"Бухгалтерский учет", N 2, 2002

УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО ТАРЫ

Организация учета затрат на производство тары зависит от специализации предприятия. Если оно специализируется на производстве тары, то учет себестоимости ведут на синтетическом счете 20 "Основное производство". При производстве тары во вспомогательных цехах используют счет 23 "Вспомогательные производства". Номенклатура калькуляционных статей, образующих полную себестоимость видов изготовленной тары, включает:

сырье и материалы;

возвратные отходы (вычитаются);

топливо и энергию на технологические цели;

основную и дополнительную заработную плату производственных рабочих;

отчисления на социальное страхование и обеспечение;

общепроизводственные расходы;

общехозяйственные расходы;

потери от брака;

коммерческие расходы.

Документами, на основе данных которых формируется себестоимость, являются типовые унифицированные формы, разработанные Госкомстатом России в соответствии с Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (в ред. от 23.07.1998 N 123-ФЗ). Если по отдельным видам затрат на производство типовые унифицированные формы не установлены, необходимо утвердить применяемые первичные документы в учетной политике.

Специализированными могут быть организации по производству тары из древесины, картона и бумаги, тканей и нетканых материалов, полимерных материалов, керамики. Как правило, это малые предприятия. Особенностями такой деятельности являются несложный процесс производства, замкнутый цикл изготовления тары в одном цехе, небольшая номенклатура изделий. Учет производственных расходов ведется по прямому признаку, т.е. по отдельным видам выпускаемой тары. Для этого необходимо, чтобы в первичных документах по затратам на изготовление и реализацию тары (требованиях - накладных ф. N М-11, лимитно - заборных картах ф. N М-8, нарядах на сдельную работу, рапортах о выработке за смену, ведомостях учета выработки, маршрутных картах, актах о приемке выполненных работ, нормированных заданиях повременщикам и др.) были проставлены данные о конкретном наименовании или коде производимой тары, на себестоимость которой следует отнести соответствующие затраты.

Изготовление готовой продукции, которая будет реализована для использования другими организациями как тара, ведется в течение короткого временного периода (от нескольких часов до суток). Поэтому при изготовлении тары из картона, бумаги, тканей, нетканых материалов на специализированных предприятиях нет необходимости вести учет незавершенного производства.

При производстве тары из полимерных материалов, керамической тары, тары из стекла, а также в том случае, если тара производится в комплексном производстве (тара из древесины, картона и бумаги, металла, нетканых материалов), где изготавливается несколько видов продукции и тары, ведется учет, проводятся инвентаризация и оценка незавершенного производства.

Инвентаризация незавершенного производства тары организуется в соответствии с Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49. Если тара изготовляется из отдельных деталей (деревянная, металлическая, комбинированная), то перед началом проведения инвентаризации необходимо сдать на склад ненужные материалы и покупные детали. При производстве тары из пластмассы, стекла, полимерных материалов рассчитывают количество массы или смеси, а также количество сырья или материалов по отдельным наименованиям, входящим в их состав. Количество сырья и материалов по видам определяется по данным технологических расчетов.

Фактическое количество или объем незавершенного производства с указанием наименования задела, стадии или степени готовности изделий фиксируют в описях незавершенного производства, составляемых по каждому участку или цеху в двух экземплярах. Сырье, материалы, покупные полуфабрикаты, используемые при производстве тары, не подвергшиеся обработке и находящиеся у рабочих мест, в описи незавершенного производства не включаются. По ним составляются отдельные описи, которые могут использоваться для расчета степени эффективности расхода материальных ценностей в цехах, на участках. Забракованные детали в состав незавершенного производства не включаются. По ним оформляются отдельные описи для исчисления себестоимости брака.

Пример 1. При проведении инвентаризации незавершенного производства в цехе по производству деревянной тары на 1 февраля 2001 г. было выявлено, что себестоимость забракованных бочонков 10-литровых деревянных составила 2000 руб. (брак исправимый), а бочонков 20-литровых - 5000 руб. (брак неисправимый, произошедший по вине администрации цеха). В феврале брак был исправлен, а затраты на его исправление составили: материалы - 250 руб.; основная заработная плата - 300 руб.; отчисления на страхование и обеспечение (единый социальный налог) - 106,8 руб., в том числе в Пенсионный фонд РФ - 84 руб. (300 х 28%), Фонд социального страхования РФ - 12 руб. (300 х 4%), Федеральный фонд обязательного медицинского страхования РФ - 0,6 руб. (300 х 0,2%), территориальный фонд обязательного медицинского страхования - 10,2 руб. (300 х 3,4%); отчисления на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний - 7,5 руб. (300 х 2,5%); общепроизводственные расходы - 80 руб. Записи на счетах будут следующими (см. таблицу).

     
   ——————————————————————T———————T——————————————————————————————————¬
   |      Содержание     | Сумма,|      Корреспонденция счетов      |
   |    хозяйственной    |  руб. |                                  |
   |       операции      |       |                                  |
   +—————————————————————+———————+————————————————T—————————————————+
   |                     |       |       Д—т      |       К—т       |
   +—————————————————————+———————+————————————————+—————————————————+
   |Списана себестоимость| 5000  |       28       |        20       |
   |неисправимого брака  |       |                |                 |
   |(бочонков            |       |                |                 |
   |20—литровых),        |       |                |                 |
   |выявленного          |       |                |                 |
   |инвентаризацией      |       |                |                 |
   |                     |       |                |                 |
   +—————————————————————+———————+————————————————+—————————————————+
   |Списана стоимость    |  250  |       28       |        10       |
   |материалов на        |       |                |                 |
   |исправление брака    |       |                |                 |
   +—————————————————————+———————+————————————————+—————————————————+
   |Начислена заработная |  300  |       28       |        70       |
   |плата рабочим за     |       |                |                 |
   |исправление          |       |                |                 |
   |забракованной тары   |       |                |                 |
   +—————————————————————+———————+————————————————+—————————————————+
   |Начислены отчисления |   12  |       28       |69, субсч. 1     |
   |на социальное        |       |                |"Расчеты по      |
   |страхование и        |       |                |социальному      |
   |обеспечение          |       |                |страхованию"     |
   |                     |       |                |                 |
   |                     |   84  |       28       |69, субсч. 2     |
   |                     |       |                |"Расчеты по      |
   |                     |       |                |пенсионному      |
   |                     |       |                |обеспечению"     |
   |                     |       |                |                 |
   |                     |   10,8|       28       |69, субсч. 3     |
   |                     |       |                |"Расчеты по      |
   |                     |       |                |обязательному    |
   |                     |       |                |медицинскому     |
   |                     |       |                |страхованию"     |
   +—————————————————————+———————+————————————————+—————————————————+
   |Начислены отчисления |    7,5|       28       |69, субсч. 4     |
   |на страхование от    |       |                |"Расчеты по      |
   |несчастных случаев   |       |                |отчислениям на   |
   |на производстве и    |       |                |страхование от   |
   |профессиональных     |       |                |несчастных       |
   |заболеваний          |       |                |случаев на       |
   |                     |       |                |производстве и   |
   |                     |       |                |профессиональных |
   |                     |       |                |заболеваний"     |
   +—————————————————————+———————+————————————————+—————————————————+
   |Списаны              |   80  |       28       |25               |
   |общепроизводственные |       |                |                 |
   |расходы, относящиеся |       |                |                 |
   |к забракованной      |       |                |                 |
   |продукции            |       |                |                 |
   |(неисправимому браку)|       |                |                 |
   +—————————————————————+———————+————————————————+—————————————————+
   |Оприходованы         |   80  |       10       |28               |
   |материалы по цене    |       |                |                 |
   |возможного           |       |                |                 |
   |использования (для   |       |                |                 |
   |продажи)             |       |                |                 |
   +—————————————————————+———————+————————————————+—————————————————+
   |Списаны затраты на   | 5664,3|       20       |28               |
   |брак на себестоимость|       |                |                 |
   |тары в феврале по    |       |                |                 |
   |калькуляционной      |       |                |                 |
   |статье "Потери от    |       |                |                 |
   |брака"               |       |                |                 |
   L—————————————————————+———————+————————————————+——————————————————
   

После составления инвентаризационной описи незавершенного производства бухгалтерия оценивает незавершенное производство по видам тары. Незавершенное производство может быть оценено по прямым затратам (сырье, материалы, покупные полуфабрикаты, основная заработная плата). Остальные затраты (возвратные отходы, топливо и энергия на технологические цели, дополнительная заработная плата, отчисления на страхование и обеспечение, общепроизводственные расходы, общехозяйственные расходы) исчисляются в процентах к сумме прямых расходов, установленных в плановых калькуляциях.

Возможно применение упрощенного способа оценки незавершенного производства, когда сумму основной заработной платы исчисляют в размере 50% от заработной платы участка или цеха по изготовлению тары. При производстве тары (деревянной, картонной, кожаной и др.), где удельный вес материальных затрат в себестоимости превышает 50%, незавершенное производство оценивается только по фактической себестоимости использованных в производстве сырья, материалов и полуфабрикатов.

После расчета фактической себестоимости незавершенного производства на конец отчетного периода (месяца, квартала) бухгалтерия проверяет наличие расхождений между данными инвентаризации и бухгалтерского учета. Эти расхождения фиксируются в сличительных ведомостях. Наличие излишков или недостач незавершенного производства по видам производимой тары приводит к необходимости регулирования себестоимости незавершенного производства на счетах и в регистрах аналитического учета.

При возникновении излишков незавершенного производства делают записи по дебету счетов 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства" и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", поскольку согласно п.3 ст.12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (в ред. от 23.07.1998 N 123-ФЗ) излишек любого имущества зачисляется на финансовые результаты коммерческой организации. Недостача незавершенного производства по данным сличительной ведомости отражается записью по дебету счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" и кредиту счетов 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства". Недостачи незавершенного производства относятся на виновных лиц записью по дебету счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсчет 2 "Расчеты по возмещению материального ущерба", и кредиту счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".

Если виновные лица не установлены (имеется решение следственных или судебных органов) или суд отказал во взыскании с них недостач незавершенного производства (имеется постановление суда), то недостачи списываются на финансовые результаты записью по дебету счета 91 "Прочие расходы" и кредиту счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсчет 2 "Расчеты по возмещению материального ущерба".

Аналитический учет затрат на производство тары следует вести по видам выпускаемой продукции в целом по производству (цеху) за месяц в карточках аналитического учета, ведомостях в разрезе калькуляционных статей расходов, а на малых предприятиях - в ведомостях учета затрат на производство (ф. N В-3) по экономическим элементам расходов.

Для аналитического учета общехозяйственных расходов следует предусмотреть специальные регистры. При журнально - ордерной форме учета, применяемой в большинстве организаций по производству тары, используется ведомость, где общехозяйственные расходы представляются в разрезе статей аналитического учета счетов, корреспондирующих по кредиту со счетом 26 "Общехозяйственные расходы". При использовании автоматизированной формы бухгалтерского учета по данным счета 26 "Общехозяйственные расходы" следует формировать ведомость аналитического учета, где показывают фактические расходы, данные сметы общехозяйственных расходов по статьям, выявляют отклонения от плановых сумм.

Прямые общехозяйственные расходы могут быть отнесены на себестоимость конкретных видов тары без распределения. Косвенные общехозяйственные расходы распределяются в большинстве организаций по видам тары пропорционально основной заработной плате производственных рабочих без доплат по прогрессивно - премиальным системам. В условиях комплексного использования сырья и материалов (производство тары из пластмассы, стекла, полимерных материалов, керамики и др.) общехозяйственные расходы могут распределяться пропорционально расходам по цехам (переделам, фазам, стадиям производства). Используемый метод закрепляется в учетной политике.

Пример 2. Общехозяйственные расходы ЗАО "Волга", производящего два вида тары, за март 2001 г. составили 80 000 руб. Сумма начисленной основной заработной платы производственных рабочих без доплат по прогрессивно - премиальным системам - 160 000 руб. (по таре "А" - 100 000 руб., по таре "Б" - 60 000 руб.).

Для определения общехозяйственных расходов по таре "А" и "Б" следует рассчитать коэффициент распределения как отношение общехозяйственных расходов к общей сумме начисленной заработной платы. Он равен 0,5 (80 000 : 160 000). Затем исчислим сумму общехозяйственных расходов по видам тары: "А" - 50 000 руб. (100 000 х 0,5), "Б" - 30 000 руб. (60 000 х 0,5).

При производстве тары как одного из видов основной продукции или ее изготовлении во вспомогательных цехах аналитический учет затрат следует вести с выделением в ведомостях аналитического учета общепроизводственных и общехозяйственных расходов. В состав общепроизводственных расходов включают расходы на содержание и эксплуатацию оборудования производственных подразделений (цехов, производств, переделов) и расходы на обслуживание и управление ими.

Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования подразделений, изготовляющих тару, учитываются в следующем аналитическом разрезе: затраты на содержание, эксплуатацию, амортизацию и ремонт производственного и подъемно - транспортного оборудования, цехового транспорта, рабочих мест, затраты на внутрипроизводственное перемещение грузов и др.

Расходы на обслуживание и управление производственными подразделениями по изготовлению тары включают: заработную плату управленческого персонала подразделений с отчислениями на страхование и обеспечение; амортизацию и затраты на ремонт зданий, сооружений и другого имущества общепроизводственного назначения; расходы на страхование этого имущества; расходы на отопление, освещение и содержание помещений производственного назначения; арендную плату за помещения, машины, оборудование, используемые в производстве; оплату труда работников, занятых обслуживанием производства, и др.

Общепроизводственные расходы учитываются на счете 25 "Общепроизводственные расходы". По дебету этого счета собирается общая сумма общепроизводственных расходов за месяц с кредита счетов 10 "Материалы", 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 97 "Расходы будущих периодов", 02 "Амортизация основных средств", 05 "Амортизация нематериальных активов" и др. По окончании месяца расходы, отнесенные на счет 25 "Общепроизводственные расходы", списываются на себестоимость тары по дебету счета 20 "Основное производство".

Общепроизводственные расходы распределяются по видам изготовленной тары при составлении отчетной калькуляции за месяц. Базой для их распределения является основная заработная плата производственных рабочих без доплат по прогрессивно - премиальным системам. Однако если в составе общепроизводственных расходов значительный удельный вес занимают расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, а уровень механизации производства продукции разный (производство деревянной тары, тары из стекла, керамики и др.), то распределение общепроизводственных расходов пропорционально основной заработной плате производственных рабочих без доплат по прогрессивно - премиальным системам не позволит точно исчислить себестоимость видов тары и их цену. В этом случае следует сначала распределять расходы на содержание и эксплуатацию оборудования по видам продукции исходя из величины этих расходов в час работы оборудования и продолжительности его работы при изготовлении единицы соответствующего вида продукции, в том числе тары. Затем распределять расходы на обслуживание и управление производственными подразделениями пропорционально сумме основной заработной платы производственных рабочих без доплат по прогрессивно - премиальным системам и расходов на содержание и эксплуатацию оборудования. В этом случае общепроизводственные расходы следует учитывать в разрезе двух субсчетов к счету 25 "Общепроизводственные расходы": 1 "Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования", 2 "Расходы на обслуживание и управление производственными подразделениями".

Общехозяйственные расходы включают затраты на организацию производства и управление предприятием в целом и учитываются в течение месяца на счете 26 "Общехозяйственные расходы", а затем списываются на дебет счета 20 "Основное производство". По видам тары расходы распределяются описанными выше способами (пример 2).

При изготовлении тары в комплексном производстве из одного вида сырья в едином технологическом процессе можно получать несколько ее видов. Общие затраты на производство (сырье, материалы, покупные полуфабрикаты, основная и дополнительная заработная плата производственных рабочих и др.) не могут быть распределены между видами тары прямым путем. Поэтому затраты на производство тары, возникшие в едином технологическом процессе, относят на себестоимость с помощью специальных методов калькулирования: исключения затрат и распределения затрат.

Метод исключения затрат предполагает, что один из продуктов, полученных в производстве (стадии технологического процесса, переделе), выделяется как основной. Это возможно, когда производится явно выраженный основной продукт, а попутная продукция занимает небольшой удельный вес в затратах. Из общей суммы фактических расходов комплексного производства за месяц исключается себестоимость попутной продукции. Поскольку удельный вес попутной продукции в общих затратах комплексного производства невелик, для расчета себестоимости основного продукта в практической работе применяются либо плановая производственная себестоимость попутной продукции, используемая для расчета цены реализации тары, либо фактическая производственная себестоимость тары при ее обособленном производстве.

Метод распределения затрат используется в комплексных производствах тары, когда одновременно получают несколько основных продуктов, а побочная продукция отсутствует. Общие затраты на производство (сырье, материалы, топливо и энергия на технологические цели, покупные полуфабрикаты, основная заработная плата производственных рабочих и др.) распределяются между видами продукции пропорционально коэффициентам. Они могут устанавливаться с учетом особенностей технологического процесса исходя из норм выхода отдельных продуктов из единицы сырья, соотношения затрат на обработку. Возможно также распределение общих затрат пропорционально себестоимости таких же или аналогичных (заменяющих) продуктов, получаемых в обособленных подразделениях.

По окончании месяца одновременно с калькулированием себестоимости выпущенной из производства продукции вносятся записи в регистры синтетического учета затрат на производство по счету 20 "Основное производство". На малых предприятиях, производящих тару согласно Указаниям по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности и применению регистров бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства (Приказ Минфина России от 22.12.1995 N 131) используется ведомость учета затрат на производство ф. N В-3.

Ведомость предназначена для ведения учета затрат на производство по отдельным видам и наименованиям тары, а также по экономическим элементам затрат (материальные расходы, расходы на оплату труда, амортизационные отчисления, прочие расходы). Данные по дебету счета 20 "Основное производство" формируются в соответствии с записями кредитовых оборотов счетов 10 "Материалы", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 02 "Амортизация основных средств" и других, содержащимися в ведомостях учета основных средств и начисленных амортизационных отчислений ф. N В-1; учета производственных запасов и товаров, а также НДС, уплаченного по ценностям, ф. N В-2; учета денежных средств и фондов ф. N В-3; учета оплаты труда ф. N В-8; учета расчетов и прочих операций ф. N В-4. Кроме этого, затраты по дебету счета 20 "Основное производство" могут собираться с кредита счетов затрат по данным первичных учетных документов.

Списание затрат на выпущенную из производства или реализованную покупателям тару производится в ведомости ф. N В-3. Записи по оприходованию изготовленной тары на склад производятся по дебету счета 43 "Готовая продукция" и кредиту счета 20 "Основное производство", при реализации покупателю - по дебету счета 90 "Продажи", субсчет 2 "Себестоимость продаж", и кредиту счета 20 "Основное производство". Себестоимость незавершенного производства на начало месяца заносится в ведомость ф. N В-3 из ведомости за прошлый месяц, а на конец месяца - по данным инвентаризации или на основе выполненного расчета. Для исчисления его себестоимости сумма незавершенного производства на начало месяца (гр. 12) и дебетового оборота счета 20 "Основное производство" (гр. 11) уменьшается на сумму кредитового оборота счета 20 "Основное производство" (гр. 14).

В организациях по изготовлению тары обобщение затрат на производство за месяц на счете 20 "Основное производство" ведется в специальном регистре.

Для его заполнения используют итоги данных по цехам основного и вспомогательного производств, содержащиеся в ведомостях по дебету счетов 25 "Общепроизводственные расходы" в разрезе подразделений, 23 "Вспомогательные производства", 20 "Основное производство", 28 "Брак в производстве". Данные затрат подразделений по дебету, подсчитанные по горизонтали, представляют расходы по направлениям затрат (гр. 20 и 21), а по кредиту счетов, подсчитанные по вертикали, - суммы расходов по элементам затрат.

Подписано в печать С.Н.Поленова

03.01.2002 О.Е.Качкова

Московский университет

потребительской кооперации

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——