"Нормативные акты для бухгалтера", N 3, 2002

НОВАЯ ДЕКЛАРАЦИЯ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИЙ

В прошлом номере журнала на стр. 33 мы опубликовали Приказ МНС России от 07.12.2001 N БГ-3-02/542 (далее - Приказ), которым налоговое министерство утвердило с 1 января 2002 г. форму новой декларации по налогу на прибыль организаций (далее - Декларация).

Напомним, что до 2002 г. основной формой бухгалтерской отчетности, показатели которой использовались для определения налоговой базы по налогу на прибыль, был Отчет о прибылях и убытках (форма N 2). Исходной базой для расчета валовой прибыли - объекта обложения налогом на прибыль - являлась прибыль по данным бухгалтерского учета. Но полученная величина прибыли нуждалась в корректировке, для того чтобы соответствовать требованиям налогового законодательства.

Данные бухгалтерского учета корректировались в Справке о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли" (опубликована в "НА" N 19, 2000).

Сумма валовой прибыли, отраженная по итоговой строке 6 Справки, переносилась в строку 1 Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли (опубликован в "НА" N 19, 2000). Он служил для окончательного расчета подлежащих уплате (возврату) сумм налога на прибыль.

С 1 января 2002 г. - даты вступления в силу гл.25 НК РФ - порядок исчисления облагаемой налогом на прибыль базы изменился. Теперь налоговая база по итогам каждого отчетного (налогового) периода исчисляется на основе данных налогового учета (в случае если НК РФ предусматривает порядок группировки и учета объектов и хозяйственных операций для целей налогообложения, отличный от порядка группировки и отражения данных в бухгалтерском учете).

Таким образом, новый порядок исчисления налоговой базы предполагает не корректировку данных бухгалтерского учета, а перенос сформированных в налоговом учете показателей в налоговую Декларацию (подробно о налоговом учете и его регистрах читайте на стр. 134 в этом номере "НА").

Рассмотрим состав Декларации.

Состав Декларации

Форма Декларации, утвержденная комментируемым Приказом, обязательна для всех плательщиков налога на прибыль.

В соответствии со ст.289 НК РФ налогоплательщики должны по истечении каждого отчетного (налогового) периода представить Декларацию в свою налоговую инспекцию независимо от наличия у них обязанности по уплате налога и (или) авансовых платежей по налогу. Кроме того, налогоплательщики, имеющие обособленные подразделения, представляют Декларацию в налоговые инспекции по местонахождению каждого такого подразделения.

Декларацию по налогу на прибыль организаций необходимо составлять нарастающим итогом с начала года, а показатели Декларации указывать в рублях.

Листы Декларации и приложения к ней можно условно разделить на общие, подлежащие заполнению всеми налогоплательщиками, и специальные, заполняемые в особых случаях.

Общими листами Декларации являются:

- лист 01 "Титульный лист";

- лист 02 "Расчет налога на прибыль организаций";

- лист 12 "Расчет N 1 налога на прибыль организаций с сумм, которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы";

- лист 13 "Расчет N 2 налога на прибыль организаций с сумм, которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы".

Остальные листы и приложения включаются в состав Декларации в случае, если у налогоплательщика есть такие доходы и расходы, которые необходимо отразить в специальных листах и приложениях.

Например, для налоговых агентов, выплачивающих доходы, предусмотрен лист 03 Декларации.

Лист 11 "Доходы, расходы и налоговая база, полученная негосударственным пенсионным фондом от размещения пенсионных резервов" Декларации заполняется только негосударственными пенсионными фондами.

Организации, имеющие обособленные подразделения, заполняют Приложения 5 и 5а к листу 02 и т.д.

Рассмотрим главные особенности заполнения Декларации.

Лист 01

Это титульный лист Декларации, в котором налогоплательщик указывает основные сведения, необходимые для налогового администрирования:

- полное наименование и код налоговой инспекции, в которую налогоплательщик представляет Декларацию;

- полное наименование налогоплательщика в соответствии с учредительными документами;

- ИНН и КПП на основании Свидетельства о постановке на учет организации и Уведомления о постановке на учет по местонахождению обособленного подразделения.

На титульном листе Декларации ставится отметка налогового инспектора о том, как и когда она была представлена, а также о проведенной камеральной проверке Декларации.

В разделе "Сведения о налогоплательщике" титульного листа необходимо указать адрес согласно учредительным документам. Если адрес, указанный в учредительных документах, не совпадает с адресом постоянно действующего исполнительного органа организации-налогоплательщика, то на титульном листе необходимо указать и адрес этого постоянно действующего исполнительного органа.

Если налогоплательщик направляет Декларацию в налоговую инспекцию по местонахождению своего обособленного подразделения, то на второй странице титульного листа ему нужно указать сведения об этом обособленном подразделении.

Достоверность и полнота сведений, указанных в Декларации, подтверждается подписью руководителя и главного бухгалтера организации и заверяется печатью организации на первой странице титульного листа. Фамилии, имена и отчества этих лиц должны быть указаны полностью.

Также на титульном листе должны быть указаны ИНН руководителя и главного бухгалтера организации. Если у этих лиц нет ИНН, то сведения о них указываются на 3-й странице титульного листа.

Обращаем внимание, что главный бухгалтер (или другое должностное лицо налогоплательщика, ответственное за составление Декларации) обязательно расписывается на всех листах Декларации и приложениях к ним.

Лист 02

Этот лист является по сути итоговым при определении налоговой базы по налогу на прибыль. На основе отраженных в нем показателей рассчитывается подлежащая уплате (возврату) сумма налога на прибыль.

Лист 02 составлен по аналогии с Расчетом (налоговой декларацией) налога от фактической прибыли.

По строке 010 листа 02 показываются доходы от реализации.

В соответствии со ст.249 НК РФ доходами от реализации для целей налогообложения признаются:

- выручка от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства;

- выручка от реализации ранее приобретенных товаров;

- выручка от реализации имущества (включая ценные бумаги) и имущественных прав.

Доходы определяются на основании первичных документов и документов налогового учета (п.1 ст.248 НК РФ).

Для заполнения строк листа 02 предусмотрены специальные приложения:

- 1 "Доходы от реализации";

- 2 "Признанные расходы, связанные с производством и реализацией, уменьшающие сумму доходов от реализации";

- 3 "Отдельные виды прямых материальных расходов, расходов на оплату труда и прочих расходов";

- 4 "Расчет суммы убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу";

- 5 "Расчет распределения авансовых платежей и налога на прибыль организацией, имеющей обособленные подразделения";

- 5а "Расчет распределения авансовых платежей и налога на прибыль по обособленным подразделениям организаций".

По строке 010 листа 02 отражаются показатели, сформированные налогоплательщиком по данным налогового учета и отраженные в Приложении 1 к листу 02.

Обращаем внимание, что выручка от реализации ценных бумаг, определяемая в соответствии с п.2 ст.280 НК РФ, не отражается по строке 010 листа 02, а указывается по строке 010 листов 05 - 09.

По строке 020 отражаются показатели, рассчитанные в Приложении 2 к листу 02 в соответствии со ст.ст.252 - 264, 269, 279 НК РФ.

По строке 030 указывается общая сумма внереализационных доходов, определенных за отчетный (налоговый) период в соответствии со ст.250 НК РФ.

При определении внереализационных доходов в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба следует обратить внимание на положения ст.ст.271 и 317 НК РФ.

Налогоплательщики, признающие доходы по методу начисления, дату начисления таких доходов определяют в соответствии с условиями заключенных договоров либо на основании решения суда.

По строке 040 отражаются суммы внереализационных расходов в соответствии со ст.265 НК РФ, а также убытки, приравниваемые к внереализационным расходам согласно п.2 ст.265 НК РФ.

В состав внереализационных расходов включается также отрицательная разница, полученная при реализации права требования налогоплательщиком-продавцом, признаваемая убытком в соответствии с п.2 ст.279 НК РФ. Ее сумма включается в состав внереализационных расходов, показываемых по строке 040, и дополнительно выделяется по строке 041 листа 02.

По строке 050 отражается общая сумма прибыли (убытка) от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных операций.

В строках 060 - 090 указываются данные, исключаемые в расчете налога на прибыль из налогооблагаемой базы (налогообложение по иным ставкам, у источника выплаты и др.).

Строки 100 - 130 заполняют те налогоплательщики, кто пользуется льготами, установленными ст.2 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ (опубликован в "НА" N 16, 2001; далее - Закон N 110-ФЗ). Речь идет о льготах для малых предприятий, производящих сельхозпродукцию, предприятий, находящихся в регионах, пострадавших от чернобыльской аварии, и др.

По строкам 180, 190, 191, 200 показывается налоговая база для исчисления налога, распределяемого в федеральный бюджет, бюджет субъекта Российской Федерации, местный бюджет. При этом строка 191 заполняется организациями, для которых законодательными (представительными) органами субъектов РФ в соответствии с п.1 ст.284 НК РФ снижена налоговая ставка в части сумм налога, зачисляемых в бюджеты данных субъектов РФ (но не ниже 10,5 процента).

В строках 210 - 240 указываются ставки налога по уровням бюджетов, предусмотренные ст.284 НК РФ.

Налогоплательщики, имеющие обособленные подразделения, исчисляют налог на прибыль по отдельному расчету в разрезе обособленных подразделений (Приложения 5 и 5а к листу 02). Поэтому в листе 02 такие налогоплательщики проставляют только ставку для исчисления налога в федеральный бюджет по строке 220. Строки 270, 280 они заполняют путем переноса данных о суммах исчисленного налога в целом по организации в бюджет субъекта РФ и местный бюджет из граф 11 и 12 Приложения 5 к листу 02.

Малые предприятия, имеющие льготы по налогу, срок действия которых не истек на день вступления в силу Закона N 110-ФЗ, применяют эти льготы до истечения срока, на который такие льготы были им предоставлены. Поэтому при заполнении строк 210 - 240 они указывают ставки налога в третий и четвертый годы работы в размере 25 и 50 процентов соответственно от установленной ставки налога на прибыль.

Сумма налога определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

В последующих строках листа 02 данные либо рассчитываются, либо переносятся из соответствующих приложений и листов Декларации.

Строки 450 - 480 не заполняют налогоплательщики, перешедшие на исчисление ежемесячных авансовых взносов исходя из фактически полученной прибыли согласно п.2 ст.286 НК РФ, а также перечисленные в п.3 ст.286 НК РФ.

Приложения 1 и 2 к листу 02

Приложение 1 "Доходы от реализации" и Приложение 2 "Признанные расходы, связанные с производством и реализацией, уменьшающие сумму доходов от реализации" к листу 02 Декларации служат для отражения данных о выручке от реализации, а также о расходах, связанных с производством и реализацией.

Большинство показателей, отраженных в этих приложениях, налогоплательщик будет переносить из соответствующих регистров налогового учета. Поэтому эти регистры необходимо сформировать так, чтобы они позволяли получить каждый из показателей, подлежащий отражению в Приложениях 1 и 2.

Отметим, что профессиональные участники рынка ценных бумаг, а также банки и страховые организации Приложения 1 и 2 к листу 02 Декларации не заполняют.

Приложение 3 к листу 02

Показатели Приложения 3 "Отдельные виды прямых материальных расходов, расходов на оплату труда и прочих расходов" к листу 02 Декларации являются выборочной расшифровкой состава расходов из строк 020 и 040 листа 02 "Расчет налога на прибыль организаций".

В этом Приложении также указываются расходы на оплату труда, сформированные по правилам ст.255 НК РФ.

Расходы, отражаемые по строке 100 Приложения, нормируются, поэтому данные по ним должны формироваться в налоговом регистре "Регистр учета расходов по добровольному страхованию работников".

В разделе "Амортизируемое имущество по группам" указываются данные о первоначальной (восстановительной) стоимости основных средств и сумме начисленной по ним амортизации (подробно о Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, читайте на стр. 9 в этом номере "НА").

Приложение 4 к листу 02

Приложение 4 "Расчет суммы убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу" к листу 02 предназначено для расчета суммы убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу по правилам, установленным гл.25 НК РФ и ст.10 Закона N 110-ФЗ.

Так, в соответствии с п.8 ст.274 и ст.283 НК РФ налогоплательщикам предоставлена возможность уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими в предыдущие налоговые периоды убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

При заполнении Приложения за отчетный (налоговый) период по строке 020 в сумму убытка, полученного до 1 января 2002 г., включаются:

- сумма непогашенного убытка прошлых налоговых периодов по состоянию на 1 января 2001 г., заявленного ранее налогоплательщиком к вычету из налоговой базы по годам (стр. 030 - 060);

- сумма убытка за 2001 г., но не больше суммы убытка, числящегося по состоянию на 1 июля 2001 г. (стр. 070).

Переносить убыток на будущее можно в течение десяти лет, следующих за налоговым периодом, в котором был получен этот убыток. При переносе убытка не ставится условие о равномерности такого переноса, и, кроме того, перенос может быть осуществлен не в каждом году, а с перерывами во времени.

Сумма убытка, которую налогоплательщик вправе учесть в текущем налоговом периоде, показывается по строке 150. При этом она не может превышать 30 процентов налоговой базы, указанной по строке 140 Приложения и по строке 140 листа 02.

Пример 1. По итогам 2002 г. организацией получен убыток в размере 1 000 000 руб., который она вправе перенести на будущее.

За 2003 г. определена налоговая база, равная 2 000 000 руб.

Следовательно, налоговая база, исчисленная по итогам 2003 г., может быть уменьшена на сумму убытка 2002 г. в размере, не превышающем 600 000 руб. (2 000 000 руб. x 30%).

Оставшаяся часть убытка 2002 г. в размере 400 000 руб. (1 000 000 - 600 000) может быть перенесена на последующие годы.

Например, в 2004 г. налоговая база равна нулю, а в 2005 г. налоговая база сформирована в размере 3 000 000 руб.

Таким образом, налоговая база 2005 г. может быть уменьшена на 400 000 руб. (остаток непокрытого убытка 2002 г.).

Согласно п.2 ст.283 НК РФ налогоплательщик может уменьшить налоговую базу на сумму убытка как по итогам отчетного периода, так и по итогам налогового периода. При этом если налогоплательщик получил убытки более чем в одном налоговом периоде, перенос таких убытков на будущее производится в той очередности, в которой они получены. Следовательно, вновь полученные убытки переносятся только после погашения предыдущих.

Пример 2. Используем данные предыдущего примера.

Предположим, что в 2004 г. организация также получила убыток в размере 500 000 руб.

Его перенос на будущее допускается только после того, как будет погашен в 2005 г. остаток убытка 2002 г.

Поскольку налоговая база, исчисленная по итогам 2005 г., может быть в совокупности уменьшена на сумму, не превышающую 900 000 руб. (3 000 000 руб. x 30%), то сумма убытка 2004 г. также может уменьшить налоговую базу 2005 г.

Таким образом, налоговая база 2005 г. составит:

3 000 000 руб. - 400 000 руб. - 500 000 руб. = 2 100 000 руб.

Остаток непогашенного убытка на конец налогового периода (стр. 160 Приложения 4 к листу 02 Декларации) переносится в строку 010 Приложения 4, представляемого за отчетный (налоговый) период следующего года.

Приложения 5 и 5а к листу 02

В Приложении 5 "Расчет распределения авансовых платежей и налога на прибыль организацией, имеющей обособленные подразделения" к листу 02 Декларации указываются данные в начисленной сумме авансовых платежей и налога в целом по организации и без учета обособленных подразделений.

Приложение 5а "Расчет распределения авансовых платежей и налога на прибыль по обособленным подразделениям организаций" к листу 02 применяется для расчета начисленных сумм налога только в отношении обособленных подразделений. В зависимости от количества обособленных подразделений количество строк в этом Приложении соответственно увеличивается.

Напомним, что согласно ст.19 НК РФ филиалы и иные обособленные подразделения организаций исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по своему местонахождению. Отметка об этой обязанности обособленных подразделений делается в графе 19 Приложений 5 и 5а к листу 02.

Листы 12 и 13

Согласно ст.10 Закона N 110-ФЗ налогоплательщик, перешедший с 1 января 2002 г. на определение доходов и расходов по методу начисления, обязан на эту дату:

- отразить в составе доходов выручку от реализации и внереализационные доходы, определенные в соответствии с требованиями гл.25 НК РФ, которые до 1 января 2002 г. не учитывались для целей налогообложения;

- учесть расходы и перенести убытки в порядке, установленном гл.25 НК РФ.

Налоговая база по состоянию на 1 января 2002 г. исчисляется отдельно от налоговой базы 2002 г. и последующих пяти лет. При этом налоговая база на 1 января 2002 г. не уменьшается на суммы убытка, числящегося в учете налогоплательщика на 1 июля 2001 г., и непогашенного убытка прошлых налоговых периодов.

Лист 12 "Расчет N 1 налога на прибыль организаций с сумм, которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы" предназначен для расчета налоговой базы на 1 января 2002 г., которая должна быть учтена для целей налогообложения в 2002 г. исходя:

- из суммы в пределах 10 процентов выручки от реализации товаров (работ, услуг), учтенной для целей налогообложения в 2001 г.;

- из себестоимости отгруженных, но не оплаченных на 1 января 2002 г. товаров (работ, услуг);

- из внереализационных доходов и расходов, которые до 1 января 2002 г. не учитывались для целей налогообложения.

При этом налогоплательщики, у которых не учтенная при налогообложении до 1 января 2002 г. выручка от реализации превысила 10 процентов от суммы выручки, учтенной в 2001 г. в целях налогообложения, одновременно с листом 12 заполняют лист 13 "Расчет N 2 налога на прибыль организаций с сумм, которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы".

При заполнении строк 130 - 150 листа 13 необходимо учесть, что сумма этого превышения включается в состав доходов от реализации начиная с 1 января 2002 г. равными долями в течение пяти лет. При этом налогоплательщики, которые исчисляют ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, включают эту сумму превышения в состав доходов от реализации ежемесячно с января 2002 г. по декабрь 2006 г. включительно. А налогоплательщики, исчисляющие квартальные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, - ежеквартально с I квартала 2002 г. по IV квартал 2006 г. включительно.

Лист 14

Лист 14 "Отчет о целевом использовании имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, полученных в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования" Декларации заполняют налогоплательщики, получившие:

- имущество, включая денежные средства, работы, услуги в рамках благотворительной деятельности (в т.ч. в виде благотворительной помощи, пожертвований);

- целевые поступления, целевое финансирование (кроме средств, выделенных бюджетным учреждениям по смете доходов и расходов бюджетного учреждения из бюджетов всех уровней и государственных внебюджетных фондов).

Отметим, что бюджетные учреждения и другие некоммерческие организации должны вести раздельный учет:

- полученных доходов в виде средств целевого финансирования, определенных пп.15 п.1 ст.251 НК РФ;

- целевых поступлений, определенных п.2 ст.251 НК РФ;

- других доходов, указанных в п.1 ст.251 НК РФ, и произведенных за счет этих доходов расходов;

- сумм доходов и расходов от деятельности, связанной с производством и реализацией, и доходов и расходов от внереализационных операций.

Представление Декларации

Декларацию за налоговый период (календарный год) надо представлять, как это предусмотрено п.4 ст.289 НК РФ, не позднее 31 марта года, следующего за отчетным.

Декларацию по итогам года необходимо составлять в полном объеме. То есть Декларация должна содержать все листы и приложения, предусматривающие отражение данных, на основе которых налогоплательщик формирует налоговую базу по итогам налогового периода.

В соответствии с п.3 ст.289 НК РФ налогоплательщики представляют Декларацию за отчетный период (квартал, полугодие и 9 месяцев) не позднее 30 дней со дня его окончания.

За отчетный период Декларацию следует составлять по упрощенной форме. Состав упрощенной формы Декларации НК РФ не содержит. Но сейчас на регистрации в Минюсте России находится Инструкция по заполнению декларации по налогу на прибыль организаций, разработанная МНС России. Эта Инструкция предусматривает, что в состав упрощенной формы Декларации за отчетный период не включаются:

- лист 14 "Отчет о целевом использовании имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, полученных в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования";

- Приложение 3 к листу 02 "Отдельные виды прямых материальных расходов, расходов на оплату труда и прочих расходов".

Некоммерческие организации, у которых не возникает обязательств по уплате налога, в соответствии с п.2 ст.289 НК РФ могут представлять Декларацию по упрощенной форме и по истечении налогового периода.

Напомним, что в ст.80 НК РФ внесены изменения (см. Федеральный закон от 31.12.2001 N 180-ФЗ; опубликован в "НА" N 2, 2002), которые уточнили процедуру представления Декларации. Так, налогоплательщики представляют Декларацию в налоговую инспекцию по месту своего учета на бумаге или в электронном виде.

Порядок представления Декларации в электронном виде должен быть определен МНС России. В этой связи отметим, что недавно принят Федеральный закон от 10.01.2002 N 1-ФЗ "Об электронной цифровой подписи" (опубликован в этом номере "НА"), который признает подпись в электронном документе в качестве аналога собственноручной подписи.

При отправке Декларации по почте днем ее представления считается дата отправки почтового отправления с описью вложения. При передаче налоговой декларации по телекоммуникационным каналам связи днем ее представления считается дата ее отправки.

Декларация по обособленным подразделениям

Организации, в состав которых входят обособленные подразделения, по окончании каждого отчетного и налогового периода должны представлять в налоговую инспекцию по своему местонахождению Декларацию в целом по организации с распределением по обособленным подразделениям (ст.289 НК РФ).

Организации также должны представлять Декларации в налоговые инспекции по местонахождению обособленных подразделений. В этом случае Декларация должна включать в себя титульный лист (лист 01) и расчет суммы налога, подлежащей уплате по местонахождению обособленного подразделения, который делается на основании Приложения 5а к листу 02.

Для организаций, которые уплачивают ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, порядок представления Декларации (за исключением сроков) аналогичен (о порядке уплаты авансовых платежей налога на прибыль за I квартал 2002 г. читайте в этом номере "НА" на с. 125).

О.Б.Жукова

Советник налоговой службы

I ранга

Подписано в печать

28.01.2002

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——