектах|
   |налогового учета (приложение... к настоящему приказу).          |
   |     2. Налоговый учет ведется организацией в  регистрах,  форма|
   |которых приведена в приложении... к настоящему приказу.         |
   |     3. Установить,  что датой реализации для исчисления  налога|
   |на  добавленную  стоимость  является  дата  поступления денежных|
   |средств за отгруженную продукцию (товары, работы, услуги).      |
   |     4. Установить, что дата получения дохода в целях исчисления|
   |налога на прибыль определяется по методу начисления.            |
   |     5. Оценка сырья и материалов, используемых при производстве|
   |(изготовлении)  товаров  (выполнении  работ,  оказании   услуг),|
   |производится  по  стоимости  последних  по  времени приобретений|
   |(ЛИФО).                                                         |
   |     6. Применять линейный метод амортизации по объектам... (или|
   |относящимся к группе...) — список  объектов  или  иной  критерий|
   |объединения.                                                    |
   |     Применять нелинейный метод амортизации по объектам...  (или|
   |относящимся  к  группе...)  —  список объектов или иной критерий|
   |объединения.                                                    |
   |     7. По  нематериальным  активам  применять  следующие методы|
   |начисления амортизации: объект — метод или единый для всех.     |
   |     8. Оценку  стоимости  покупных  товаров  при  их реализации|
   |осуществлять по  стоимости  последних  по  времени  приобретений|
   |(ЛИФО).                                                         |
   |     9. Прямые расходы распределять  на  остатки  незавершенного|
   |производства исходя из расчета по методу плановой себестоимости.|
   |     10. Резерв сомнительных  долгов  и  резерв  на  гарантийный|
   |ремонт не создавать.                                            |
   |     11. Создавать  резервы  предстоящих  расходов   на   оплату|
   |отпусков,  на  выплату  вознаграждений по итогам работы за год и|
   |ежегодных вознаграждений за выслугу лет.                        |
   |     12. Выбывшие   ценные   бумаги   списывать  на  расходы  по|
   |стоимости первых по времени приобретений (ФИФО).                |
   |                                                                |
   |     Генеральный директор ООО "ХХХ" Иванов А.Б.                 |
   |                                                                |
   |     Проект приказа подготовил главный бухгалтер Сидорова Н.Н.  |
   L—————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Подписано в печать

10.02.2002

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——