"Налоговый вестник", N 2, 2002

Вопрос: В каком порядке налоговому органу следует производить взыскание дополнительных платежей по налогу на прибыль?

Ответ: Пунктом 6 ст.3 НК РФ предусмотрено, что при установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения. Акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить.

При этом п.1 ст.17 НК РФ определено, что налог считается установленным лишь в случае, если определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно:

- объект налогообложения;

- налоговая база;

- налоговый период;

- налоговая ставка;

- порядок исчисления налога;

- порядок и сроки уплаты налога.

В соответствии с НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Взыскание налога с организаций производится в бесспорном порядке, если иное не предусмотрено НК РФ.

Согласно ст.32.1 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" (далее - Закон N 118-ФЗ) до признания утратившим силу Закона N 2118-1 ссылки в п.5 ст.3, п.п.1 и 2 ст.9, п.1 ст.11, ст.19, п.п.1 и 2 ст.24, ст.25, п.1 ст.38, ст.39, абз.3 п.2 ст.45, ст.53, п.2 ст.56, п.3 ст.57, п.п.1, 2 и 4 ст.58 НК РФ на положения части второй Кодекса приравниваются к ссылкам на Закон N 2118-1 и на действующие федеральные законы, регулирующие порядок взимания конкретных налогов.

Ссылки в п.14 ст.40, в ст.ст.41 и 42 НК РФ на главу "Налог на прибыль (доход) организаций", а также в ст.ст.41 и 42 НК РФ на главу "Налог на доходы от капитала" части второй НК РФ приравниваются к ссылкам на действующие федеральные законы, регулирующие порядок взимания конкретных налогов.

Другими словами, ссылки на недействующие положения НК РФ приравниваются к ссылкам на действующие федеральные законы, регулирующие порядок взимания конкретных налогов.

Таким образом, порядок уплаты налога на прибыль предприятиями, являющимися плательщиками авансовых взносов налога на прибыль, определялся в соответствии с Законом N 2116-1.

Абзацем 1 п.2 ст.8 Закона N 2116-1 было установлено, что предприятия уплачивали в бюджет в течение квартала авансовые взносы налога на прибыль, определявшиеся исходя из предполагаемой суммы прибыли за налогооблагаемый период и ставки налога.

Согласно абз.2 указанного пункта уплата в бюджет авансовых взносов налога на прибыль должна была производиться не позднее 15-го числа каждого месяца равными долями в размере одной трети квартальной суммы указанного налога.

Абзацем 3 указанного пункта было установлено, что предприятия, являвшиеся плательщиками авансовых взносов налога на прибыль, исчисляли сумму указанного налога исходя из фактически полученной прибыли, подлежавшей налогообложению с учетом предоставленных льгот, и ставки налога на прибыль нарастающим итогом с начала года по окончании I квартала, полугодия, девяти месяцев и года. Сумма налога на прибыль, подлежавшая уплате в бюджет, определялась с учетом ранее начисленных сумм платежей. Разница между суммой, подлежавшей внесению в бюджет по фактически полученной прибыли, и авансовыми взносами налога за истекший квартал подлежала уточнению на сумму, рассчитанную исходя из ставки рефинансирования Банка России, действовавшей в истекшем квартале.

В этом абзаце содержится специальная норма, устанавливающая особый порядок исчисления налога на прибыль с учетом так называемых дополнительных платежей, которые являются, в частности, компенсационными выплатами бюджету, и требования, предусмотренные п.6 ст.3 НК РФ, на указанную специальную норму не распространяются, поскольку размер процентов по дополнительным платежам и срок их уплаты установлены Законом N 2116-1.

Таким образом, Законом N 2116-1 был установлен специальный порядок исчисления и уплаты сумм налога на прибыль, предусматривавший компенсацию потерь налогоплательщика или бюджета в зависимости от того, в пользовании у какой стороны находились бюджетные средства (средства налогоплательщика) в случае недоплаты или переплаты налога.

Аналогичный механизм компенсации за пользование средствами налогоплательщика в случае возврата излишне уплаченного налога предусматривается п.9 ст.78 НК РФ, по которому возврат суммы излишне уплаченного налога производится за счет средств бюджета (внебюджетного фонда), в который произошла переплата, в течение одного месяца со дня подачи заявления о возврате, если иное не установлено НК РФ.

При нарушении указанного срока на сумму излишне уплаченного налога, не возвращенную в установленный срок, начисляются проценты за каждый день нарушения срока возврата.

Процентная ставка принимается равной ставке рефинансирования Банка России, действовавшей на дни нарушения срока возврата. В случае если уплата налога производилась в иностранной валюте, то проценты, установленные настоящим пунктом, начисляются на сумму излишне уплаченного налога, пересчитанную по курсу Банка России на день, когда произошла излишняя уплата налога.

Следовательно, механизм компенсации за пользование налогоплательщиком средствами бюджета в виде дополнительного внесения сумм налога на прибыль в бюджет, установленный вышеназванным Законом, не противоречил НК РФ.

При этом указанные компенсационные выплаты не относились ни к мерам ответственности за совершение налоговых правонарушений, ни к способам обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов.

Таким образом, срок и порядок исчисления процента исходя из ставки рефинансирования Банка России при определении разницы между суммой, подлежащей внесению в бюджет по фактически полученной прибыли, и авансовыми взносами налога были установлены Законом N 2116-1.

Абзацем 14 п.5.2 Инструкции N 62 разъяснено, что разница между суммой, подлежавшей внесению в бюджет по фактически полученной прибыли, и фактическими авансовыми взносами налога за истекший квартал подлежала уточнению на сумму, рассчитанную исходя из ставки рефинансирования Банка России, действовавшей в истекшем квартале, согласно Приложению N 8 к Инструкции N 62.

Абзацем 18 п.5.2 Инструкции N 62 было предусмотрено, что для исчисления данной суммы следовало применять годовую учетную ставку Банка России за пользование банковским кредитом, действовавшую на 15-е число второго месяца истекшего квартала отчетного периода, деленную на четыре.

Вышеприведенные положения Инструкции N 62 разъясняли порядок исчисления указанной разницы и соответствовали Закону N 2116-1.

При уплате налога на прибыль (в том числе с учетом исчисленного процента на разницу между суммой, подлежащей внесению в бюджет по фактически полученной прибыли, и авансовыми взносами налога за истекший квартал) налогоплательщики руководствовались сроками уплаты налога на прибыль, установленными п.3 ст.8 Закона N 2116-1, согласно которому уплата налога на прибыль производилась по месячным расчетам не позднее 25-го числа месяца, следующего за отчетным, по квартальным расчетам - в пятидневный срок со дня, установленного для представления бухгалтерского отчета за квартал, а по годовым расчетам - в десятидневный срок со дня, установленного для представления бухгалтерского отчета за истекший год.

Таким образом, сумма дополнительного платежа в бюджет (возврата из бюджета), исчисленная исходя из сумм доплат (уменьшения) налога на прибыль и авансовых взносов налога, скорректированная на учетную ставку Банка России за пользование банковским кредитом, являлась суммой установленного Законом N 2116-1 налогового платежа.

В связи с этим в случае если организация своевременно не внесла в бюджет доначисленные суммы дополнительных платежей, то в соответствии с п.1 ст.45 НК РФ взыскание сумм дополнительных платежей производится в бесспорном порядке.

Указанный вывод подтвержден, в частности, в Постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа от 07.08.2001 N КА-А40/4073-01.

В соответствии со ст.13 АПК РФ вступивший в законную силу судебный акт обязателен для всех государственных органов, органов местного самоуправления и иных органов, организаций, должностных лиц и граждан и подлежит исполнению на всей территории Российской Федерации.

Учитывая изложенное, налоговый орган обязан исполнить требования суда по зачету или возврату излишне уплаченной суммы налога (в частности, дополнительных платежей по налогу на прибыль), изложенные в резолютивной части вступившего в законную силу судебного акта по конкретному налогоплательщику и налоговому периоду.

В дальнейшем расчет указанных дополнительных платежей в бюджет (возврата из бюджета) по данному налогоплательщику должен производиться в общеустановленном порядке.

Поэтому в этом случае следует применять п.1 ст.45 НК РФ, согласно которому взыскание налога с организаций производится в бесспорном порядке, если иное не предусмотрено НК РФ.

При этом налоговый орган обязан в установленные законом сроки обжаловать соответствующие судебные акты с требованиями о зачете или возврате дополнительных платежей по налогу на прибыль, основанные на утверждении о неправомерности уточнения разницы между суммой, подлежащей внесению в бюджет по фактически полученной прибыли, и авансовыми взносами налога за истекший квартал, на сумму, рассчитанную исходя из ставки рефинансирования Банка России, действовавшей в истекшем квартале.

Согласно п.14 ст.1 Закона N 110-ФЗ гл.25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ вступила в силу с 1 января 2002 г.

Таким образом, с 1 января 2001 г. изменился порядок исчисления налога на прибыль и авансовых платежей по указанному налогу.

В самом общем виде указанный порядок установлен п.2 ст.286 НК РФ, согласно которому по итогам каждого отчетного (налогового) периода, если иное не предусмотрено настоящей статьей, налогоплательщики исчисляют сумму квартального авансового платежа исходя из ставки налога и фактически полученной прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания I квартала, полугодия, девяти месяцев и одного года. Сумма квартальных авансовых платежей определяется с учетом ранее начисленных сумм авансовых платежей. В течение отчетного периода (квартала) налогоплательщики уплачивают ежемесячные авансовые платежи. Уплата ежемесячных авансовых платежей производится равными долями в размере одной трети фактически уплаченного квартального авансового платежа за квартал, предшествующий кварталу, в котором производится уплата ежемесячных авансовых платежей.

Налогоплательщики имеют право перейти на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли, подлежащей исчислению. В этом случае исчисление сумм авансовых платежей производится налогоплательщиками исходя из ставки налога и фактически полученной прибыли, рассчитываемой нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего месяца.

Сумма авансовых платежей, подлежащая уплате в бюджет, определяется с учетом ранее начисленных сумм авансовых платежей. Налогоплательщик вправе перейти на уплату ежемесячных авансовых платежей исходя из фактической прибыли, уведомив об этом налоговый орган не позднее 31 декабря года, предшествующего налоговому периоду, в котором происходит переход на эту систему уплаты авансовых платежей. При этом система уплаты авансовых платежей не может изменяться налогоплательщиком в течение налогового периода.

При этом следует учитывать, что согласно п.п.1 и 2 ст.285 НК РФ налоговым периодом по налогу признается календарный год.

Отчетными периодами по налогу признаются I квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Термин "дополнительные платежи по налогу на прибыль" в вышеназванной главе не используется.

Более того, гл.25 НК РФ не предусмотрено уточнение суммы налога на сумму, рассчитанную исходя из ставки рефинансирования Банка России.

А.А.Альферович

Советник налоговой службы

III ранга

Подписано в печать

18.01.2002

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——